機(jī)械制造企業(yè)成本核算業(yè)務(wù)流程優(yōu)化探究

馬馳宇

（晉能控股裝備制造集團(tuán)大同機(jī)電裝備有限公司中央機(jī)廠，山西 大同 037001）

成本核算控制是企業(yè)管理活動(dòng)的重要內(nèi)容之一，其中包含目標(biāo)成本管理、成本分析、成本核算等。在實(shí)質(zhì)上，成本核算指的是經(jīng)營生產(chǎn)活動(dòng)中資金消耗和勞動(dòng)成果所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)匯總、分析和處理，屬于成本信息處理過程，能夠給企業(yè)產(chǎn)品決策制定提供數(shù)據(jù)參考?？茖W(xué)、準(zhǔn)確的成本核算結(jié)果，能夠給企業(yè)實(shí)施精細(xì)化管理提供支持，提高決策有效性，幫助企業(yè)增強(qiáng)綜合競爭實(shí)力。通過建立規(guī)范化成本核算業(yè)務(wù)流程，才能提取有價(jià)值的成本信息，從某種角度來說，成本核算業(yè)務(wù)流程也是企業(yè)核心業(yè)務(wù)流程中的重要部分。

一、機(jī)械制造企業(yè)成本核算業(yè)務(wù)流程現(xiàn)狀

機(jī)械制造企業(yè)是給國家提供專業(yè)設(shè)備的企業(yè)總稱，包含了三方面內(nèi)容，一個(gè)是重大先進(jìn)基礎(chǔ)機(jī)械設(shè)備，如數(shù)控機(jī)床、柔性制造系統(tǒng)、計(jì)算機(jī)集成制造系統(tǒng)、電子制造設(shè)備等；另一個(gè)是重要機(jī)械、電子基礎(chǔ)件，如先進(jìn)的液壓、軸承、模具、刀具和自動(dòng)化系統(tǒng)等。最后一個(gè)是國民經(jīng)濟(jì)部門中使用的技術(shù)設(shè)備，如大型火電、水電設(shè)備等。雖然企業(yè)種類比較多，但是在整體上，成本核算流程基本相同。結(jié)合機(jī)械制造企業(yè)產(chǎn)品類型、生產(chǎn)模式，一批產(chǎn)品一般不重復(fù)生產(chǎn)，即便重復(fù)生產(chǎn)也是不定期的，通過采取分批方式完成成本核算工作[1]。出于對(duì)企業(yè)多流程施工工藝的思考，其成本根據(jù)批次進(jìn)行劃分，設(shè)有直接材料、直接人工、制造費(fèi)用等成本項(xiàng)目，當(dāng)前通過采取分步法根據(jù)各個(gè)產(chǎn)品生產(chǎn)流程結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本。差異在于企業(yè)結(jié)合實(shí)際情況來設(shè)定成本科目，確定費(fèi)用歸屬，選擇適宜核算方法。

二、機(jī)械制造企業(yè)成本核算存在的問題

（一）成本核算基礎(chǔ)不規(guī)范

在成本核算基礎(chǔ)上，涉及了相關(guān)部門原始憑證記錄、規(guī)范材料物料計(jì)算、收發(fā)、領(lǐng)用、退回、盤點(diǎn)等機(jī)制；產(chǎn)品定額消耗制定與修改。在實(shí)際中，部分企業(yè)原始憑證記錄不全面，如在材料領(lǐng)用過程中沒有把不同產(chǎn)品領(lǐng)用記錄進(jìn)行整合；部分企業(yè)材料領(lǐng)用、退回、盤點(diǎn)機(jī)制不全面，容易發(fā)生賬實(shí)不符現(xiàn)象；部分企業(yè)殘片沒有設(shè)定產(chǎn)品消耗定額，領(lǐng)用過程中沒有數(shù)量約限，成本核算如果出現(xiàn)明顯錯(cuò)誤不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)并處理。上述問題都是因?yàn)槌杀竞怂慊A(chǔ)工作不規(guī)范導(dǎo)致，使得企業(yè)不能精準(zhǔn)核算出產(chǎn)品成本，不能得到各個(gè)產(chǎn)品毛利率，造成企業(yè)管理決策制定錯(cuò)誤，影響企業(yè)發(fā)展。以某機(jī)械制造企業(yè)為例，該企業(yè)主要負(fù)責(zé)機(jī)械設(shè)備中零部件生產(chǎn)制作，2019年8月，通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)某零部件的單位生產(chǎn)成本為21.3元，而日常該零部件的單位生產(chǎn)成本為16.4元，差異明顯。通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，當(dāng)月材料消耗成本相對(duì)較高，并且當(dāng)月產(chǎn)品合格率和原材料單價(jià)沒有發(fā)生明顯變化，成本核算工作人員通過召集生產(chǎn)、質(zhì)量控制部門進(jìn)一步核查，發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致材料成本升高的原因就是材料消耗量增加。通過調(diào)查得知月底前一天領(lǐng)用材料，由于第二天停電，當(dāng)天沒有生產(chǎn)，而領(lǐng)用材料在車間沒有充分使用，但是該部分材料成本計(jì)入在當(dāng)月產(chǎn)品生產(chǎn)費(fèi)用中[2]。由此可以得知，首先，該企業(yè)倉庫沒有構(gòu)建完善的退料工作體系，在原料沒有高效使用的環(huán)境下計(jì)入產(chǎn)品成本，造成產(chǎn)品產(chǎn)量記錄和原材料發(fā)出不相同，材料成本核算結(jié)果不精準(zhǔn)。其次，企業(yè)沒有構(gòu)建完善的定額消耗工作體系，在成本核算過程中出現(xiàn)錯(cuò)誤問題沒有及時(shí)發(fā)現(xiàn)并處理，造成成本核算錯(cuò)誤，消耗大量資源。該企業(yè)由于成本核算基礎(chǔ)工作不完善，使得成本核算結(jié)果不精準(zhǔn)，造成資源浪費(fèi)，這種核算結(jié)果容易造成決策失誤，讓企業(yè)面臨一定經(jīng)濟(jì)損失。

（二）費(fèi)用劃分界限不清晰

在對(duì)各項(xiàng)費(fèi)用劃分過程中，需要正確劃分產(chǎn)品成本和期間費(fèi)用界限，合理劃分各個(gè)期間費(fèi)用、產(chǎn)品費(fèi)用，確定已完工產(chǎn)品和期末產(chǎn)品成本間界限。例如，某會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)某機(jī)械制造企業(yè)成本明細(xì)賬目核查過程中，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)成本核算報(bào)表數(shù)據(jù)為：2020年3月生產(chǎn)機(jī)械零部件200萬件，月末產(chǎn)品80萬元，在產(chǎn)品完工度為40%的情況下，原材料在生產(chǎn)開始之前一次性投入。通過會(huì)計(jì)師事務(wù)所調(diào)查分析，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)在成本核算上存在以下問題：首先，應(yīng)該計(jì)入在建工程中的成本卻計(jì)入在生產(chǎn)工資科目中；其次，應(yīng)該計(jì)入管理費(fèi)用的成本計(jì)入在材料費(fèi)用中；再次，上月計(jì)提車間機(jī)械設(shè)備折舊成本計(jì)入在本月；最后，3月底實(shí)際產(chǎn)品盤存數(shù)量為160萬件，加工程度為80%。會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員根據(jù)上述問題進(jìn)行調(diào)整，把不應(yīng)該計(jì)入在產(chǎn)品成本中的原材料和多集體固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用沖回處理，沖回以后的產(chǎn)品成本經(jīng)過重新計(jì)算得知，因?yàn)樵撈髽I(yè)多記錄產(chǎn)品成本，使得企業(yè)利潤成本少記，也就是通過調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本和年度企業(yè)利潤，讓企業(yè)納稅減少[3]。會(huì)計(jì)師事務(wù)所要求該企業(yè)適當(dāng)修改產(chǎn)品成本及本年利潤，補(bǔ)繳納稅，追究當(dāng)事人責(zé)任。根據(jù)上述案例得知，該企業(yè)在成本核算上面臨以下問題：第一，沒有科學(xué)劃分固定資產(chǎn)與存貨支出，把應(yīng)該計(jì)入在建工程科目中的成本計(jì)入在原材料中；第二，沒有科學(xué)劃分產(chǎn)品成本與期間費(fèi)用，把應(yīng)該計(jì)入管理費(fèi)用的成本計(jì)入在產(chǎn)品成本中；第三，沒有合理劃分各個(gè)期間成本，把不應(yīng)該計(jì)入本月的折舊成本計(jì)入在本月；第四，由于完工程度估算失誤，造成產(chǎn)品和完工產(chǎn)品成本無法科學(xué)劃分。

（三）成本核算業(yè)務(wù)流程不規(guī)范

在知識(shí)經(jīng)濟(jì)背景下，模擬法人等相關(guān)激勵(lì)機(jī)制的發(fā)布，原有成本核算業(yè)務(wù)流程中各項(xiàng)問題逐漸顯現(xiàn)。首先，各個(gè)部門根據(jù)專業(yè)職能劃分，比較重視本職能系統(tǒng)工作，各個(gè)車間考核比較合理，企業(yè)內(nèi)部條塊分割缺少必然聯(lián)系，導(dǎo)致信息滯后。我國機(jī)械制造企業(yè)一般采用金字塔式組織結(jié)構(gòu)，也就是企業(yè)根據(jù)職能設(shè)有管理部門，根據(jù)管理等級(jí)劃分管理層次，一般站在董事會(huì)下設(shè)有多個(gè)職能部門，根據(jù)對(duì)應(yīng)職責(zé)進(jìn)行日常生產(chǎn)與管理，容易面臨管理層次多，缺少深入交流等問題。其次，分工比較細(xì)化，容易導(dǎo)致一個(gè)核算過程通常要經(jīng)過多個(gè)部門及多個(gè)環(huán)節(jié)，造成企業(yè)在快速變化的市場環(huán)境中比較被動(dòng)，最明顯的在于材料費(fèi)用核算管理。在機(jī)械制造企業(yè)中，材料成本占比比較高，所以對(duì)材料費(fèi)用核算管理有著嚴(yán)格標(biāo)準(zhǔn)。但是料單流轉(zhuǎn)消耗時(shí)間比較長，一般要在車間、倉庫、財(cái)務(wù)等部門循環(huán)多次后才會(huì)進(jìn)入到車間，由車間成本管理人員進(jìn)行核算，在某種程度上影響成本核算時(shí)效性。再次，因?yàn)槭袌霏h(huán)境的不斷改變，企業(yè)內(nèi)部、外部對(duì)于成本信息要求比較高，隨著機(jī)械制造企業(yè)單件、小批量生產(chǎn)模式快速發(fā)展，為了獲得真實(shí)、完整的成本信息，企業(yè)現(xiàn)有成本核算方式已經(jīng)無法滿足時(shí)代發(fā)展要求。企業(yè)不管引進(jìn)哪種成本核算方法，都會(huì)給原有成本核算業(yè)務(wù)流程帶來影響，所以企業(yè)應(yīng)對(duì)流程適當(dāng)調(diào)整[4]。最后，機(jī)械制造企業(yè)當(dāng)前信息技術(shù)水平有待提高，雖然部分企業(yè)已經(jīng)結(jié)合時(shí)代發(fā)展要求，把會(huì)計(jì)電算化技術(shù)應(yīng)用其中，但是在信息采集上，特別是原始憑證記錄、信息傳遞等依然依靠手工方式進(jìn)行，因?yàn)槌杀竞怂銟I(yè)務(wù)流程不規(guī)范，容易造成成本信息失真，影響成本核算效果。

（四）成本核算體系不完善

從當(dāng)前情況來說，大部分機(jī)械制造企業(yè)尤其是一些民營企業(yè)，比較重視營銷與生產(chǎn)制造，部分經(jīng)營者認(rèn)為只有生產(chǎn)與營銷才能給企業(yè)創(chuàng)造理想效益，而財(cái)務(wù)則無法直接給企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，因此對(duì)財(cái)務(wù)重視力度比較低，更不會(huì)建立完善的成本核算體系，缺少與財(cái)務(wù)管理應(yīng)對(duì)的工作機(jī)制，成本核算業(yè)務(wù)流程缺少規(guī)范性。部分企業(yè)財(cái)務(wù)部門，只是單一地負(fù)責(zé)對(duì)外報(bào)賬報(bào)表記錄與核算，一般是一些小規(guī)模的制造企業(yè)，只是設(shè)有一個(gè)總賬會(huì)計(jì)和出納，甚至為了節(jié)約成本，聘用兼職會(huì)計(jì)人員，而對(duì)于制造企業(yè)而言比較重要的成本會(huì)計(jì)崗位沒有科學(xué)設(shè)置，在某種程度上無法保證機(jī)械制造企業(yè)成本核算結(jié)果的真實(shí)性和有效性。

三、機(jī)械制造企業(yè)成本核算業(yè)務(wù)流程優(yōu)化措施

（一）做好成本核算的基礎(chǔ)工作

首先，保證原始憑證的真實(shí)性和完整性。機(jī)械制造企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)原始憑證記錄和管理，提供有效的信息，保證各項(xiàng)信息的準(zhǔn)確性。并且，對(duì)原始憑證及時(shí)保存，便于給成本核算人員追蹤和查詢提供有利條件，保證成本核算有效性。其次，規(guī)范材料物資計(jì)量、收發(fā)、領(lǐng)用退回、盤點(diǎn)機(jī)制，優(yōu)化成本核算基礎(chǔ)，對(duì)財(cái)產(chǎn)物資收發(fā)科學(xué)計(jì)量，倉庫材料領(lǐng)用和退回及時(shí)，確保領(lǐng)料數(shù)量和產(chǎn)品入庫數(shù)據(jù)相統(tǒng)一，組建專業(yè)盤點(diǎn)團(tuán)隊(duì)，定期對(duì)財(cái)產(chǎn)物資盤點(diǎn)核查，避免資產(chǎn)損失。最后，建立完善的產(chǎn)品消耗定額和修改機(jī)制。機(jī)械制造企業(yè)在生產(chǎn)一個(gè)產(chǎn)品過程中，需要由相關(guān)部門建立一份標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)品定額消耗成本，也就是該產(chǎn)品消耗的標(biāo)準(zhǔn)原材料用量、單價(jià)等，倉庫部門在發(fā)放材料過程中可以參考定額消耗量進(jìn)行，便于產(chǎn)品成本的科學(xué)管控，幫助企業(yè)節(jié)約產(chǎn)品成本[5]。此外，月度實(shí)際成本應(yīng)隨時(shí)與標(biāo)準(zhǔn)定額成本對(duì)比分析，便于更好地進(jìn)行成本控制，有效處理生產(chǎn)管理中各種問題。當(dāng)然，產(chǎn)品消耗定額機(jī)制并非固定，材料改變、模具變更等因素也會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品消耗定額的改變，所以機(jī)械制造企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)修訂機(jī)制建設(shè)，對(duì)產(chǎn)品定額消耗機(jī)制進(jìn)行更新處理，便于和實(shí)際成本比較，及時(shí)找出管理中出現(xiàn)的問題，對(duì)其改進(jìn)和處理，增強(qiáng)企業(yè)綜合競爭實(shí)力。

（二）正確劃分各種費(fèi)用界限

正確劃分各種費(fèi)用界限，可以給成本核算管理工作開展提供依據(jù)。為了順利完成各項(xiàng)費(fèi)用界限劃分工作，需要從以下幾個(gè)方面進(jìn)行：首先，依賴會(huì)計(jì)人員專業(yè)水平和職業(yè)素養(yǎng)；其次，建立完善的成本核算體系，從企業(yè)實(shí)際入手，按照產(chǎn)品成本標(biāo)準(zhǔn)科學(xué)界定；再次，其他相關(guān)部門應(yīng)第一時(shí)間提供和產(chǎn)品成本相關(guān)的信息，保證信息的有效性和真實(shí)性，便于會(huì)計(jì)人員做出科學(xué)判斷。最后，選擇適宜的成本分配標(biāo)準(zhǔn)。分配標(biāo)準(zhǔn)選擇對(duì)成本核算結(jié)果有著重要作用，只有科學(xué)分配成本，才能精準(zhǔn)核算各個(gè)產(chǎn)品成本。在確定分配標(biāo)準(zhǔn)過程中，應(yīng)該思考每種成本和產(chǎn)品之間的關(guān)聯(lián)性，會(huì)計(jì)人員應(yīng)該根據(jù)產(chǎn)品特點(diǎn)和要求，在相關(guān)技術(shù)人員配合下確定分配標(biāo)準(zhǔn)，不可為了便利而隨意選擇分配標(biāo)準(zhǔn)，或者會(huì)計(jì)人員在不了解生產(chǎn)工藝的情況下隨意分配。

（三）優(yōu)化成本核算業(yè)務(wù)流程

為了優(yōu)化成本核算業(yè)務(wù)流程，應(yīng)做好五項(xiàng)工作：第一，對(duì)企業(yè)當(dāng)前存在的成本核算問題調(diào)查與分析，確定成本核算目標(biāo)，和一線成本人員交流，了解企業(yè)成本核算中可能出現(xiàn)的問題，提出流程改造建議，確定流程重組以后的工作目標(biāo)；第二，分析現(xiàn)有成本核算流程，發(fā)現(xiàn)問題并具體分析，了解當(dāng)前流程中出現(xiàn)的問題，考察重組中涉及的部門，初步判斷，對(duì)比原業(yè)務(wù)流程，找出問題并重新調(diào)整；第三，重新設(shè)計(jì)成本核算流程，根據(jù)設(shè)定的目標(biāo)、現(xiàn)有流程，簡化或者刪減非增值流程，消除不必要業(yè)務(wù)流程，重新建設(shè)新的成本核算業(yè)務(wù)流程；第四，對(duì)新建立的成本核算業(yè)務(wù)流程進(jìn)行評(píng)價(jià)，結(jié)合企業(yè)制定的工作目標(biāo)和現(xiàn)有條件，評(píng)估新流程，評(píng)價(jià)其是否可行，是否可以完成既定目標(biāo)的；第五，實(shí)施并調(diào)整新流程。在對(duì)新流程模擬運(yùn)行過程中，結(jié)合運(yùn)行評(píng)價(jià)結(jié)果及時(shí)調(diào)整方案，讓再造方案更加規(guī)范和有效，在滿足企業(yè)實(shí)際需求的同時(shí)，形成正式流程進(jìn)行引導(dǎo)。

（四）完善成本核算體系

當(dāng)前，大部分機(jī)械制造企業(yè)把成本核算內(nèi)容交由財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)，但是成本核算不只是一個(gè)部門的職責(zé)，還要得到生產(chǎn)、采購、銷售等部門的支持。企業(yè)各個(gè)部門應(yīng)結(jié)合實(shí)際情況制定完善的成本核算體系，促進(jìn)各部門之間交流與配合，形成良好的合作關(guān)系。并且，機(jī)械制造企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)成本責(zé)任機(jī)制建設(shè)，根據(jù)責(zé)任成本機(jī)制要求將管理職責(zé)分配到具體部門和人員身上，從根源上防止出現(xiàn)濫用職權(quán)、相互推卸責(zé)任狀況，完善企業(yè)成本核算體系。機(jī)械制造企業(yè)需要結(jié)合經(jīng)營情況和發(fā)展要求科學(xué)分配會(huì)計(jì)核算崗位人員，和會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)相關(guān)的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行優(yōu)化整改，明確各個(gè)崗位工作職責(zé)，做到不兼容崗位分離，相互作用和影響，避免數(shù)據(jù)錯(cuò)報(bào)漏報(bào)，減少重大差錯(cuò)問題發(fā)生[6]。

四、結(jié)束語

總而言之，機(jī)械制造企業(yè)作為一個(gè)龐大的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，問題產(chǎn)生在各個(gè)方面，其中成本核算問題占據(jù)重要地位。機(jī)械制造企業(yè)只有認(rèn)識(shí)到成本核算中存在的問題，提出可行性優(yōu)化對(duì)策，調(diào)整成本核算業(yè)務(wù)流程，完善相關(guān)的工作體系，才能將實(shí)際問題全面處理，為企業(yè)創(chuàng)造理想效益，促進(jìn)機(jī)械制造企業(yè)健康發(fā)展。