稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)評(píng)析及構(gòu)建建議

吳 萍

（南京審計(jì)大學(xué)金審學(xué)院，江蘇 南京 210023）

營(yíng)商環(huán)境是一個(gè)國(guó)家的重要經(jīng)濟(jì)軟實(shí)力，關(guān)系著每個(gè)國(guó)家和地區(qū)的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。2019年我國(guó)營(yíng)商環(huán)境排名為全球第31位，但“納稅”指標(biāo)排名105位，在10個(gè)一級(jí)指標(biāo)中排名最低。因此世界銀行高級(jí)經(jīng)濟(jì)學(xué)家馬欽博士指出，中國(guó)要進(jìn)一步提升世界銀行營(yíng)商環(huán)境排名，需要更加關(guān)注稅收問(wèn)題。

一、稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)回顧

1.世界銀行評(píng)價(jià)指標(biāo)

2003年世界銀行發(fā)布第一期《全球營(yíng)商環(huán)境報(bào)告》，通過(guò)一系列指標(biāo)對(duì)各經(jīng)濟(jì)體的營(yíng)商環(huán)境進(jìn)行定量分析。2006年增加“納稅”指標(biāo)，并在《世界納稅報(bào)告》中對(duì)其進(jìn)行解釋和分析[1]。初期納稅指標(biāo)由3個(gè)二級(jí)指標(biāo)構(gòu)成，2017年增加“稅收流程指數(shù)”指標(biāo)并保留至今。

2.國(guó)家發(fā)改委評(píng)價(jià)指標(biāo)

表1 稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)

2017年深圳市前海稅務(wù)部門(mén)構(gòu)建的包括9個(gè)一級(jí)指標(biāo)和26個(gè)二級(jí)指標(biāo)的稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)是我國(guó)首次自主構(gòu)建的指標(biāo)體系，填補(bǔ)了國(guó)內(nèi)空白。但這套指標(biāo)并未在全國(guó)推廣。2018年國(guó)務(wù)院要求抓緊營(yíng)建營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)機(jī)制后國(guó)家發(fā)改委建立起包括23個(gè)一級(jí)指標(biāo)和106個(gè)二級(jí)指標(biāo)的營(yíng)商環(huán)境評(píng)估體系，在武漢等12個(gè)城市試評(píng)估，其后修正為23個(gè)一級(jí)指標(biāo)和96個(gè)二級(jí)指標(biāo)。2020年國(guó)家發(fā)改委發(fā)布《中國(guó)營(yíng)商環(huán)境報(bào)告2020》是營(yíng)商環(huán)境領(lǐng)域的首部國(guó)家報(bào)告。其中的納稅指標(biāo)可以看成是國(guó)家層面的中國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)。

二、稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)評(píng)析

1.世界銀行指標(biāo)評(píng)析

（1）量化評(píng)測(cè)指標(biāo)使各經(jīng)濟(jì)體稅收營(yíng)商環(huán)境更具可比性[3]

一是將各經(jīng)濟(jì)體稅收營(yíng)商環(huán)境的比較轉(zhuǎn)換成一系列量化指標(biāo)的比對(duì)。納稅次數(shù)衡量企業(yè)納稅的頻繁程度和信息化程度，納稅時(shí)間反映稅制的繁簡(jiǎn)程度和辦稅人員的專業(yè)素質(zhì)，總稅收和社會(huì)繳費(fèi)率度量企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，稅后流程指數(shù)評(píng)價(jià)稅收征管效率及一國(guó)政府對(duì)資金的占用情況。世界銀行使用標(biāo)準(zhǔn)化案例以問(wèn)卷調(diào)查的方式搜集以上指標(biāo)的具體數(shù)據(jù)，標(biāo)準(zhǔn)化案例的運(yùn)用能夠排除各地區(qū)差異，使指標(biāo)結(jié)果更具可比性。

二是采用前沿距離分?jǐn)?shù)（DTF）對(duì)搜集數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化，實(shí)現(xiàn)指標(biāo)數(shù)據(jù)在不同國(guó)家間的橫向可比和不同時(shí)期的縱向可比。DTF即根據(jù)被測(cè)經(jīng)濟(jì)體的表現(xiàn)與最佳經(jīng)濟(jì)體在該項(xiàng)指標(biāo)值的表現(xiàn)之間的差距來(lái)確定被測(cè)經(jīng)濟(jì)體的得分情況，其指標(biāo)得分=（最差表現(xiàn)-被測(cè)經(jīng)濟(jì)體的表現(xiàn)）/（最差表現(xiàn)-最佳表現(xiàn)）×100。以中國(guó)為例，2020年我國(guó)納稅次數(shù)7次，得分為（63-7）/（63-3）×100≈93.33333，即我國(guó)納稅次數(shù)的得分距離最佳表現(xiàn)經(jīng)濟(jì)體的100分相差6.66667分；2018年我國(guó)納稅次數(shù)9次，得分為（63-9）/（63-3）×100=90，即我國(guó)得分距離最佳表現(xiàn)經(jīng)濟(jì)體的100分相差10分。納稅次數(shù)的得分與最佳表現(xiàn)經(jīng)濟(jì)體的差距從10分縮小為6.66667分。采用前沿距離分?jǐn)?shù)不僅可以直觀地反映被測(cè)經(jīng)濟(jì)體與表現(xiàn)最佳的經(jīng)濟(jì)體在該項(xiàng)指標(biāo)上的絕對(duì)距離，還能顯示該經(jīng)濟(jì)體與以前年度相比發(fā)生了什么變化。

表2 世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)最佳表現(xiàn)和最差表現(xiàn)

三是依據(jù)納稅指標(biāo)得分為各經(jīng)濟(jì)體的稅收營(yíng)商環(huán)境排名。世界銀行賦予4個(gè)二級(jí)指標(biāo)相同的賦權(quán)，用簡(jiǎn)單平均法計(jì)算出平均值即為納稅指標(biāo)得分。世界銀行根據(jù)得分高低對(duì)各經(jīng)濟(jì)體的稅收營(yíng)商環(huán)境進(jìn)行排名，將稅收營(yíng)商環(huán)境的優(yōu)劣直接轉(zhuǎn)化為得分高低，更為簡(jiǎn)單明了。

表3 部分國(guó)家（地區(qū)）納稅指標(biāo)得分情況

（2）評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的動(dòng)態(tài)完善使評(píng)價(jià)結(jié)果更具科學(xué)性

從2006年開(kāi)始采用“納稅”指標(biāo)至發(fā)布《全球營(yíng)商環(huán)境報(bào)告2020》，世界銀行已經(jīng)持續(xù)15年對(duì)稅收營(yíng)商環(huán)境進(jìn)行評(píng)價(jià)，保證了評(píng)價(jià)的連續(xù)性。在此基礎(chǔ)上，世界銀行也對(duì)納稅指標(biāo)進(jìn)行完善，使評(píng)價(jià)結(jié)果更為科學(xué)。如2013年首次使用“前沿距離分?jǐn)?shù)”對(duì)指標(biāo)結(jié)果進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化；2015年增加“稅后指標(biāo)指數(shù)”評(píng)價(jià)征管效率和政府占用企業(yè)資金情況，當(dāng)年還首次關(guān)注了稅務(wù)爭(zhēng)議的處理，只是該指標(biāo)最終未包括在納稅排名的最終計(jì)算中[4]。

（3）世界銀行稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的局限性

世界銀行的納稅指標(biāo)較為客觀地反映了各經(jīng)濟(jì)體的稅收營(yíng)商環(huán)境，但也存在局限性。其一，數(shù)據(jù)采集范圍狹窄。世界銀行的評(píng)估目的是比較不同國(guó)家營(yíng)商環(huán)境，采集的是該國(guó)家（地區(qū)）最大商業(yè)城市的數(shù)據(jù)，但由于同一個(gè)國(guó)家不同地區(qū)間存在地域差距，因此世界銀行的排名是不同國(guó)家最大商業(yè)城市營(yíng)商環(huán)境的排名，而不是普遍營(yíng)商環(huán)境的排名。其二，納稅指標(biāo)評(píng)價(jià)范圍有限。世界銀行的納稅指標(biāo)側(cè)重于評(píng)價(jià)一個(gè)經(jīng)濟(jì)體的稅制繁簡(jiǎn)、申報(bào)流程和信息化水平、企業(yè)實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)和退稅及錯(cuò)報(bào)更正情況。但一個(gè)經(jīng)濟(jì)體的稅收營(yíng)商環(huán)境除了包括以上內(nèi)容外，還包括稅收法治、稅收優(yōu)惠、納稅服務(wù)、稅收救濟(jì)等，而這些在當(dāng)前的指標(biāo)中均未能體現(xiàn)。其三，獲得數(shù)據(jù)的真實(shí)性不夠。世界銀行事先對(duì)評(píng)估對(duì)象進(jìn)行了設(shè)想，對(duì)其經(jīng)營(yíng)類型、所有權(quán)屬、員工人數(shù)、資產(chǎn)情況等作出一系列假定，這種標(biāo)準(zhǔn)化案例能消除不同地區(qū)的地域差異，但也使數(shù)據(jù)真實(shí)性打了折扣。此外世界銀行采用問(wèn)卷調(diào)查方式獲取數(shù)據(jù)，“問(wèn)”的對(duì)象是中小企業(yè)、事務(wù)所等營(yíng)商人士，調(diào)查對(duì)象的專業(yè)素養(yǎng)對(duì)采集數(shù)據(jù)有較大影響。

2.國(guó)內(nèi)指標(biāo)評(píng)析

對(duì)標(biāo)世界銀行，具有國(guó)際可比性。國(guó)家發(fā)改委的評(píng)價(jià)指標(biāo)在設(shè)計(jì)思路上主要借鑒了世界銀行，其中稅收營(yíng)商環(huán)境4個(gè)二級(jí)指標(biāo)更是完全沿用了世界銀行的納稅指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)了指標(biāo)的“國(guó)際可比性”。在評(píng)價(jià)結(jié)果呈現(xiàn)上，國(guó)家發(fā)改委采用了與世界銀行相同的方法，用前沿距離分?jǐn)?shù)反映被測(cè)城市與表現(xiàn)最好的城市之間的差距。評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重的設(shè)計(jì)上沿用了世界銀行等權(quán)重的設(shè)計(jì)。總體來(lái)說(shuō)，國(guó)內(nèi)無(wú)論是指標(biāo)設(shè)計(jì)還是評(píng)價(jià)方法和評(píng)價(jià)結(jié)果呈現(xiàn)都是以世界銀行為模板，保證了指標(biāo)的國(guó)際可比性，但是在“中國(guó)特色”這一原則上尚有缺陷。

一是稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)測(cè)度范圍窄。王紹樂(lè)（2014）建議依據(jù)“法治、公平、適度、效率”原則構(gòu)建稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)體系，但目前采用的4個(gè)二級(jí)指標(biāo)，“納稅次數(shù)”側(cè)重于評(píng)價(jià)稅制繁簡(jiǎn)和信息化的使用，“納稅時(shí)間”和“稅后流程指標(biāo)”都側(cè)重于評(píng)價(jià)稅收征管效率，“總稅率和社會(huì)繳費(fèi)率”測(cè)度企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，評(píng)價(jià)稅收的適度性，而對(duì)影響稅收營(yíng)商環(huán)境的法治情況、稅收公平（納稅人滿意程度）的測(cè)度涉及甚少。

二是稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)未體現(xiàn)政務(wù)服務(wù)。規(guī)范、便利、高效的政務(wù)服務(wù)是優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境的重要舉措。近年來(lái)稅務(wù)機(jī)關(guān)以“放管服”改革為契機(jī)，充分利用信息技術(shù)創(chuàng)新服務(wù)方式，優(yōu)化納稅服務(wù)。納稅服務(wù)的優(yōu)化不僅體現(xiàn)在納稅流程的簡(jiǎn)化，納稅時(shí)間的縮短，還體現(xiàn)在稅務(wù)機(jī)構(gòu)硬件設(shè)施的完善和稅務(wù)人員服務(wù)能力的提升，而這些改革創(chuàng)新在當(dāng)前的評(píng)價(jià)體系中并未完全涉及。

三是稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)估指標(biāo)的缺陷。比如“總稅率及社會(huì)繳費(fèi)率”指標(biāo)難以客觀反映我國(guó)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的真實(shí)狀況。我國(guó)企業(yè)除了承擔(dān)各項(xiàng)稅收外，還承擔(dān)了數(shù)量繁多的與政府相關(guān)的各項(xiàng)收費(fèi)。2019年我國(guó)非稅收入32389.62億元，占一般公共預(yù)算收入的17.01%。這些非稅收入都由企業(yè)直接繳納并形成企業(yè)負(fù)擔(dān)，盡管?chē)?guó)家多次對(duì)費(fèi)用進(jìn)行清理，但是費(fèi)用仍然是企業(yè)重要負(fù)擔(dān)之一。當(dāng)前指標(biāo)體系中的“總稅率及社會(huì)繳費(fèi)率”并未考慮稅外的收費(fèi)負(fù)擔(dān)，2018年第一次試評(píng)測(cè)時(shí)國(guó)家發(fā)改委曾經(jīng)將“稅外負(fù)擔(dān)”作為二級(jí)指標(biāo)之一，但是全國(guó)評(píng)測(cè)時(shí)又取消了。

三、構(gòu)建中國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的幾點(diǎn)建議

1.稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的構(gòu)建要彰顯中國(guó)特色

世界銀行的指標(biāo)經(jīng)過(guò)多年的實(shí)踐檢驗(yàn)，是當(dāng)前較為客觀地反映營(yíng)商環(huán)境的指標(biāo)，但其中的納稅指標(biāo)無(wú)論是在二級(jí)指標(biāo)的設(shè)計(jì)上還是指標(biāo)數(shù)據(jù)的獲取上都存在著一定的局限性，無(wú)法全面衡量中國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境。中國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)的構(gòu)建要具“國(guó)際可比”，更要彰顯中國(guó)特色，貼合中國(guó)實(shí)際。

（1）稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)要體現(xiàn)創(chuàng)新理念

“創(chuàng)新是引領(lǐng)發(fā)展的第一動(dòng)力。”創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展戰(zhàn)略是國(guó)家重大戰(zhàn)略，稅收征管在不斷創(chuàng)新中得以迅速發(fā)展。稅收征管方式由上世紀(jì)90年代的“以票控稅”發(fā)展為“十三五”時(shí)期的“信息管稅”“以數(shù)治稅”[5]。誠(chéng)信推定、風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控、信用管理等現(xiàn)代稅收管理理念，推動(dòng)征管方式的轉(zhuǎn)變和稅收征管效能提高。應(yīng)用現(xiàn)代技術(shù)建立的智慧電子稅務(wù)局、辦稅服務(wù)廳、智慧咨詢、智慧移動(dòng)終端辦稅，讓納稅人辦稅更便捷、更貼心和更舒心。稅收征管方式的創(chuàng)新和智慧稅務(wù)的應(yīng)用使得企業(yè)納稅申報(bào)流程和方式發(fā)生改變，新時(shí)期進(jìn)一步深化稅收征管改革的目標(biāo)是要在執(zhí)法規(guī)范化、服務(wù)便捷化、監(jiān)管精準(zhǔn)化上取得進(jìn)展，那么作為衡量稅收營(yíng)商環(huán)境的指標(biāo)就不能還停留在納稅時(shí)間多少、稅制繁簡(jiǎn)和稅負(fù)大小上，要根據(jù)當(dāng)前的實(shí)際情況有所創(chuàng)新，不能照搬世界銀行的指標(biāo)體系。

（2）稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)要以問(wèn)題為導(dǎo)向

問(wèn)題是創(chuàng)新的起點(diǎn)，是創(chuàng)新的動(dòng)力源?！蛾P(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見(jiàn)》中，國(guó)務(wù)院要求加強(qiáng)稅收征管要“堅(jiān)持問(wèn)題導(dǎo)向”，補(bǔ)短板強(qiáng)弱項(xiàng)，解決稅收征管中的突出問(wèn)題。構(gòu)建稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)要堅(jiān)持以問(wèn)題為導(dǎo)向，以納稅人繳費(fèi)人的需求為出發(fā)點(diǎn)，以其滿意度和獲得感為評(píng)價(jià)的重要內(nèi)容，聚焦于納稅人繳費(fèi)人最為關(guān)注的稅收法治、稅收成本、稅收便利化和稅收公平等問(wèn)題，對(duì)標(biāo)國(guó)際國(guó)內(nèi)先進(jìn)做法設(shè)計(jì)中國(guó)稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)和評(píng)價(jià)方法。通過(guò)構(gòu)建“以問(wèn)題為導(dǎo)向”的稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)發(fā)現(xiàn)我國(guó)稅收征管中的突出問(wèn)題，以評(píng)促改，進(jìn)一步優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境。

2.實(shí)現(xiàn)稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)動(dòng)態(tài)監(jiān)管和實(shí)時(shí)更新

一方面，利用現(xiàn)代信息技術(shù)，運(yùn)用稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)指標(biāo)實(shí)時(shí)評(píng)測(cè)，實(shí)現(xiàn)對(duì)稅收營(yíng)商環(huán)境的實(shí)時(shí)精準(zhǔn)“畫(huà)像”；另一方面，在評(píng)測(cè)過(guò)程中對(duì)指標(biāo)更新和優(yōu)化，使其更具科學(xué)性和動(dòng)態(tài)化特征。如前海稅務(wù)機(jī)關(guān)自主構(gòu)建的60個(gè)三級(jí)指標(biāo)中，用“國(guó)地稅業(yè)務(wù)通辦事項(xiàng)”評(píng)價(jià)辦稅便利化程度，用“國(guó)地稅業(yè)務(wù)通辦流程規(guī)范程度”評(píng)價(jià)辦稅規(guī)范化程度，但2018年國(guó)地稅機(jī)構(gòu)合并后，這樣的指標(biāo)不再適用，應(yīng)及時(shí)調(diào)整。再比如當(dāng)前指標(biāo)體系中的“納稅時(shí)間”包括準(zhǔn)備、申報(bào)和繳納稅款的時(shí)間，申報(bào)時(shí)間被細(xì)分為填寫(xiě)申報(bào)表和提交申報(bào)表的時(shí)間。但隨著金稅三期的普遍運(yùn)用，大部分稅費(fèi)普遍采用電子申報(bào)，由企業(yè)在填寫(xiě)完申報(bào)表后直接提交，繳納稅款也是直接采用電子劃扣，操作簡(jiǎn)單，無(wú)須占用額外的時(shí)間，這就有必要對(duì)這樣的指標(biāo)進(jìn)行及時(shí)優(yōu)化以適應(yīng)評(píng)估要求。

3.“以評(píng)促改”，推動(dòng)稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用

稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)除了評(píng)估稅收營(yíng)商環(huán)境，更重要的是要通過(guò)評(píng)估發(fā)現(xiàn)問(wèn)題。由于納稅次數(shù)多，稅務(wù)部門(mén)重置納稅申報(bào)系統(tǒng)，優(yōu)化納稅申報(bào)流程，給納稅次數(shù)做“減法”，廣東省實(shí)現(xiàn)增值稅、消費(fèi)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、附加費(fèi)和文化事業(yè)費(fèi)的合并申報(bào)；上海市將部分稅種的納稅期限統(tǒng)一為按季度申報(bào)。為減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，政府出臺(tái)了一攬子“減稅降費(fèi)”政策。因此，稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)價(jià)是為了發(fā)現(xiàn)營(yíng)商環(huán)境中的問(wèn)題，是為了更好地改善稅收營(yíng)商環(huán)境，所以要充分發(fā)揮稅收營(yíng)商環(huán)境評(píng)估結(jié)果的“指揮棒”作用[6]，“以評(píng)促改”，推動(dòng)評(píng)價(jià)結(jié)果在日常稅務(wù)管理中應(yīng)用。

四、結(jié)語(yǔ)

稅收營(yíng)商環(huán)境指標(biāo)構(gòu)建不能一蹴而就，構(gòu)建后的指標(biāo)也不是一成不變的，只有在實(shí)踐過(guò)程中對(duì)指標(biāo)體系進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整和豐富完善，逐步建立具有中國(guó)特色的評(píng)價(jià)指標(biāo)才能科學(xué)評(píng)估營(yíng)商環(huán)境，從而推動(dòng)稅收營(yíng)商環(huán)境的優(yōu)化。