財(cái)務(wù)共享模式對(duì)內(nèi)部控制的影響探討——以中國(guó)鐵建為例

文/代艷（昆明理工大學(xué)）

隨著財(cái)務(wù)共享模式被越來(lái)越多的大型企業(yè)采用，其通過(guò)流程再造、標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè)所產(chǎn)生的規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益得到廣泛的認(rèn)可。與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理組織大而全、小而全的模式不同，財(cái)務(wù)共享模式在機(jī)構(gòu)組織、作業(yè)安排、操作流程等方面，均采用精簡(jiǎn)與統(tǒng)一的模式。正是因?yàn)樨?cái)務(wù)共享模式的精簡(jiǎn)結(jié)構(gòu)與標(biāo)準(zhǔn)化作業(yè)，使得企業(yè)能夠減少財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)與人員設(shè)置，從而節(jié)約管理成本，提高經(jīng)濟(jì)效益，財(cái)務(wù)共享模式也因此備受大型企業(yè)的青睞。但是，財(cái)務(wù)共享模式下的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，并沒(méi)有隨著機(jī)構(gòu)與人員的精簡(jiǎn)而下降，而是隨著組織模式的變化產(chǎn)生了新的變異。

財(cái)務(wù)共享模式作為一種新型的財(cái)務(wù)管理模式，其對(duì)內(nèi)部控制產(chǎn)生的影響如何，雖被學(xué)者廣泛探討，但這些探討大多集中于其對(duì)內(nèi)部控制五要素的某一具體要素的影響。然而，作為一種管理模式的變革，財(cái)務(wù)共享對(duì)內(nèi)部控制的影響應(yīng)該是深刻且全面的，而不僅僅局限于對(duì)單個(gè)內(nèi)控要素產(chǎn)生影響。同時(shí)，財(cái)務(wù)共享模式之所以被越來(lái)越多的企業(yè)采用，其積極的規(guī)模經(jīng)濟(jì)效應(yīng)顯然是主要原因，但從內(nèi)部控制的角度出發(fā)，其產(chǎn)生的效應(yīng)卻未必全是積極正面的。本文通過(guò)分析中國(guó)鐵建股份有限公司的財(cái)務(wù)共享模式，試圖探討財(cái)務(wù)共享對(duì)內(nèi)部控制五要素所產(chǎn)生的正反兩方面的作用，并提出針對(duì)消極影響的應(yīng)對(duì)措施，從而提高財(cái)務(wù)共享模式下的內(nèi)部控制有效性。

一、文獻(xiàn)綜述

財(cái)務(wù)共享模式興起于20世紀(jì)80年代，是美國(guó)學(xué)者M(jìn)arcus Felson和Joel.Spaeth[1]（1987）提出的共享經(jīng)濟(jì)理論在財(cái)會(huì)領(lǐng)域的具體應(yīng)用。就建立財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心的目的而言，與國(guó)外出于成本效益原則的考量及提高服務(wù)質(zhì)量的目的有所不同，我國(guó)財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心大多是大型企業(yè)基于承擔(dān)社會(huì)責(zé)任、降低管控與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)而組建的財(cái)務(wù)服務(wù)組織機(jī)構(gòu)。其對(duì)內(nèi)部控制的影響，國(guó)內(nèi)外學(xué)者均認(rèn)為其帶來(lái)積極作用的同時(shí)也存在消極作用。

關(guān)于財(cái)務(wù)共享模式對(duì)內(nèi)部控制積極方面的影響，我國(guó)學(xué)者李聞一、劉東進(jìn)[2]（2015）通過(guò)對(duì)中交二航局財(cái)務(wù)共享中心的案例探討，認(rèn)為財(cái)務(wù)共享服務(wù)模式有助于提高企業(yè)整體的資源整合能力和提升財(cái)務(wù)信息質(zhì)量。同時(shí)，肖玉秀、孟聰、唐韻清[3]（2019）等發(fā)現(xiàn)，由于財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心的集中統(tǒng)一管理，使得財(cái)務(wù)環(huán)境變得單一，從而有利于內(nèi)部控制中的監(jiān)督得到更好的實(shí)施。雷紅霞[4]（2017）提出，財(cái)務(wù)共享中心的構(gòu)建可以提升企業(yè)員工的工作效率。孫蘇玉和段紅喜[5]（2018）通過(guò)對(duì)北京華勝天成科技股份有限公司的財(cái)務(wù)共享研究發(fā)現(xiàn)，構(gòu)建財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心有助于減少企業(yè)內(nèi)部各分、子公司及部門之間的財(cái)務(wù)信息不對(duì)稱，提高財(cái)務(wù)信息的及時(shí)獲得率。

關(guān)于財(cái)務(wù)共享對(duì)內(nèi)部控制的消極作用，我國(guó)學(xué)者也有頗多研究發(fā)現(xiàn)。李立成、付夢(mèng)然、李彥慶[6]（2020）以廣西Y集團(tuán)的財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心為例，運(yùn)用Vensim仿真軟件對(duì)其內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、內(nèi)部溝通以及內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)要素進(jìn)行了模擬和分析，其結(jié)果顯示，隨著財(cái)務(wù)共享中心的運(yùn)行，企業(yè)的內(nèi)部控制效果并沒(méi)有得到有效改善；與此相反，在財(cái)務(wù)共享模式下，企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境與溝通效果呈降低趨勢(shì)。邵焰[7]（2019）認(rèn)為，由于財(cái)務(wù)共享采用的信息化技術(shù)手段，使財(cái)務(wù)信息的保密安全受到威脅。劉海英、劉紅釵[8]（2019）經(jīng)過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，財(cái)務(wù)共享模式下，財(cái)務(wù)人員遠(yuǎn)離了一線業(yè)務(wù)，造成財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)相脫離，增加了企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述，財(cái)務(wù)共享模式給企業(yè)內(nèi)部控制帶來(lái)的影響是多方面的，在節(jié)約成本、提高財(cái)務(wù)管理效益的同時(shí)，內(nèi)部控制也隨財(cái)務(wù)管理模式的轉(zhuǎn)變產(chǎn)生了新的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。根據(jù)前文所述，目前已有的研究在對(duì)共享模式帶給內(nèi)部控制產(chǎn)生的影響分析中，沒(méi)有將所產(chǎn)生的影響具體歸類到內(nèi)部控制的五大要素中。所以，本文將重點(diǎn)研究財(cái)務(wù)共享模式對(duì)內(nèi)部控制的每一個(gè)要素所產(chǎn)生的具體影響，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)亩ㄐ苑治觯蕴岢鲠槍?duì)性的對(duì)策。

二、中國(guó)鐵建財(cái)務(wù)共享模式簡(jiǎn)介

中國(guó)鐵建股份有限公司屬于典型的建筑工程施工企業(yè)，由于建筑施工項(xiàng)目點(diǎn)多、面廣、線長(zhǎng)的行業(yè)特征，導(dǎo)致了其建設(shè)周期長(zhǎng)、投入資本大、精細(xì)化管理程度不夠。中國(guó)鐵建構(gòu)建財(cái)務(wù)共享中心的動(dòng)機(jī)，一方面是由于建筑行業(yè)固有的行業(yè)特征，另一方面是由于企業(yè)內(nèi)部自身存在財(cái)務(wù)信息傳遞不及時(shí)、資金管控力度不夠、財(cái)務(wù)管理制度不完善、財(cái)務(wù)人力資源的管理欠佳等諸多的管理問(wèn)題。中國(guó)鐵建自2015年開(kāi)始建設(shè)財(cái)務(wù)共享服務(wù)中心以來(lái)，其董事會(huì)及注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所均確認(rèn)其內(nèi)部控制的有效性，表明中國(guó)鐵建的內(nèi)部控制效果良好。同時(shí)，中國(guó)鐵建在2019年提出“持續(xù)優(yōu)化管理架構(gòu)”的管理目標(biāo)，財(cái)務(wù)共享模式作為管理架構(gòu)優(yōu)化的一種方式，其達(dá)到的效果如何，筆者認(rèn)為有必要進(jìn)行分析檢驗(yàn)。

三、財(cái)務(wù)共享模式對(duì)中國(guó)鐵建內(nèi)部控制的影響分析

中鐵建筑公司于2015年開(kāi)始建設(shè)財(cái)務(wù)共享中心，目前財(cái)務(wù)共享中心基本已建設(shè)完成。經(jīng)過(guò)這幾年的試錯(cuò)與糾錯(cuò)，其財(cái)務(wù)共享模式運(yùn)營(yíng)日趨成熟，對(duì)內(nèi)部控制的影響日漸顯現(xiàn)。下文將分別探討財(cái)務(wù)共享模式對(duì)內(nèi)部控制的五個(gè)要素所產(chǎn)生的影響。

（一）對(duì)內(nèi)部環(huán)境的影響——組織結(jié)構(gòu)得到優(yōu)化、權(quán)責(zé)劃分明確，但人力資源質(zhì)量有所下降

在財(cái)務(wù)共享模式下，財(cái)務(wù)管理組織機(jī)構(gòu)大規(guī)模精簡(jiǎn)，管理體系扁平化，權(quán)責(zé)清晰。財(cái)務(wù)共享模式讓原來(lái)多數(shù)的會(huì)計(jì)人員從瑣碎、繁重的核算業(yè)務(wù)中脫離出來(lái)，使得機(jī)構(gòu)精簡(jiǎn)、層級(jí)減少，由復(fù)雜的網(wǎng)狀化管理向簡(jiǎn)潔的垂直管理轉(zhuǎn)變，明確了權(quán)責(zé)界限，便于業(yè)績(jī)考核，提升了管理效率，壓縮了管理成本，尤其減少了人力資源成本。然而，人力資源質(zhì)量下降是財(cái)務(wù)共享模式對(duì)內(nèi)控環(huán)境不可忽視的重要影響。由于財(cái)務(wù)共享模式下存在大量重復(fù)單一的簡(jiǎn)單工作，如資料影像化、數(shù)據(jù)核算、資金支付等，使得某些崗位的工作過(guò)分枯燥而且技術(shù)含量不高，給長(zhǎng)期處于這種崗位的員工在技能、心理、事業(yè)上都產(chǎn)生了障礙。長(zhǎng)此以往，必然對(duì)財(cái)務(wù)人力資源的質(zhì)量產(chǎn)生負(fù)面影響，進(jìn)而影響企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境。

（二）對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的影響——業(yè)財(cái)分離、風(fēng)險(xiǎn)集中，加大了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理風(fēng)險(xiǎn)

首先，財(cái)務(wù)共享的模式加大了業(yè)財(cái)分離。財(cái)務(wù)共享的模式是將原來(lái)建立在各分支機(jī)構(gòu)中的會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理相分離，使大量的業(yè)務(wù)部門管理人員從非核心的業(yè)務(wù)中解脫出來(lái)，離開(kāi)財(cái)務(wù)管理的崗位，從事其他的管理工作。這樣，原來(lái)業(yè)財(cái)融合的連接被切斷，使得財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)進(jìn)一步分離，財(cái)務(wù)核算對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的反映更加不精確，加大了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的不可靠、不準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)；同時(shí)，財(cái)務(wù)對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的支持效率將打折扣。另外，財(cái)務(wù)共享模式使得財(cái)務(wù)工作內(nèi)容與職能過(guò)分集中，加大了企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的集中度。財(cái)務(wù)共享使原來(lái)分散于分支機(jī)構(gòu)中的資金收付、數(shù)據(jù)收集、會(huì)計(jì)檔案管理等工作都集中于財(cái)務(wù)共享中心，并在統(tǒng)一的財(cái)務(wù)流程標(biāo)準(zhǔn)下進(jìn)行。這會(huì)導(dǎo)致原本分散的風(fēng)險(xiǎn)被集中于共享中心，一旦出錯(cuò)，風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的廣度與密度都高于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)模式。

（三）對(duì)控制活動(dòng)的影響——授權(quán)清晰、崗位設(shè)置合理，增強(qiáng)了控制效果

財(cái)務(wù)共享模式對(duì)于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)模式更重視授權(quán)審批。在財(cái)務(wù)共享模式下，授權(quán)審批不僅在日常業(yè)務(wù)中需要，而且被編制為程序代碼嵌入財(cái)務(wù)系統(tǒng)中。程序代碼在執(zhí)行授權(quán)審批方面比人工更為嚴(yán)格，其統(tǒng)一的處理標(biāo)準(zhǔn)與流程能杜絕人為的“靈活性”，改變理解偏差、制度執(zhí)行不統(tǒng)一等帶來(lái)的問(wèn)題，增強(qiáng)控制活動(dòng)產(chǎn)生的效果。同時(shí)，財(cái)務(wù)共享模式下使得工作崗位設(shè)置更合理。原來(lái)冗余的財(cái)務(wù)人員在精簡(jiǎn)模式下，每個(gè)工作崗位的效用都被最大限度發(fā)揮。另外，在財(cái)務(wù)共享模式下，每個(gè)崗位的工作人員與工作流程都相對(duì)固定，經(jīng)過(guò)一段時(shí)間的工作磨合，員工能順利掌握自己工作的流程標(biāo)準(zhǔn)，從而降低出錯(cuò)的概率，進(jìn)而加強(qiáng)控制活動(dòng)的效果。

（四）對(duì)信息與溝通的影響——實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息化，規(guī)避信息孤島，提高信息與溝通的及時(shí)性

財(cái)務(wù)共享實(shí)現(xiàn)的技術(shù)前提是信息技術(shù)，信息技術(shù)的使用使財(cái)務(wù)共享模式下的財(cái)務(wù)信息能被及時(shí)傳遞。不僅能及時(shí)分享財(cái)務(wù)信息，增強(qiáng)財(cái)務(wù)決策支持。而且通過(guò)信息技術(shù)，像網(wǎng)上支付、電子發(fā)票等網(wǎng)上操作，能大大減少因?yàn)闀r(shí)間、地域等原因造成的不便，使財(cái)務(wù)功能實(shí)現(xiàn)跨時(shí)空、跨地域的同步。財(cái)務(wù)共享改變了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)模式受時(shí)空限制的弊端，真正實(shí)現(xiàn)了協(xié)同效應(yīng)和資源共享，規(guī)避了原來(lái)的信息孤島，完成了財(cái)務(wù)管理從核算到?jīng)Q策支持的轉(zhuǎn)變。

（五）對(duì)內(nèi)部監(jiān)督的影響——集中管控有利于內(nèi)部監(jiān)督，業(yè)財(cái)分離導(dǎo)致成本監(jiān)管困難

財(cái)務(wù)共享模式的集中管理有利于內(nèi)部監(jiān)督，其不僅集中了財(cái)務(wù)的職能與崗位，還集中了財(cái)務(wù)資料與財(cái)務(wù)信息，使財(cái)務(wù)管理的過(guò)程與結(jié)果都更加透明，增加了內(nèi)部監(jiān)督的渠道。然而，中國(guó)鐵建的成本管理并沒(méi)有隨著財(cái)務(wù)共享中心的啟用而得到有效管控。業(yè)財(cái)分離使得在成本支付與數(shù)據(jù)分析上都存在諸多障礙，尤其在成本數(shù)據(jù)的分析上，由于財(cái)務(wù)管理人員遠(yuǎn)離業(yè)務(wù)一線，并不了解業(yè)務(wù)流程，對(duì)成本形成的原因與過(guò)程缺乏認(rèn)識(shí)，導(dǎo)致成本管控缺乏成效。究其原因，一方面是因?yàn)樨?cái)務(wù)管理人員沒(méi)有參與業(yè)務(wù)活動(dòng)的過(guò)程，其成本控制的活動(dòng)沒(méi)有嵌入業(yè)務(wù)過(guò)程中，而是一種事后控制，其控制效果自然大打折扣；另一方面，財(cái)務(wù)管理人員由于不了解具體的業(yè)務(wù)，提出的成本管控措施無(wú)法適應(yīng)具體的業(yè)務(wù)需要，因此造成成本管理無(wú)效。

四、研究結(jié)論與對(duì)策建議

（一）研究結(jié)論

經(jīng)過(guò)前文的分析，我們可以得出結(jié)論：財(cái)務(wù)共享模式對(duì)內(nèi)部控制的內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面均產(chǎn)生了積極的影響，但同時(shí)也帶來(lái)一些問(wèn)題，尤其在人力資源與業(yè)財(cái)分離的問(wèn)題上，其產(chǎn)生的負(fù)面效益大大抵消了財(cái)務(wù)共享所產(chǎn)生的效益。

（二）對(duì)策建議

針對(duì)中國(guó)鐵建股份有限公司的具體情況，結(jié)合內(nèi)部控制的基本要求，本文對(duì)中國(guó)鐵建的財(cái)務(wù)共享模式提出以下針對(duì)性建議。

1.加強(qiáng)人力資源管理，增加員工培訓(xùn)，實(shí)行輪崗制度，提升員工的專業(yè)素質(zhì)與勝任能力，以優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

人力資源質(zhì)量是影響內(nèi)部控制的重要因素。在財(cái)務(wù)共享模式下，由于員工長(zhǎng)期從事瑣碎、重復(fù)的單一勞動(dòng)，使得企業(yè)在財(cái)務(wù)管理方面的人力資源受到損害。針對(duì)瑣碎、重復(fù)的工作內(nèi)容，企業(yè)可以實(shí)行輪崗制度，讓員工在不同的崗位中增強(qiáng)工作能力，同時(shí)，增加工作內(nèi)容的新奇，緩解員工心理疲憊，減少人力資源的流失。另外，適當(dāng)增加員工的培訓(xùn)，讓員工對(duì)相關(guān)的知識(shí)有一定的儲(chǔ)備，也保持員工的學(xué)習(xí)能力，做好企業(yè)的人力資源建設(shè)，從內(nèi)部控制的活動(dòng)主體上保證資源的優(yōu)質(zhì)。

2.向業(yè)務(wù)一線增派適量的財(cái)務(wù)管理人員，加強(qiáng)業(yè)財(cái)融合

業(yè)財(cái)分離的結(jié)果是財(cái)務(wù)信息不能真實(shí)可靠地反映企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，財(cái)務(wù)信息失真，導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。因此，加強(qiáng)業(yè)財(cái)融合是財(cái)務(wù)共享模式下內(nèi)部控制的重點(diǎn)。針對(duì)中國(guó)鐵建股份有限公司的具體情況，將業(yè)務(wù)人員隨時(shí)派往財(cái)務(wù)共享中心顯然不可行。因此，筆者認(rèn)為，財(cái)務(wù)共享中心可以輪流增派適量的財(cái)務(wù)人員前往業(yè)務(wù)一線，了解業(yè)務(wù)流程，參與業(yè)務(wù)活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)從事后控制向事中控制的轉(zhuǎn)變。另外，財(cái)務(wù)人員增加對(duì)業(yè)務(wù)模式的了解，也有助于在成本控制、信息編制等方面增強(qiáng)可靠性與實(shí)用性，從而保證內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。