數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下數(shù)據(jù)資產(chǎn)的核算

徐燕雯（副教授）

（江漢大學(xué)商學(xué)院會(huì)計(jì)系 湖北武漢 430056）

一、引言

在大智移云的數(shù)據(jù)時(shí)代，數(shù)據(jù)的價(jià)值越來越受到人們重視，同時(shí)數(shù)據(jù)作為資產(chǎn)也常被人津津樂道。2011年，臉書公司（Facebook）的賬面資產(chǎn)為66億美元，而市場(chǎng)對(duì)它的估價(jià)卻是1 040億美元，其差額來源于評(píng)估者對(duì)公司所擁有的巨大數(shù)據(jù)的估算，數(shù)據(jù)已經(jīng)在投資者心中產(chǎn)生了潛在的價(jià)值。數(shù)據(jù)時(shí)代伴隨著新的電商平臺(tái)的擴(kuò)建，傳統(tǒng)的交易模式和結(jié)算方式都發(fā)生了巨大的變化，信息也不僅僅只局限于交易過程中所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)信息，還伴隨有各種社會(huì)信息，這些信息經(jīng)過二次利用和開發(fā)都可能會(huì)為企業(yè)創(chuàng)造新的經(jīng)濟(jì)點(diǎn)。創(chuàng)新型企業(yè)通過數(shù)據(jù)背后隱藏的價(jià)值獲取巨大的經(jīng)濟(jì)利益，更加速變革商業(yè)模式。數(shù)據(jù)價(jià)值是隱性的，主要是通過數(shù)據(jù)再利用、數(shù)據(jù)重新組合、增強(qiáng)數(shù)據(jù)可擴(kuò)展性、及時(shí)更新數(shù)據(jù)庫(kù)、合理利用數(shù)據(jù)以及實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享等方式挖掘背后隱藏的價(jià)值［1］。企業(yè)對(duì)數(shù)據(jù)有著巨大的向往，甚至構(gòu)建平臺(tái)收集數(shù)據(jù)，并以出售數(shù)據(jù)為主要利潤(rùn)。

數(shù)據(jù)確實(shí)引發(fā)了商業(yè)革命，那么作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展記錄工具之一的會(huì)計(jì)要如何來真實(shí)、可靠、及時(shí)地記錄其存在并監(jiān)督其變化呢？數(shù)據(jù)作為企業(yè)資產(chǎn)究竟應(yīng)該用哪個(gè)會(huì)計(jì)科目來進(jìn)行計(jì)量？作為政府如何來規(guī)范企業(yè)收集、利用數(shù)據(jù)獲取利潤(rùn)的同時(shí)還要保護(hù)消費(fèi)者利益？這些都是新商業(yè)模式下需要研究的重要問題。

二、數(shù)據(jù)資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算方式探討

（一）用“無形資產(chǎn)”相關(guān)科目進(jìn)行“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”的核算

首先，可以認(rèn)定數(shù)據(jù)是企業(yè)的一種資產(chǎn)。依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的判定標(biāo)準(zhǔn)，資產(chǎn)是指由企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。其次，可以依據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的取得方式，對(duì)這項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行分類。企業(yè)取得數(shù)據(jù)資源一般有兩種方式，一種方式是通過構(gòu)建平臺(tái)而附帶產(chǎn)生的，比如騰訊的微信，通過聊天平臺(tái)及支付平臺(tái)，騰訊掌握并擁有大量的客戶信息，這些信息應(yīng)該屬于平臺(tái)的附屬產(chǎn)品，可以稱之為“原生數(shù)據(jù)”，也可以理解為由企業(yè)過去的事項(xiàng)形成的。對(duì)于原生數(shù)據(jù)而言，如果作為資產(chǎn)來進(jìn)行入賬，按其來源最合理的也只能記錄為副產(chǎn)品，但其入賬價(jià)格卻很難確定，也很難在市場(chǎng)找到可以參考的價(jià)格，很多企業(yè)并沒有對(duì)這類資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄，也沒有主動(dòng)去處理和核算它，往往表現(xiàn)為企業(yè)的隱性資產(chǎn)，一般只在企業(yè)進(jìn)行出讓或者需要投融資時(shí)才會(huì)體現(xiàn)出價(jià)值。企業(yè)可以借助“無形資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算，借記“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目，貸記“研發(fā)支出”等科目。數(shù)據(jù)的另一種取得方式是通過買的形式而獲得的二手?jǐn)?shù)據(jù)，我們可稱之為“次生數(shù)據(jù)”。這類數(shù)據(jù)從取得形式來看是符合資產(chǎn)定義的，可以被認(rèn)為是企業(yè)購(gòu)進(jìn)的產(chǎn)品或無形資產(chǎn)，從理論上來說，這類資產(chǎn)可以用具體的價(jià)格來進(jìn)行記錄，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)計(jì)入無形資產(chǎn)，并以交易價(jià)格入賬。具體會(huì)計(jì)分錄為：借記“無形資產(chǎn)——數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。但從實(shí)踐來說，很少有企業(yè)主動(dòng)記錄買入的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，現(xiàn)階段很多企業(yè)是以并購(gòu)的方式來獲取數(shù)據(jù)資產(chǎn)，在并購(gòu)過程中用商譽(yù)來進(jìn)行記錄。從準(zhǔn)則的角度來分析，商譽(yù)是對(duì)并購(gòu)過程中的差價(jià)及不可清晰劃分資產(chǎn)的衡量，并要在后期進(jìn)行逐年攤銷。

總的來說，這兩種數(shù)據(jù)取得方式都比較符合資產(chǎn)定義的前半句“由企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有”，但如果涉及到后半句“企業(yè)控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”就值得探究。數(shù)據(jù)本身沒有價(jià)值，企業(yè)要獲利就要將數(shù)據(jù)整理、加工、出售或者作價(jià)對(duì)外進(jìn)行投資，數(shù)據(jù)要通過再利用才能展現(xiàn)出其潛在價(jià)值，但這是否違反了商業(yè)倫理和法律規(guī)定？例如作為全球領(lǐng)先的支付公司萬事達(dá)卡收集和分析了大量的刷卡信息后發(fā)現(xiàn)，如果一個(gè)人下午4點(diǎn)給汽車加油的話，他在接下來的一小時(shí)內(nèi)去附近購(gòu)物或者去餐館吃飯的可能性會(huì)比較大，于是公司就在這個(gè)時(shí)間段的加油小票背面附上了加油站附近的商家優(yōu)惠券，引導(dǎo)個(gè)人消費(fèi)，這種數(shù)據(jù)的再利用是否存在暴露個(gè)人活動(dòng)習(xí)性的嫌疑，企業(yè)是否有權(quán)利用這些數(shù)據(jù)也存在考量。因此，要真實(shí)地反映數(shù)據(jù)價(jià)值還是應(yīng)該用會(huì)計(jì)語(yǔ)言來進(jìn)行反映記錄的。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)計(jì)量屬性的確定

會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性有歷史成本法、重置成本法、可變現(xiàn)凈值法、現(xiàn)值法和公允價(jià)值法。從會(huì)計(jì)計(jì)量的真實(shí)性和可靠性角度來講，數(shù)據(jù)資產(chǎn)選擇歷史成本法和公允價(jià)值計(jì)量是比較流行的做法。歷史成本法的適用原則是為了核算資本的投入和資產(chǎn)的產(chǎn)出比率為目的，并不以反映資產(chǎn)的市價(jià)為目的。如果企業(yè)以研發(fā)支出來記錄數(shù)據(jù)資產(chǎn)價(jià)值，是可以用歷史成本來記錄，滿足資本化條件時(shí)可以轉(zhuǎn)增無形資產(chǎn)。

在大智移云背景下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)最為主要的特性是時(shí)效性，數(shù)據(jù)信息日新月異，再用歷史成本進(jìn)行記賬已經(jīng)不能很恰當(dāng)、真實(shí)地反映其應(yīng)有的價(jià)值。數(shù)據(jù)資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)價(jià)是理論界普遍認(rèn)可的計(jì)量方式。公允價(jià)值參考了市場(chǎng)價(jià)格，同時(shí)也是交易時(shí)買賣雙方共同認(rèn)可的價(jià)格。對(duì)于“原生數(shù)據(jù)”以公允價(jià)值計(jì)量可以記錄其未來潛在價(jià)值；對(duì)于“次生數(shù)據(jù)”以公允價(jià)值計(jì)量，可以滿足買賣雙方的價(jià)值意愿。以公允價(jià)值記賬，每期還可以用公允價(jià)值變動(dòng)損益來記錄其價(jià)值變化，只不過這個(gè)參照依據(jù)比較難以取得?？傮w來說公允價(jià)值比較符合會(huì)計(jì)對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)未來價(jià)值的估算。

（三）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

會(huì)計(jì)的功能之一是要真實(shí)、完整地記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的變化，如果“數(shù)據(jù)”可以用“無形資產(chǎn)”科目進(jìn)行初次記錄，是要在一定時(shí)期內(nèi)進(jìn)行攤銷的。依據(jù)事實(shí)重于形式的原則，數(shù)據(jù)資產(chǎn)要進(jìn)行后續(xù)攤銷首先要確認(rèn)其使用時(shí)間，而“數(shù)據(jù)”從本質(zhì)上來說也是具有時(shí)效性的，有時(shí)數(shù)據(jù)會(huì)隨著時(shí)間以及記錄對(duì)象細(xì)微變化而改變。比如各種網(wǎng)絡(luò)營(yíng)銷平臺(tái)，每天的客戶消費(fèi)信息有上億條，其中記錄了客戶購(gòu)買時(shí)間、商鋪、每個(gè)的消費(fèi)金額等許多信息，通過對(duì)這些數(shù)據(jù)的二次處理分析可以為企業(yè)的戰(zhàn)略決策提供非常有用的參考。但與此同時(shí)客戶也可能會(huì)因?yàn)橐稽c(diǎn)外部因素而改變已有的消費(fèi)習(xí)慣和途徑，而每天發(fā)生這種變化的數(shù)據(jù)可能有成千上萬條，數(shù)據(jù)的真實(shí)性和可靠性也就隨之發(fā)生了巨大變化。但是突發(fā)事件很容易從消費(fèi)金額、時(shí)間和品種等多個(gè)方面改變?nèi)藗兊南M(fèi)習(xí)慣，這樣一來數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值就大打折扣，那這部分的無形資產(chǎn)是否應(yīng)該及時(shí)按公允價(jià)值損益全部沖銷完？如果還是參照無形資產(chǎn)在一定期限內(nèi)攤銷，那這個(gè)期限又應(yīng)該如何確定？數(shù)據(jù)無形資產(chǎn)的攤銷又應(yīng)該遵循什么原則才能真實(shí)、可靠地體現(xiàn)企業(yè)價(jià)值是財(cái)務(wù)工作者面對(duì)的現(xiàn)實(shí)問題。一般企業(yè)對(duì)無形資產(chǎn)是按使用年限來進(jìn)行攤銷，對(duì)于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷可以在不超過10年的時(shí)間逐月攤銷，攤銷時(shí)，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記“累計(jì)攤銷”科目。一旦數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值發(fā)生變化、折損，就要及時(shí)變更攤銷方法，這也就涉及到會(huì)計(jì)估計(jì)的變更。目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法還沒有非常明確的指導(dǎo)意見，參考無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的還是比較多。

三、對(duì)道德倫理的檢驗(yàn)

資產(chǎn)的另一特性是可以等同于貨幣進(jìn)行交易，比如用存貨抵押貨款、票據(jù)的背書轉(zhuǎn)讓、土地等固定資產(chǎn)的貸款抵押，無形資產(chǎn)更是可以進(jìn)行所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，那“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”作為資產(chǎn)的一類是否具有這個(gè)特點(diǎn)？會(huì)計(jì)對(duì)于資產(chǎn)的計(jì)量還有一個(gè)基本要求是產(chǎn)權(quán)要明晰，企業(yè)收集數(shù)據(jù)，但數(shù)據(jù)的所有權(quán)是否歸企業(yè)所有，企業(yè)是否有權(quán)利來處置這些數(shù)據(jù)還需要進(jìn)一步考量。

2019年美國(guó)聯(lián)邦貿(mào)易委員會(huì)在經(jīng)過長(zhǎng)達(dá)1年的調(diào)查后，對(duì)Facebook的劍橋分析數(shù)據(jù)泄露一事做出了和解協(xié)議，罰款Facebook50億美元，F(xiàn)acebook繳納罰金后，政府暫時(shí)不會(huì)對(duì)Facebook進(jìn)行其他的追究。在此次事件當(dāng)中，劍橋分析公司借助他們?cè)O(shè)置在Facebook上的心理測(cè)試應(yīng)用軟件獲取了近五千多萬用戶的個(gè)人信息，并將這些數(shù)據(jù)進(jìn)行了深入分析獲取了巨額利潤(rùn)。同樣在我國(guó)，2020年11月也發(fā)生快遞公司因?yàn)樗阶猿鍪劭蛻舻膫€(gè)人信息而被消費(fèi)者追訴，消費(fèi)者甚至發(fā)起抵制快遞公司的行為，社會(huì)各界對(duì)這一行為也發(fā)出了譴責(zé)，公司高層也先后多次對(duì)外進(jìn)行了公開道歉，并追討了相關(guān)人員的責(zé)任。

經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展已經(jīng)由原來“以人為本”轉(zhuǎn)變?yōu)椤耙詳?shù)據(jù)為本”的時(shí)代。用數(shù)據(jù)估算、推演人的行為方式已經(jīng)成為數(shù)字時(shí)代的核心之一。商業(yè)領(lǐng)域若遵循這一理念，必然對(duì)人的數(shù)據(jù)權(quán)利形成重大威脅。出于經(jīng)濟(jì)利益的考慮，掌握數(shù)據(jù)的公司很可能在沒有征得用戶、消費(fèi)者及其他利益相關(guān)者允許下非法收集信息，從而侵犯用戶、消費(fèi)者和社會(huì)公眾的權(quán)利和利益。個(gè)人通過交易平臺(tái)泄露的數(shù)據(jù)從本質(zhì)上來說還是屬于個(gè)人的隱私，特別是關(guān)于個(gè)人資產(chǎn)、消費(fèi)習(xí)慣等內(nèi)容的數(shù)據(jù)，企業(yè)在沒有獲取個(gè)人授權(quán)的情況下將數(shù)據(jù)用于商業(yè)獲利，從法律的角度來說是屬于侵權(quán)。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認(rèn)在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境中是刻不容緩，但所有權(quán)和使用權(quán)的界定還沒有跟上節(jié)奏，兩者之間的矛盾還需要從多個(gè)方面來進(jìn)行調(diào)節(jié)。

四、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理

（一）法律監(jiān)管

2020年12月召開的中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議對(duì)信息數(shù)據(jù)的使用提出了要求。各級(jí)政府也提出在未來的“十四五”期間要完善相關(guān)法律規(guī)范、加強(qiáng)規(guī)制，完善平臺(tái)企業(yè)數(shù)據(jù)收集使用管理、消費(fèi)者權(quán)益保護(hù)等方面的法律規(guī)范。要加強(qiáng)規(guī)制，提升監(jiān)管能力，堅(jiān)決反對(duì)不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為。

做好監(jiān)管可以從稅、罰兩個(gè)方向進(jìn)行規(guī)范。一方面可以通過數(shù)據(jù)稅來進(jìn)行調(diào)節(jié)。2018年全球經(jīng)濟(jì)論壇會(huì)議中德國(guó)總理默克爾提出“數(shù)據(jù)的定價(jià)，特別是消費(fèi)者數(shù)據(jù)的定價(jià)將會(huì)成為未來公平的主要問題，人們?cè)诿赓M(fèi)提供數(shù)據(jù)，而其他人則利用數(shù)據(jù)賺錢，數(shù)據(jù)是未來的原材料，必須將其納入稅收體系。”2018年10月英國(guó)政府宣布對(duì)跨國(guó)巨頭企業(yè)征收2%的數(shù)字稅，并于2020年4月生效。2019年3月初法國(guó)財(cái)政部長(zhǎng)布魯諾·勒梅爾提交法案計(jì)劃向全球互聯(lián)網(wǎng)巨頭征收數(shù)字稅，2019年7月法國(guó)通過了這一法案。2019年8月七國(guó)峰會(huì)上，法國(guó)總統(tǒng)馬克龍表示已與美國(guó)就征收數(shù)字稅達(dá)成協(xié)議。我國(guó)是數(shù)據(jù)大國(guó)，據(jù)相關(guān)統(tǒng)計(jì)，網(wǎng)民規(guī)模達(dá)8.54億人，人們的生活消費(fèi)也越來越依賴于互聯(lián)網(wǎng)，與此同時(shí)大量的數(shù)據(jù)信息也涌向互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，適時(shí)征收數(shù)據(jù)稅可以有效引導(dǎo)企業(yè)健康發(fā)展。另一方面從法制角度，對(duì)于企業(yè)利用數(shù)據(jù)信息謀取不當(dāng)利得惡意影響個(gè)人正常工作、生活的，進(jìn)行行政巨額罰款并沒收非法所得。2020年《數(shù)據(jù)安全法（草案）》出爐，企業(yè)利用非法來源數(shù)據(jù)交易，一經(jīng)查處將罰款違法所得十倍，對(duì)違規(guī)開展數(shù)據(jù)活動(dòng)的組織、個(gè)人將處最高100萬元罰款。

（二）企業(yè)家道德構(gòu)建

法律監(jiān)管只能從外部環(huán)境強(qiáng)制約束企業(yè)對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用，建立良好的內(nèi)部環(huán)境才是最根本的方法。內(nèi)部環(huán)境建設(shè)要從企業(yè)社會(huì)責(zé)任角度出發(fā)，企業(yè)家是企業(yè)文化、社會(huì)責(zé)任的引導(dǎo)者，企業(yè)家誠(chéng)信影響到企業(yè)的價(jià)值取向，是一種無形的行為準(zhǔn)則，更是維護(hù)社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)資源的一種作姿。2020年7月召開的企業(yè)家座談會(huì)議上，習(xí)近平總書記對(duì)誠(chéng)信守法提出了明確要求，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是信用經(jīng)濟(jì)、法治經(jīng)濟(jì)。法治意識(shí)、契約精神、守約觀念是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要意識(shí)規(guī)范，也是信用經(jīng)濟(jì)、法治經(jīng)濟(jì)的重要要求。企業(yè)家要做誠(chéng)信守法的表率，帶動(dòng)全社會(huì)道德素質(zhì)和文明程度提升。

（三）構(gòu)建政府?dāng)?shù)據(jù)平臺(tái)，防止數(shù)據(jù)壟斷

伴隨著C2B經(jīng)濟(jì)模式的不斷橫向擴(kuò)張，數(shù)據(jù)已經(jīng)成為企業(yè)間相互競(jìng)爭(zhēng)的主要要素之一。平臺(tái)經(jīng)濟(jì)借助各種嵌入式應(yīng)用軟件收集用戶的數(shù)據(jù)，甚至在資本助力下培養(yǎng)和引導(dǎo)用戶。大智移云環(huán)境下，企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)更表現(xiàn)為數(shù)據(jù)的競(jìng)爭(zhēng)，數(shù)據(jù)壟斷逐漸成為行業(yè)發(fā)展的趨勢(shì)。2020年12月中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議明確提出，要強(qiáng)化企業(yè)反壟斷，完善平臺(tái)企業(yè)壟斷認(rèn)定、數(shù)據(jù)收集與使用。

要做到數(shù)據(jù)反壟斷，共享數(shù)據(jù)是主要通道。首先構(gòu)建數(shù)據(jù)共享平臺(tái)是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展必然趨勢(shì)，數(shù)據(jù)不再掌握在少數(shù)平臺(tái)企業(yè)中，而是由政府統(tǒng)一搭建平臺(tái)收集信息，企業(yè)根據(jù)發(fā)展需要可以申請(qǐng)使用和領(lǐng)取信息，信息平臺(tái)面向所有企業(yè)服務(wù)。其次，設(shè)置監(jiān)管防護(hù)措施。數(shù)據(jù)在使用過程中最為核心的是使用權(quán)及安全問題。政府可以借助區(qū)塊鏈等新一代信息技術(shù)鎖定數(shù)據(jù)的來源渠道并監(jiān)督使用途徑，從而規(guī)范數(shù)據(jù)的使用，保護(hù)消費(fèi)者的各項(xiàng)利益。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)是新經(jīng)濟(jì)模式的產(chǎn)物，經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要數(shù)據(jù)作為支撐，企業(yè)要規(guī)范使用數(shù)據(jù)，客觀真實(shí)評(píng)估數(shù)據(jù)，用會(huì)計(jì)語(yǔ)言來記錄數(shù)據(jù)資產(chǎn)已經(jīng)成為經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的必須要求。企業(yè)要合法、合規(guī)使用數(shù)據(jù)，政府要建立健全數(shù)據(jù)使用平臺(tái)，服務(wù)好企業(yè)經(jīng)濟(jì)全面發(fā)展。