深化個(gè)人所得稅制度改革探討

肖俊斌，孟雅楓

（湖南工業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)與貿(mào)易學(xué)院，湖南 株洲 412000）

2018 年8 月31 日，第十三屆全國(guó)人大常委會(huì)議審議通過(guò)個(gè)人所得稅法，這是自1980 年個(gè)人所得稅法出臺(tái)以來(lái)第七次修訂。這次個(gè)人所得稅制度改革是一次根本性變革，努力減稅向中低收入者傾斜。

新個(gè)稅法于2018 年10 月1 日起施行最新起征點(diǎn)和稅率，于2019 年1 月1 日起正式實(shí)行。

一、新個(gè)人所得稅改革的亮點(diǎn)

（一）稅制改革的要點(diǎn)

1.實(shí)行綜合和分類相結(jié)合的征收方式

新個(gè)稅在征稅形式上，將納稅人的工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)以及稿酬這四項(xiàng)所得費(fèi)用實(shí)行個(gè)人綜合征稅，[1](P114)而對(duì)個(gè)稅法中規(guī)定的其他所得仍實(shí)行分類征收，將以前僅適用于工資、薪金所得的免征額適用于上述四項(xiàng)所得稅的綜合征收，并將免征額由原來(lái)的3500 元/月調(diào)整為5000元/月。[2](P182)納稅的計(jì)算方法由按月計(jì)算調(diào)整為按年計(jì)算。新個(gè)稅將年收入折算到月收入的計(jì)算方式為：應(yīng)納稅所得額=月度收入-5000 元（起征點(diǎn)）-專項(xiàng)扣除項(xiàng)目-專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目-依法確定的其他可扣除項(xiàng)目。

2.首次提出專項(xiàng)附加扣除

本次稅改中最大的亮點(diǎn)是首次增加了子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人等專項(xiàng)扣除費(fèi)用。[1](P115)在專項(xiàng)扣除中，一部分是將個(gè)人消費(fèi)與個(gè)人所得稅有機(jī)結(jié)合，如繼續(xù)教育和大病醫(yī)療在稅前扣除；另一部分是將家庭負(fù)擔(dān)與個(gè)人所得稅有機(jī)結(jié)合，如子女教育和贍養(yǎng)老人等。將個(gè)人消費(fèi)、家庭負(fù)擔(dān)與個(gè)人所得稅有機(jī)結(jié)合，并在稅前進(jìn)行扣除，有助于進(jìn)一步推動(dòng)稅負(fù)公平目的的實(shí)現(xiàn)。在個(gè)人綜合所得征收中增加專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，可以降低應(yīng)納稅所得額，改變過(guò)去征收個(gè)人所得稅不考慮個(gè)人支出與家庭負(fù)擔(dān)的狀態(tài)，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平的愿望。

3.優(yōu)化調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，擴(kuò)大較低檔稅率級(jí)距

個(gè)人所得稅對(duì)原來(lái)七級(jí)稅率的級(jí)距進(jìn)行了調(diào)整，適當(dāng)拉長(zhǎng)了3%、10%、20%這三檔稅率的級(jí)距，3%的稅率級(jí)距擴(kuò)大一倍，現(xiàn)行10%稅率的部分所得稅率降為3%；大幅調(diào)增10%的稅率級(jí)距，現(xiàn)行稅率為20%的所得稅率以及25%的部分所得稅率下降到10%，現(xiàn)行為25%稅率的部分所得的稅率降低為20%，部分所得的稅率降低為10%；而30%、35%、45%這三檔稅率的級(jí)距維持不動(dòng)。[3](P182)調(diào)整之后，各檔稅率對(duì)應(yīng)的速算扣除數(shù)也按照相應(yīng)的計(jì)算方法進(jìn)行調(diào)整。通過(guò)此次調(diào)整低稅率級(jí)距的措施，減稅降負(fù)以達(dá)到減輕中低收入者個(gè)稅稅負(fù)、調(diào)節(jié)貧富差的目的。

（二）稅制改革初顯成效依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公布的數(shù)據(jù)，個(gè)稅改革后實(shí)行的第一個(gè)月，國(guó)內(nèi)各地區(qū)個(gè)人所得稅減稅將近316 億元，工資薪金的減稅幅度也達(dá)41.3%，約有6000 多萬(wàn)稅改前的納稅人可以不繳納其工資薪金所得，工薪階層的納稅人普遍受益。十月，領(lǐng)取工資薪金所得在20000 元以下的納稅者，其稅收減少幅度超過(guò)一半，占稅改前納稅人總數(shù)的96%，減稅金額高達(dá)224 億元。2019 年前三季度，個(gè)人所得稅兩步改革疊加，新增減稅4426 億元，累計(jì)人均減稅1764 元。[4]

從數(shù)據(jù)上看，新個(gè)稅法實(shí)施之后，大部分中低收入人群減輕了賦稅，在一定程度上有利于縮小居民的貧富差距，實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平，也有利于提高納稅人的工作積極性，增加其可支配收入，進(jìn)而促進(jìn)其消費(fèi)能力，刺激社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，提升人民生活的幸福指數(shù)。但在個(gè)稅制度的修訂中，一些類似個(gè)稅征管體制中長(zhǎng)期存在的問(wèn)題仍未得到改善。

二、現(xiàn)行個(gè)稅制度存在的問(wèn)題

（一）專項(xiàng)扣除標(biāo)準(zhǔn)較少本次個(gè)稅制度修訂中，首次增加了專項(xiàng)扣除項(xiàng)目，但住房、醫(yī)療、教育、養(yǎng)老等社會(huì)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題仍使中低收入人群的壓力不斷加大，個(gè)稅的減稅力度仍顯不足。一是專項(xiàng)扣除是否需要考慮不同家庭及不同地區(qū)之間的差異是一個(gè)充滿爭(zhēng)議的問(wèn)題。二是地區(qū)間經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度不同，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)與經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)的居民收入、消費(fèi)水平也不盡相同，若一線城市與四五線城市適用一個(gè)扣除標(biāo)準(zhǔn)在事實(shí)上也不合適。三是納稅人有不同的家庭成員結(jié)構(gòu)與消費(fèi)支出結(jié)構(gòu)，在養(yǎng)育子女、贍養(yǎng)老人、醫(yī)療支出等各方面可能存在差異。此外，在現(xiàn)有扣除項(xiàng)目外還有很多項(xiàng)目尚未納入，比如捐贈(zèng)支出、損失支出等。

（二）倡導(dǎo)政策考慮不足一是我國(guó)政府積極倡導(dǎo)“全民創(chuàng)業(yè)”，鼓勵(lì)高校畢業(yè)生、下崗職工等重點(diǎn)人群進(jìn)行創(chuàng)業(yè)或再就業(yè)，應(yīng)在稅收征管方面給予相關(guān)的政策性支持，例如在稅制中為這類群體予以相應(yīng)的個(gè)稅減免或福利政策。二是從“供給側(cè)改革”的角度來(lái)看，當(dāng)前5000 元征稅點(diǎn)在一定程度上減少了大部分人的納稅金額，但在我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的背景之下，該起征點(diǎn)還是未達(dá)到納稅人的心理預(yù)期，納稅人之間的社會(huì)公平還未真正凸顯。與我國(guó)GDP相近的馬來(lái)西亞個(gè)稅制度在免征、減免方面，基本涵蓋了家庭撫養(yǎng)、社會(huì)福利、文化體育等各種社會(huì)民生因素，在個(gè)稅起征點(diǎn)上更是體現(xiàn)了注重社會(huì)公平的理念。

（三）未與物價(jià)指標(biāo)結(jié)合自黨的十一屆三中全會(huì)實(shí)施價(jià)格改革制度以來(lái)，我國(guó)的物價(jià)水平總體上呈上升趨勢(shì)，但個(gè)稅中對(duì)工資薪金以固定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行扣除，未與物價(jià)水平相結(jié)合。當(dāng)物價(jià)水平上漲時(shí)，居民生活的必要消費(fèi)支出會(huì)增加，但費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)并未隨物價(jià)變化而改動(dòng)，這便了加重納稅人的稅負(fù)，尤其是工薪階層中的中低收入者。因此，個(gè)稅制度的扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)將社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、國(guó)內(nèi)物價(jià)指數(shù)變化以及市場(chǎng)通貨膨脹等因素考慮在內(nèi)。

（四）居民納稅意識(shí)薄弱近年來(lái)，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，人們的生活質(zhì)量也有了質(zhì)的飛躍，但是個(gè)人所得稅的稅收轉(zhuǎn)化率卻沒(méi)有同人們的收入成正比增長(zhǎng)。一方面，由于稅務(wù)機(jī)關(guān)在征管過(guò)程中沒(méi)有同企業(yè)、工商部門以及社會(huì)保障部門等進(jìn)行充分有效的信息溝通，這種不對(duì)稱的信息使稅務(wù)局對(duì)納稅人除了工資薪金以外的其他收入信息難以獲取，在一定程度上限制了個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配差距的作用；另一方面，我國(guó)個(gè)人所得稅主要是由單位代扣代繳，納稅人很少同稅務(wù)機(jī)構(gòu)接觸，使得很多納稅者對(duì)所負(fù)擔(dān)的稅收并無(wú)直接感受。這在一定程度上不利于納稅人自主繳稅意識(shí)的提高，也不利于稅務(wù)機(jī)關(guān)約束監(jiān)督機(jī)制的建立。[5]

（五）個(gè)稅征管仍有漏洞當(dāng)前我國(guó)信息化共享機(jī)制還不成熟，稅務(wù)機(jī)關(guān)在查取符合征收個(gè)稅的納稅人及其應(yīng)納稅額的過(guò)程中，難以完全獲取相關(guān)信息，在征收方面存在較大困難。一是隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，很多納稅人的收入來(lái)源渠道多樣，其部分收入可能來(lái)源于不同地區(qū)，但相關(guān)收入信息很難在不同征管地區(qū)間傳遞。若納稅人存在跨區(qū)域收入且不自主申報(bào)，稅務(wù)部門在匯總統(tǒng)計(jì)上會(huì)存在較大障礙。二是稅務(wù)機(jī)關(guān)日常工作繁重，稅款征收很大程度上依賴于各單位的代扣代繳，這種坐堂征收模式僅依據(jù)單位代扣代繳、納稅人自主申報(bào)以及其他根據(jù)稅法征收標(biāo)準(zhǔn)的納稅項(xiàng)目進(jìn)行工作，并沒(méi)有對(duì)相關(guān)稅收信息進(jìn)行驗(yàn)證，可能會(huì)致使征管漏洞越來(lái)越大。

三、進(jìn)一步深化個(gè)人所得稅改革的思考

（一）逐步增加專項(xiàng)費(fèi)用扣除在美國(guó)的稅收體系中，主要的稅收抵免包含了兒童及被撫養(yǎng)人稅收抵免與兒童稅收抵免。在納稅人家庭中這兩項(xiàng)稅收抵免，在子女的看護(hù)和撫養(yǎng)等方面依據(jù)家庭子女的年齡與數(shù)量，在相關(guān)支出中進(jìn)行一定比例的扣除。而我國(guó)近年來(lái)正推動(dòng)鼓勵(lì)二胎政策，為支持適齡夫婦生育二孩，建議將未成年子女的撫養(yǎng)費(fèi)用也列入專項(xiàng)扣除附加。[6]目前，我國(guó)專項(xiàng)費(fèi)用扣除首次實(shí)行，扣除范圍較窄，往后可依據(jù)實(shí)際國(guó)情，逐步擴(kuò)大專項(xiàng)費(fèi)用的范圍，一定能為納稅人、社會(huì)經(jīng)濟(jì)帶來(lái)活力。

（二）將人口老齡化考慮在內(nèi)人口老齡化加劇是我國(guó)一個(gè)嚴(yán)峻的社會(huì)問(wèn)題，不僅直接影響社會(huì)、經(jīng)濟(jì)方面的發(fā)展，也間接地在個(gè)稅方面產(chǎn)生著重要影響。我國(guó)人口老齡化具有基數(shù)大、發(fā)展速度快的特點(diǎn)。從年齡構(gòu)成看，2019 年末我國(guó)60 周歲及以上人口達(dá)25388 萬(wàn)人，比上年增加了439 多萬(wàn)人，約占總?cè)丝诘?8.1%，其中65 周歲及以上人口達(dá)17603萬(wàn)人，比上年增加了945 萬(wàn)人，占總?cè)丝诘?2.6%。[7]這一現(xiàn)象的加劇，造成了勞動(dòng)人口數(shù)量的相對(duì)下降，影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展，也間接地影響了個(gè)人所得稅的征收規(guī)模。因此，將人口老齡化考慮在內(nèi)，對(duì)個(gè)稅改革具有重要意義。老齡化問(wèn)題是不可逆的，伴隨未來(lái)老齡化高峰期的到來(lái)，個(gè)稅制度改革也應(yīng)未雨綢繆。目前我國(guó)延遲退休年齡，這對(duì)個(gè)稅收入的影響是單向的，可以減少勞動(dòng)力下降對(duì)個(gè)稅收入增長(zhǎng)的消減作用。協(xié)調(diào)兩者間的相互作用，對(duì)我國(guó)個(gè)稅改革有重要的意義，要正確處理好個(gè)稅政策與應(yīng)對(duì)人口老齡化政策之間的關(guān)系。[8]

（三）逐步實(shí)現(xiàn)個(gè)稅項(xiàng)目綜合征收此次個(gè)人所得稅改革在綜合征收方面邁出了一大步，但在綜合征收所得和納稅人方面還可以更進(jìn)一步完善。[1](P116)目前的綜合征收只歸納了四類所得，但放眼于全國(guó)范圍內(nèi)的個(gè)人所得，還有很多屬于納稅人收入的其他收益未被收納其中。這些收益對(duì)于部分人可能是主要的收益來(lái)源，例如房屋租賃收入、投資利息股息收入、中介費(fèi)用等。因此在綜合征收方面可以適度考慮其他未被歸入現(xiàn)行稅法中的多項(xiàng)個(gè)人所得。

（四）減少相關(guān)福利優(yōu)惠政策世界各地征管個(gè)人所得稅的經(jīng)驗(yàn)表明，優(yōu)惠政策越少，征稅管理越方便。目前我國(guó)個(gè)稅方面的優(yōu)惠項(xiàng)目多，管理成本高，容易導(dǎo)致偷稅漏稅，因此部分優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)進(jìn)行取消，比如對(duì)不同部門、不同級(jí)別的獎(jiǎng)勵(lì)，國(guó)家免稅時(shí)應(yīng)一視同仁，不應(yīng)該劃分級(jí)別，所以此項(xiàng)規(guī)定顯失公平。另外，目前我國(guó)對(duì)外籍人員取得股息紅利、補(bǔ)貼、津貼等都實(shí)行免稅，這一規(guī)定對(duì)本國(guó)公民也顯失公平，應(yīng)予以取消。

（五）增強(qiáng)納稅意識(shí)，完善征管機(jī)制在我國(guó)現(xiàn)行的個(gè)稅制度中，以單位代扣代繳的源泉扣繳為主，以自主申報(bào)的繳納為輔。實(shí)行自主申報(bào)以來(lái)，申報(bào)納稅人數(shù)逐年遞增，但隨著我國(guó)資本性收入的增長(zhǎng)，居民間的貧富差距又逐漸擴(kuò)大，加上納稅人自主繳稅的意識(shí)薄弱，迫切需要進(jìn)一步完善征稅管理制度。馬來(lái)西亞個(gè)稅申報(bào)制度中最大的亮點(diǎn)是匯算清繳制度，該制度對(duì)平衡納稅收入、平衡稅負(fù)、避免月收入和年終獎(jiǎng)金等進(jìn)行稅收規(guī)避的問(wèn)題有顯著的效果，值得我們借鑒。此外，還可以建立第三方稅收信息提供機(jī)制，將第三方提供的稅收信息與納稅人提供的信息交叉核對(duì)，提高征稅信息管理的透明度，以此來(lái)推動(dòng)公民自主納稅意識(shí)。

（六）建立征稅信息系統(tǒng)與信用體系加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管力度，首先應(yīng)建立嚴(yán)格的征稅信息系統(tǒng)，加強(qiáng)個(gè)稅的稅收信息管理，實(shí)現(xiàn)相關(guān)部門間的信息收集、分析與共享。[9]目前，我國(guó)個(gè)稅的征管信息化還處于起步階段，必須提高信息系統(tǒng)效率。其次，要結(jié)合個(gè)人社會(huì)信用對(duì)納稅人進(jìn)行稅務(wù)信用評(píng)定，逐步構(gòu)建起納稅信用體系。在我國(guó)目前的稅收工作中，稅種繳納信息大部分是以數(shù)據(jù)的形式來(lái)進(jìn)行協(xié)調(diào)處理，若能獲取更全面的數(shù)據(jù)，一定有利于對(duì)各項(xiàng)稅務(wù)信息進(jìn)行分析、管理與決策。稅務(wù)機(jī)關(guān)將個(gè)稅相關(guān)信息同銀行、公安等部門進(jìn)行共享，獲取與傳遞納稅人的相關(guān)信用信息，形成有助于提高效率的稅收協(xié)調(diào)機(jī)制。