我國跨境關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價的稅收管理問題及建議

摘 要：隨著我國經(jīng)濟發(fā)展進入快車道，越來越多的跨境關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生，不可避免地帶來以轉(zhuǎn)讓定價為主要方法的避稅問題。在跨境交易中，逃避稅收會使我國稅收利益受到嚴(yán)重?fù)p害，針對這一問題，需要相應(yīng)的稅收管理機制同步跟進，不斷完善我國的稅收征管體系。本文主要對我國跨境關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價的稅收管理問題展開研究，并提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)交易;轉(zhuǎn)讓定價;反避稅;關(guān)聯(lián)交易避稅;稅收管理

本文索引：楊佳藝.<標(biāo)題>[J].商展經(jīng)濟，2022（03）：-056.

中圖分類號：F812.42 文獻標(biāo)識碼：A

1 跨境關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價概述

1.1 轉(zhuǎn)讓定價的目的和實施

轉(zhuǎn)讓定價避稅是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在銷售商品、提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)等交易活動時不依據(jù)獨立交易原則確定交易價格，人為抬高或調(diào)低價格，從而將利潤從高稅負(fù)企業(yè)轉(zhuǎn)移至低稅負(fù)企業(yè)，以達到降低集團整體稅負(fù)的目的。

跨國企業(yè)間進行關(guān)聯(lián)交易的利益動機可能是擴大企業(yè)影響、產(chǎn)生規(guī)模效益、降低企業(yè)成本、加強企業(yè)間合作等方面的，但最主要目的是逃避稅收。轉(zhuǎn)讓定價是關(guān)聯(lián)交易中最常用的避稅方法。轉(zhuǎn)讓定價法是利用轉(zhuǎn)讓定價在跨國企業(yè)間進行收入和費用的分配及利潤轉(zhuǎn)移，通過關(guān)聯(lián)交易，采取不合理的轉(zhuǎn)讓定價，從而降低稅負(fù)。

1.2 轉(zhuǎn)讓定價避稅現(xiàn)狀

當(dāng)前，世界各國的聯(lián)系交融復(fù)雜，跨國企業(yè)在其中扮演著重要角色。外資企業(yè)往往利用自身規(guī)模和各地區(qū)的優(yōu)惠政策，通過集團內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易的方式，轉(zhuǎn)移經(jīng)濟利潤，在這一過程中暴露了部分稅收管理問題。他們利用轉(zhuǎn)讓定價來轉(zhuǎn)移企業(yè)利潤，給本國的稅基帶來嚴(yán)重威脅，各國開始不斷加強本國的轉(zhuǎn)讓定價稅收管理。但就目前情況，外國投資者向境外轉(zhuǎn)移利潤的問題并沒有得到根本解決。

1.3 轉(zhuǎn)讓定價對稅收的負(fù)面影響

轉(zhuǎn)讓定價行為會造成稅收延期繳納甚至直接性稅收損失。轉(zhuǎn)讓定價促使利潤更多地流向低稅地區(qū)或稅收優(yōu)惠地區(qū)，勢必造成地區(qū)間的收入分配格局扭曲。同時，轉(zhuǎn)讓定價會造成多稅種稅收流失，導(dǎo)致所得額和流轉(zhuǎn)額不斷減少[1]。

2 跨境關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價稅收管理存在的問題

近幾年，我國的反避稅工作取得了重大突破，在不斷優(yōu)化過程中也取得了較為顯著的成果。但是，相較于一個成熟的稅收管理體系，仍然存在一些有待改進的問題。

2.1 轉(zhuǎn)讓定價稅收管理制度不完善

我國的轉(zhuǎn)讓定價問題隨著外資企業(yè)在我國的規(guī)模不斷擴大而愈加突出。轉(zhuǎn)讓定價避稅的問題越來越嚴(yán)重，引起政府和 稅務(wù)部門的重視，但我國轉(zhuǎn)讓定價反避稅制度起步較晚，相關(guān)管理制度不夠細(xì)化、表述抽象，執(zhí)行環(huán)節(jié)的依據(jù)不夠充分具體，給跨國企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)在實際運用中的可操作性帶來困難[2]。

目前，我國有關(guān)轉(zhuǎn)讓定價的法律法規(guī)制度存在規(guī)定散亂不系統(tǒng)的弊病，同時我國轉(zhuǎn)讓定價法律層面的規(guī)則較少。雖然《稅收征收管理法》及其實施細(xì)則和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》以及《中華人民共和國個人所得稅法修正案（草案）》對于關(guān)聯(lián)交易的稅收管理提出了更進一步的要求及加入了新的反避稅條款，但并沒有強制性條款，從而反映出稅收政策缺乏剛性和法律效力較低的問題，導(dǎo)致轉(zhuǎn)讓定價法律制度的權(quán)威性下降，使稅務(wù)部門對加強關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價的稅收管理受到制約[3]。在現(xiàn)行管理制度下，還存在對避稅行為的監(jiān)管力度不足及處罰力度不夠的問題?？鐕髽I(yè)進行不合理轉(zhuǎn)讓定價，所受到的處罰不足以起到打擊效果，致使管理效果大打折扣。

2.2 缺乏專業(yè)技術(shù)隊伍

國家稅務(wù)總局2017年第6號文第十六條指出：“稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)在可比性分析的基礎(chǔ)上，選擇合理的轉(zhuǎn)讓定價方法，分析評估關(guān)聯(lián)企業(yè)交易。轉(zhuǎn)讓定價方法包括可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法及其他符合獨立交易原則的方法?！庇捎谡{(diào)整方法較多，每一種方法在具體運用時對各種交易的性質(zhì)和參照指標(biāo)可比性要求不同，所以選擇適當(dāng)?shù)恼{(diào)整方法需要依靠具有較高技術(shù)素養(yǎng)的專業(yè)人員?？缇辰灰淄婕胺秶鷱V、業(yè)務(wù)要求高，但目前我國轉(zhuǎn)讓定價規(guī)制隊伍在數(shù)量和質(zhì)量方面均有缺失。

2.3 配套輔助機制不夠完善

高質(zhì)量的反避稅管理依托全面和精確的信息資料輔助。從企業(yè)角度出發(fā)，目前我國對于跨國企業(yè)關(guān)聯(lián)交易的動態(tài)變化，沒有及時更新及缺乏對于企業(yè)關(guān)聯(lián)交易信息主動分析的能力。從稅務(wù)機關(guān)角度出發(fā)，信息共享程度低，沒有建立信息共享平臺，稅務(wù)部門對關(guān)聯(lián)交易信息尚未實現(xiàn)共享。同時，稅銀聯(lián)網(wǎng)一直沒有得到有效落實，大大增加了關(guān)聯(lián)交易中涉稅信息收集和整理及反避稅工作的難度[4]。

2.4 意識層面忽視避稅問題

目前，社會對關(guān)聯(lián)交易中所產(chǎn)生的避稅行為認(rèn)知程度較低，關(guān)聯(lián)交易有關(guān)認(rèn)知的外部環(huán)境仍需進行有效改善。

首先，企業(yè)自身對關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定不清，使得企業(yè)向稅務(wù)機關(guān)申報關(guān)聯(lián)企業(yè)認(rèn)定及主動申報關(guān)聯(lián)交易得不到很好地執(zhí)行。外資企業(yè)在交易中，容易忽略相關(guān)稅收管理政策，從而導(dǎo)致無意的逃稅情況。

其次，有的稅務(wù)機關(guān)對關(guān)聯(lián)交易認(rèn)定不清，認(rèn)為關(guān)聯(lián)交易屬于涉外稅收管理范圍，沒有及時進行有效管理。同時，外資企業(yè)關(guān)聯(lián)交易后的稅務(wù)調(diào)查涉及數(shù)據(jù)繁多，牽扯到集團內(nèi)外多方部門的參與，還需提供眾多財務(wù)信息及關(guān)聯(lián)的證明材料。因此，必然導(dǎo)致工作量大，調(diào)查的時間較長，實際操作困難多方面問題。

最后，地方政府對于反避稅工作認(rèn)識不清，沒有正確認(rèn)識到反避稅工作和外資引進之間的關(guān)系，誤以為嚴(yán)格的轉(zhuǎn)讓定價反避稅制度會影響到稅企關(guān)系，挫傷外資的投資積極性，不利于地方經(jīng)濟發(fā)展。因此，方便了某些企業(yè)運用不當(dāng)?shù)霓D(zhuǎn)讓定價來逃避稅收。

3 美國轉(zhuǎn)讓定價制度體系比較

美國是世界上最早實行轉(zhuǎn)讓定價稅收制度的國家，具有較為完善的轉(zhuǎn)讓定價制度體系。法律體系、調(diào)整方法實施的可操作性及相關(guān)配套輔助機制等方面對我國具有一定的借鑒意義。針對我國客觀存在的一些管理問題，以下對于相關(guān)的美國制度體系進行概括。

3.1 轉(zhuǎn)讓定價稅制立法體系健全

美國擁有較為健全的法律法規(guī)體系，內(nèi)容詳盡，在轉(zhuǎn)讓定價稅制的立法中，既有基本原則的規(guī)定，又有具體的案例分析可供參考。

3.2 可操作性強

美國在轉(zhuǎn)讓定價具體實施方法上，稅務(wù)機關(guān)和跨國公司已經(jīng)基本達成共識，加之稅制體系層面的完善，使得稅制適用范圍廣泛、明確、靈活。同時，美國在稅收監(jiān)管方面一直持嚴(yán)厲的態(tài)度，使納稅人不合理轉(zhuǎn)讓定價的壓力加大，從而有利于反避稅工作的操作實施。

3.3 信息化程度高

美國稅務(wù)部門按照相關(guān)程序規(guī)定實現(xiàn)關(guān)聯(lián)交易事前、事中、事后的信息控制，并且稅務(wù)部門之間建立了相互配合的工作機制，從而有效形成信息共享機制。

4 BEPS方案下對企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價管理的影響

4.1 BEPS方案的主要目的

稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）是跨國企業(yè)利用不同稅收管轄區(qū)之間稅收政策的差異和稅收征管的漏洞，人為地將應(yīng)稅利潤“減少”，從而減少在跨境關(guān)聯(lián)交易中的稅負(fù)，對各國的稅基造成侵蝕。BEPS方案的目標(biāo)是進一步提高稅收透明度及稅收對商業(yè)活動影響的確定性和可預(yù)測性，充分落實打擊稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移的各項行動，緊跟商業(yè)模式和科技發(fā)展，保障企業(yè)所得稅在全球范圍內(nèi)的一致性，實現(xiàn)國際標(biāo)準(zhǔn)的預(yù)期效益[5]。

4.2 BEPS方案對轉(zhuǎn)讓定價的規(guī)范和影響

在BEPS方案中，對轉(zhuǎn)讓定價做出了如下規(guī)范：第八項，防止利用集團內(nèi)部的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移侵蝕稅基或轉(zhuǎn)移利潤;第九項，防止利用風(fēng)險與過剩資產(chǎn)的分配侵蝕稅基或轉(zhuǎn)移利潤;第十項，防止利用非關(guān)聯(lián)方通常不會選擇的高風(fēng)險交易方式侵蝕稅基或轉(zhuǎn)移利潤;第十三項，重新審視轉(zhuǎn)讓定價同期資料報告要求。

這一方案，一方面使無形資產(chǎn)的管理更加嚴(yán)格。基于無形資產(chǎn)的特殊性，跨境關(guān)聯(lián)交易中涉及無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時，根據(jù)方案第十項建議對無形資產(chǎn)的價值貢獻與收益分配進行了規(guī)范，使之可以確保與無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移和使用相關(guān)的利潤能依據(jù)創(chuàng)造價值進行適當(dāng)?shù)姆峙?。另一方面，使得預(yù)約定價安排制度更規(guī)范。方案中對轉(zhuǎn)讓定價相關(guān)的預(yù)約定價安排制度進行了細(xì)化，更加高效地解決稅收管理過程中的爭議問題，有效避免雙重征稅的情況發(fā)生。

5 對我國轉(zhuǎn)讓定價稅收管理的政策建議

5.1 加快完善我國轉(zhuǎn)讓定價相關(guān)稅收管理制度

（1）完善配套法律機制，彌補執(zhí)法缺陷。我國相關(guān)管理辦法的法律層級較低，沒有使法律對避稅行為起到有效的威懾作用。在提高法律效力的同時，需進一步細(xì)化和確認(rèn)稅收管理制度的具體細(xì)則，彌補現(xiàn)存的稅法漏洞，以增強實際工作中的可操作性和適用性[6]。例如，對于關(guān)聯(lián)交易類型進行細(xì)化，充實和完善轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整方法及補充和完善無形資產(chǎn)與服務(wù)的轉(zhuǎn)讓定價規(guī)定等。

（2）強化稅收征管工作，加大監(jiān)管力度和反避稅的處罰力度。加強企業(yè)對轉(zhuǎn)讓定價避稅行為處罰嚴(yán)重性的認(rèn)識，還可將企業(yè)避稅行為與企業(yè)的相關(guān)信用和社會評級掛鉤，以達到多方牽制來制約避稅的行為。

（3）對于法律法規(guī)中沒有具體規(guī)定但現(xiàn)實又存在的問題，稅務(wù)機關(guān)需要及時對其進行補充和說明，制定一套適用范圍廣泛的輔助性制度，有助于解決稅務(wù)機關(guān)和企業(yè)之間的沖突。

5.2 加快組建高技術(shù)水平的專業(yè)管理隊伍

隨著跨國貿(mào)易的不斷發(fā)展，轉(zhuǎn)讓定價變得更加復(fù)雜。這些工作需要具有更高素質(zhì)的專業(yè)技術(shù)人員來實現(xiàn)，需要加大人力、財力的投入力度，對轉(zhuǎn)讓定價反避稅專門人才進行專業(yè)培訓(xùn)，不斷提高其專業(yè)能力。

5.3 提高信息利用成效和共享程度

稅務(wù)機關(guān)所掌握信息的多少及質(zhì)量優(yōu)劣在很大程度上決定了稅收管理工作的精確程度。我國需要高度重視轉(zhuǎn)讓定價信息系統(tǒng)的建設(shè)和完善，逐步聯(lián)合稅務(wù)、海關(guān)、商務(wù)、統(tǒng)計各部門間的信息共享。

應(yīng)擴大關(guān)聯(lián)交易相關(guān)信息的管理手段，建立內(nèi)外部相結(jié)合的稅收管理工作機制，互聯(lián)互通加強關(guān)聯(lián)交易中企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)的信息配適度及對關(guān)聯(lián)交易的稅收管理。

5.4 加大宣傳力度提高意識層面認(rèn)知

有效的管理工作不僅需要管理方自身的專業(yè)能力，還需要管理活動所依賴的外部環(huán)境得到優(yōu)化和積極配合。針對關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價行為各方主體對于不合理避稅行為認(rèn)定不夠明確的問題，需要加大對關(guān)聯(lián)交易等具有較高專業(yè)壁壘行為活動的宣傳力度。宣講中應(yīng)明確反避稅工作對于國家整體經(jīng)濟健康發(fā)展的重要影響，宣講可采取多層次、多角度模式，以確保宣講達到有效促進反避稅工作的目的。外資企業(yè)應(yīng)當(dāng)和稅務(wù)機關(guān)建立良好的伙伴關(guān)系，積極主動才能及時掌握最新的稅收動態(tài)變化[7]。同時，可以面向社會進行科普，使全社會每個人都能正確認(rèn)識自身所承擔(dān)的納稅義務(wù)，以便形成對不合理轉(zhuǎn)讓定價稅收管理工作有力的外部環(huán)境支撐。

5.5 加快輔助企業(yè)涉稅工作的專業(yè)部門建立

稅務(wù)問題的有效處理也應(yīng)該從企業(yè)角度出發(fā)進行相應(yīng)的完善。很多外資企業(yè)應(yīng)當(dāng)成立專門的稅務(wù)處理部門，做好與稅務(wù)機構(gòu)的對接，從源頭上有效減少不必要的問題出現(xiàn)。在加強對企業(yè)內(nèi)部建立專業(yè)部門管理的引導(dǎo)同時，可以對社會其他專門獨立從事涉稅承接業(yè)務(wù)的公司進行相應(yīng)激勵和扶持，在稅務(wù)問題的事前處理上給予有效且專業(yè)的保障。

5.6 結(jié)合我國具體國情合理借鑒國際經(jīng)驗

現(xiàn)如今，我國企業(yè)對外投資與跨境外資企業(yè)進入中國市場之間的交易日益頻繁，我國逐漸從資本輸入國轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y本輸出國。在此大背景下，我國稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該加快監(jiān)管制度的跟進與完善，從法規(guī)和實踐兩個層面進一步完善受控外國公司管理政策，加大對“走出去”企業(yè)及“走進來”企業(yè)的管理力度。BEPS第三項行動計劃的成果——《強化受控外國公司規(guī)則的產(chǎn)出報告》，為受控外國公司規(guī)則推薦了最佳實踐方法，我國應(yīng)該在考慮自身實際情況的基礎(chǔ)上借鑒該項研究成果，制定最適合的受控外國公司管理規(guī)則，為相關(guān)企業(yè)創(chuàng)造更加公平的競爭環(huán)境[8]。

國內(nèi)學(xué)者對于轉(zhuǎn)讓定價稅制的研究起步較晚，研究也主要通過國際間的比較進行內(nèi)化和吸收。所以，我國在轉(zhuǎn)讓定價稅收管理方面的發(fā)展完善要敢于對那些已經(jīng)形成相對成熟的研究結(jié)果的國際經(jīng)驗進行借鑒、探索和嘗試。

針對跨境關(guān)聯(lián)交易中轉(zhuǎn)讓定價的現(xiàn)存問題，依靠從立法到征管的全面協(xié)調(diào)，因此稅務(wù)機關(guān)在完善反避稅法治體系建設(shè)的同時，更要依托稅收信息化建設(shè)，全面提升稅務(wù)機關(guān)監(jiān)管水平，從而更好地維護國家稅收利益。

6 結(jié)語

在世界經(jīng)濟一體化發(fā)展進程中，跨境關(guān)聯(lián)交易將會逐漸復(fù)雜化、常態(tài)化，其中轉(zhuǎn)讓定價的避稅方式會嚴(yán)重?fù)p害國家的稅收利益。

目前，我國的轉(zhuǎn)讓定價稅收管理制度仍存在一些問題，應(yīng)積極借鑒國際上的成功經(jīng)驗，充分結(jié)合自身特點，不斷推進和完善我國的稅收管理制度。

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