財務報表審計與內(nèi)部控制審計的整合探索

（山東信鑫會計師事務所〔普通合伙〕，山東 濟南 250032）

一、引言

當前，財務造假等丑聞在我國一些大中企業(yè)中屢見不鮮，這在損害了財務審計社會形象的同時，也給相關行業(yè)的發(fā)展帶來了不良影響。因此，為制止不良風氣繼續(xù)在社會上傳播蔓延，同時加快財務報表審計與內(nèi)部控制審計的整合，我國相關部門于2010年發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》等相關規(guī)定，規(guī)定于2012年1月1日起在深圳證券交易所、上海證券交易所上市的企業(yè)正式實行內(nèi)部控制審計。同時，規(guī)定指出相關企業(yè)必須聘請具有從業(yè)資格的會計師事務所，有效審計其財務報表，同時出示審計報告。自此，對于我國具有從業(yè)資格的注冊會計師來說，內(nèi)部審計工作成為其必須掌握的重要業(yè)務。整合審計是當下與今后最為提倡的審計方式，本文在此基礎上進行研究討論。

二、財務報表審計與內(nèi)部控制審計的差異

財務報表審計與內(nèi)部控制審計這兩種審計方式具有一定程度上的相似之處，但二者在許多方面也存在差異，如審計的目的、審計的過程等。具體來說，主要存在3個方面的差異。

第一，財務報表審計和內(nèi)部控制審計在使用目的上有所不同。財務報表審計是在其他各種審計的基礎上進行的，在審計過程中可以發(fā)現(xiàn)當前企業(yè)中存在的問題，而內(nèi)部控制審計的目的是檢驗企業(yè)中內(nèi)部控制制度運行是否有效。財務報表審計看重結果，內(nèi)部控制審計則注重過程，兩者側重點有所不同。

第二，財務報表審計與內(nèi)部控制審計在測試時間的選擇上有所不同。審計報表的時間和財務報表審計所選取的測試時間不同，在檢測過程中，要以財務報表的全過程為指導開展財務審計。相比之下，內(nèi)部控制審計是一個動態(tài)化的過程，其必須著眼于審計的全過程，無法只憑單獨的時間節(jié)點進行。

第三，兩者的工作范圍要求有所不同。財務報表審計一般從基礎性的財務報表開展，而內(nèi)部控制審計主要是遭遇重大風險時才會啟動，需要從整個過程開始進行全方位的審計。

三、財務報表審計與內(nèi)部控制審計整合的必要性與可行性

（一）必要性

整合財務報表審計與內(nèi)部控制審計可以大大提升審計效率。注冊會計師在開展工作之前要了解相關單位的情況，如內(nèi)部控制制度和相關單位的環(huán)境，之后在此基礎上開展風險檢測，避免重復的工作程序及內(nèi)容。在進行財務報表審計時，如有錯誤單位，則應將錯誤單位和內(nèi)部控制制度聯(lián)系起來，同時在審計過程中明確區(qū)域與方向。在將兩種審計方式進行整合以后，可以避免重復工作步驟，大大提升工作效率，保證審計工作的效果。在開展內(nèi)部控制審計時，著重于執(zhí)行其內(nèi)部制度，但可能因為時間不足而不能保證審計結果的準確性，此時若將兩種審計方式組合運用，在財務報表審計中檢驗內(nèi)部控制審計的結果，則能得出更準確的結果，更有效地進行風險評估。對于在報表審計中發(fā)現(xiàn)的隱患風險，也可在內(nèi)部控制審計中進行檢測，結合運用兩種方式。若相關單位在進行兩種不同的審計時選擇了兩家事務所，那么在進行審計時就很可能出現(xiàn)相關工作程序重復的問題，必然會導致資源浪費，但若將兩種方式結合，則可以在保證提供完整資料的同時，避免重復相同程序，從而提高效率。

（二）可行性

財務報表審計與內(nèi)部控制審計的最終目的相同。財務報表審計的目的是審查相關企業(yè)單位的財務報表，檢查其財務狀況，在現(xiàn)金等方面是否違反了相關規(guī)定，是否偽造財務報表；而內(nèi)部控制審計的目的是檢測相關企事業(yè)單位對于相關規(guī)定的執(zhí)行是否規(guī)范，能否推動企業(yè)發(fā)展。

雖然財務報表審計和與內(nèi)部控制審計在具體目標上具有一定的差異性，但兩者最主要的目的都是推動企業(yè)單位的發(fā)展，兩種審計方式具有一定相似性。首先，財務報表審計與內(nèi)部控制審計在審計過程上具有一定重疊性，做好內(nèi)部控制審計的必要條件是對企業(yè)的發(fā)展情況與基本制度有一個較為清晰的認知；其次，兩者都需要經(jīng)過專業(yè)的測評，對企業(yè)的風險進行評估。在做財務報表審計前，要對相關企業(yè)的財務狀況有一定了解，同時還要對相關企業(yè)的內(nèi)部控制制度的構建進行考量。因此，若能實現(xiàn)兩種審計方式的整合，就能有效避免重復程序。

另外，財務報表審計與內(nèi)部控制審計在操作過程中存在相似性，因此較難區(qū)分，但兩種方式都存在值得借鑒的地方。例如，在財務報表審計過程中，可以參考內(nèi)部控制審計得到的結果和其提出的需要修改的部分，查看財務報表審計是否會受到需修改部分的影響。

四、財務報表審計與內(nèi)部控制審計的整合與優(yōu)化策略

（一）充分發(fā)揮注冊會計師的作用

作為整合審計工作的主體，注冊會計師應發(fā)揮專業(yè)能力，在審計過程中做好每一步的分析工作。首先，要做好內(nèi)部控制，確保財務報表相關數(shù)據(jù)的準確性，對于被審計單位提供的數(shù)據(jù)內(nèi)容要進行嚴格審計，以保證結果的真實性與準確性。其次，要掌握審計的技巧。例如，要嚴格審查會計底稿，對公司相關賬目要仔細核對，在進行信息核實時要根據(jù)投資信息按圖索驥，核對投資人姓名，最后完成信息核對工作；在整合相關數(shù)據(jù)時，應按照有關規(guī)定判斷雙方的會計行為，在判斷關聯(lián)方合規(guī)性與真實性時，需要收集好相關憑證，以保障審計質量，降低審計風險。

（二）引入舞弊導向審計模式

與較為傳統(tǒng)的風險審計進行比較，可以發(fā)現(xiàn)著重于發(fā)現(xiàn)管理層舞弊行為的舞弊導向審計更加先進。一般來說，舞弊導向審計采用倒查方式開展審計工作，此種審計方式更為高效。在進行舞弊導向審計時，注冊會計師應提前對相關企業(yè)有所認知，尋找可能舞弊的風險點，對于相關企業(yè)的管理盈虧期望、內(nèi)部控制、企業(yè)經(jīng)營方式要提前了解。通過對盈利期望的了解，注冊會計師可查找舞弊風險點，如若管理層對盈利有較高的期望，則表明此管理層舞弊的可能性較大，此時會計師要在發(fā)揮專業(yè)素養(yǎng)與專業(yè)能力的基礎上進行綜合分析，明確存在舞弊風險的情況，并根據(jù)存在風險的高低對審計相關資源進行合理分配，查清舞弊風險。與此同時，也可根據(jù)相關企業(yè)的情況，因地制宜地進行獨特的審計設計。應提前與相關企業(yè)的領導進行溝通，以保證審計結果的準確性與真實性。

（三）健全企業(yè)風險監(jiān)控體系

建立健全企業(yè)風險監(jiān)控指標體系是企業(yè)經(jīng)營過程中必不可少的。在建立風險監(jiān)控體系以后，要根據(jù)企業(yè)財務指標的改變對企業(yè)的發(fā)展經(jīng)營狀況進行有效合理的評估，把握企業(yè)的風險情況。在風險監(jiān)控體系指標的選擇上，需選擇可準確體現(xiàn)資產(chǎn)盈利及管理能力的指標。例如，產(chǎn)權比率指標是負債總額與所有者權益的比值，可較為清晰地反映企業(yè)的資金分布是否合理，能表現(xiàn)出企業(yè)在面對風險時股權資本占有比例，在企業(yè)資本中債務占比較高，總資產(chǎn)報酬負債資金成本較低，若企業(yè)債務資本比例比較高，則表示此企業(yè)償還債務能力較弱，財務風險較高，相反，則表示企業(yè)的風險低。為了整合兩種審計方式，企業(yè)應出臺相關的管理方針，方針的實行應面向企業(yè)所有在職人員，確保審計工作的順利開展。

（四）加強信息化管理

當代互聯(lián)網(wǎng)飛速發(fā)展，信息化給各行各業(yè)帶來了新的挑戰(zhàn)與機遇，各企業(yè)也深受互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)的影響。注冊會計師在開展企業(yè)內(nèi)部控制審計時，應依托現(xiàn)代信息化的平臺，著重考慮內(nèi)部控制的審計與執(zhí)行的連貫性，分析整個內(nèi)部控制過程，對企業(yè)的內(nèi)部控制進行判斷。當前大多企業(yè)都實現(xiàn)了信息化管理，企業(yè)可采用ERP（企業(yè)資源計劃）系統(tǒng)，事先設置相關審批程序、業(yè)務流程，保證審計過程的順利進行，另外，需要將所有資料整合在同一個系統(tǒng)內(nèi)，以便提取相關資料，以此提高審計工作的效率。

五、結語

財務報表審計與內(nèi)部控制審計是兩種不同但又有一定聯(lián)系的審計方式，財務報表審計主要側重于審計結果，內(nèi)部控制審計則側重于審計過程，兩者都存在局限或缺陷，仔細區(qū)分二種審計方式的優(yōu)勢與劣勢，分清其聯(lián)系與區(qū)別，再將二者整合，充分發(fā)揮兩種方式的優(yōu)勢，不僅有助于企業(yè)提高整個審計效率，也能推動企業(yè)完善自身的內(nèi)部控制制度，避免審計程序的重復和審計成本的浪費，同時也有效預防了舞弊現(xiàn)象的出現(xiàn)，促進了企業(yè)成長與進步。