新中國(guó)成立以來我國(guó)稅收制度的改革與發(fā)展

廖安勇，史桂芬

(東北師范大學(xué) 經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，吉林 長(zhǎng)春 130117)

新中國(guó)成立以來，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展取得了舉世矚目的成效，這與我國(guó)社會(huì)主義稅收制度的調(diào)節(jié)作用密不可分。經(jīng)過七十多年的發(fā)展，我國(guó)已經(jīng)建立起與社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制相匹配的稅收制度，財(cái)政收入逐漸規(guī)范化，稅收的收入分配作用逐漸顯現(xiàn)?？v觀我國(guó)的稅收發(fā)展史，改革開放是稅收變革的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)。改革開放前，我國(guó)實(shí)行計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，這時(shí)稅收更傾向于“非稅論”，表現(xiàn)為合并與簡(jiǎn)化趨勢(shì)；改革開放后，我國(guó)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，稅收制度改革、結(jié)構(gòu)優(yōu)化正式開始，稅收制度調(diào)節(jié)國(guó)家財(cái)政收入分配的能力不斷增強(qiáng)。

我國(guó)建立的與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)的稅收制度對(duì)各時(shí)期經(jīng)濟(jì)發(fā)展都起到了很好的促進(jìn)作用，學(xué)者們對(duì)此也進(jìn)行了大量的研究。例如，劉佐(2018)從改革時(shí)間與內(nèi)容角度對(duì)我國(guó)改革開放四十年來的稅收體制進(jìn)行了梳理。[1]楊志勇(2019)則從經(jīng)濟(jì)、社會(huì)以及國(guó)家角度研究了我國(guó)改革開放后稅收制度的四十年發(fā)展歷程。[2]陳少?gòu)?qiáng)等(2019)將我國(guó)稅收制度發(fā)展歷程按階段進(jìn)行劃分，分析了我國(guó)稅收制度的變革。[3]張文春(2019)對(duì)比了發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家的稅收制度，分析了個(gè)人所得稅、公司所得稅以及增值稅對(duì)稅務(wù)管理的改革趨勢(shì)，探究了全球稅制改革的深層次原因。[4]李華(2015)則提出稅制重構(gòu)應(yīng)注重兼容稅收能力，我國(guó)當(dāng)前的稅收能力在空間、組織環(huán)節(jié)、稅收來源以及治理目標(biāo)方面都存在改進(jìn)空間，稅制重構(gòu)的基本方向是擴(kuò)大對(duì)自然人的征收，增加對(duì)資本所得稅、國(guó)外收入以及存量財(cái)產(chǎn)方面征稅，加大差額征稅力度，下移征稅環(huán)節(jié)。[5]在前述研究的基礎(chǔ)上，本文將梳理新中國(guó)成立以來我國(guó)稅收制度的發(fā)展歷程，探究當(dāng)前我國(guó)稅收制度存在的不足以及未來的發(fā)展方向。

一、新中國(guó)成立以來我國(guó)稅收制度的發(fā)展歷程

我國(guó)稅收制度經(jīng)歷了七十多年的發(fā)展實(shí)踐，其發(fā)展歷程大體可以分為兩個(gè)階段：新中國(guó)成立后到改革開放前計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的稅收實(shí)踐和改革開放以來市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下的稅收實(shí)踐。這兩個(gè)階段并不是相互獨(dú)立的，而是一脈相承的，其共同推動(dòng)了我國(guó)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)與稅收制度的相互促進(jìn)與協(xié)調(diào)發(fā)展。

(一)改革開放前我國(guó)稅收制度的建立與調(diào)整

在新中國(guó)成立初期，我國(guó)面臨著財(cái)政收入緊張、生活資料匱乏等一系列問題，能否在全國(guó)范圍內(nèi)形成統(tǒng)一的稅收制度是國(guó)家政權(quán)穩(wěn)固、國(guó)民經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的關(guān)鍵。為此，在新中國(guó)首屆全國(guó)稅務(wù)會(huì)議上我國(guó)編制了《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，該要?jiǎng)t建立了全國(guó)統(tǒng)一的 14 個(gè)稅種和 6 級(jí)稅務(wù)組織機(jī)構(gòu)的社會(huì)主義稅收制度。這為當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇與社會(huì)穩(wěn)定發(fā)展提供了制度支撐。但隨著我國(guó)國(guó)有經(jīng)濟(jì)比例的提升和商品流通環(huán)節(jié)的減少，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，原有的稅收制度已經(jīng)難以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。在此背景下， 1953年我國(guó)實(shí)施了第一次稅收制度改革，這次改革重點(diǎn)放在合理調(diào)整、簡(jiǎn)化合并、消除重復(fù)征稅、調(diào)整高度集權(quán)的稅收制度方面，目的是簡(jiǎn)化征稅流程、調(diào)整稅收比例、取消部分行為稅。社會(huì)主義三大改造完成后，公有制成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的主體部分，納稅主體由工商企業(yè)變?yōu)榱斯兄乒ど唐髽I(yè)。為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制的變化，1958 年我國(guó)開啟了新一輪的稅收體制改革，這次改革以保持原稅負(fù)、簡(jiǎn)化稅制為目標(biāo)，試行工商統(tǒng)一稅標(biāo)準(zhǔn)。在公有制為主體的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)下，稅收制度開始向“非稅論”轉(zhuǎn)變。1973 年我國(guó)完成了改革開放前的第三次稅收制度改革，這次改革進(jìn)一步簡(jiǎn)化了稅收制度，將相關(guān)稅種進(jìn)行合并，繼續(xù)精簡(jiǎn)稅目與稅率。

(二)改革開放后我國(guó)的稅收制度改革

改革開放作為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展最重要的轉(zhuǎn)折點(diǎn)，為我國(guó)社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)打開了新局面，結(jié)束了稅收制度中的“非稅論”，稅收制度也成為踐行改革開放的重要助力。改革開放后，我國(guó)稅收制度改革可以劃分為以下三個(gè)階段。

1.稅收制度重新設(shè)立階段(1978～1991 年)。為推動(dòng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制改革， 1978 年我國(guó)將稅收制度改革作為重要突破口，稅收制度分別從對(duì)內(nèi)對(duì)外兩個(gè)領(lǐng)域發(fā)力，形成了相應(yīng)配套的稅收制度。對(duì)內(nèi)分兩步走建立了“利改稅”制度，將國(guó)營(yíng)企業(yè)上繳利潤(rùn)變?yōu)槔U納稅金；對(duì)外則將健全涉外稅收制度作為發(fā)力點(diǎn)。 1980 年，我國(guó)正式頒布了中外合資企業(yè)經(jīng)營(yíng)所得稅法和個(gè)人所得稅法。 1981 年，我國(guó)修訂了全國(guó)范圍內(nèi)的統(tǒng)一工商稅，該標(biāo)準(zhǔn)對(duì)外企也同樣適用。這為我國(guó)從相對(duì)封閉的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向開放的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變奠定了稅收基礎(chǔ)。1983年之后，國(guó)務(wù)院開始在全國(guó)范圍內(nèi)試行國(guó)營(yíng)企業(yè)“利改稅”制度，這時(shí)我國(guó)工商稅收制度已有32個(gè)稅種，并初步形成了內(nèi)外資企業(yè)不同的、以流轉(zhuǎn)稅與所得稅為主體、其他稅種相匹配的完整稅收制度。這時(shí)的稅收制度基本能滿足我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制變革與發(fā)展的需要，稅收的職能作用得到增強(qiáng)，財(cái)政收入得到穩(wěn)定增長(zhǎng)。

2.工商稅制度深化改革階段(1992～1994年)。自1992年黨的十四大召開后，我國(guó)開展了深化稅收體制改革的工作。自1993年底，國(guó)務(wù)院陸續(xù)公布了新的稅收條例，并于 1994 年開始全面實(shí)施新的稅收制度。這次改革的重點(diǎn)在于徹底取消了產(chǎn)品和工商稅，改為普遍征收生產(chǎn)型增值稅。新的流轉(zhuǎn)稅對(duì)內(nèi)對(duì)外統(tǒng)一，普遍適用。這時(shí)的稅收改革為我國(guó)經(jīng)濟(jì)制度發(fā)展、生產(chǎn)消費(fèi)能力釋放提供了重要助力。但隨著經(jīng)濟(jì)制度的不斷變革，這一時(shí)期的稅收制度矛盾凸顯，如：內(nèi)外資企業(yè)稅制不同，地方稅體系在改革之后農(nóng)業(yè)稅過重，等等。為解決上述問題，我國(guó)需要進(jìn)一步全面深化稅收體制改革。

3.稅制優(yōu)化改革階段(1994年后)。1994年以后，我國(guó)進(jìn)入現(xiàn)代稅制階段。這次稅收制度改革是在 1994年稅制改革的基礎(chǔ)上進(jìn)行了進(jìn)一步完善。 2003年，我國(guó)把“簡(jiǎn)稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”作為稅改的指導(dǎo)思想，在原有的稅收制度上建立一個(gè)可以有效調(diào)節(jié)國(guó)家經(jīng)濟(jì)波動(dòng)、體現(xiàn)國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策并促進(jìn)國(guó)家經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定發(fā)展的稅收體系。 2006 年，為了減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)工業(yè)反哺農(nóng)業(yè)，我國(guó)全面實(shí)行了農(nóng)業(yè)稅免征制度。 2008 年，我國(guó)實(shí)行了新的企業(yè)所得稅法，實(shí)現(xiàn)了內(nèi)外資企業(yè)稅收制度的統(tǒng)一，結(jié)束了內(nèi)外資企業(yè)差別對(duì)待，實(shí)現(xiàn)了全面的稅收公平。 2009 年，我國(guó)在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，這為我國(guó)企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的提升提供了必要條件。2011 年，我國(guó)完善了稅收與預(yù)算制度，構(gòu)建了有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)代稅收制度。 2013～2014 年，我國(guó)持續(xù)推進(jìn)稅收制度改革、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、推進(jìn)依法治稅、實(shí)現(xiàn)科學(xué)發(fā)展，建立了科學(xué)發(fā)展、社會(huì)公平、市場(chǎng)統(tǒng)一的稅收制度體系，并在 2016 年基本完成了重點(diǎn)的稅收改革工作任務(wù)。在此基礎(chǔ)上，2018 年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)文對(duì)個(gè)人所得稅進(jìn)行稅改，將個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加部分予以扣除，進(jìn)一步釋放了經(jīng)濟(jì)活力。 2021年作為“十四五”的開局之年，我國(guó)將繼續(xù)推進(jìn)個(gè)人所得稅與小微企業(yè)所得稅政策，實(shí)施小規(guī)模增值稅政策、核定征收政策以及稅收扶持政策。

二、我國(guó)稅收制度現(xiàn)存的問題

新中國(guó)成立以來，我國(guó)稅收制度不斷進(jìn)行探索和調(diào)整，目前已經(jīng)形成了較為完整的稅制體系，稅制結(jié)構(gòu)框架清晰，契合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展道路，現(xiàn)階段可以較好地體現(xiàn)籌備財(cái)政收入的屬性，但調(diào)節(jié)職能作用并未得到充分發(fā)揮，稅收體制仍存在一些問題。

(一)稅收結(jié)構(gòu)不合理

現(xiàn)階段，我國(guó)財(cái)富分配不均問題較為嚴(yán)重，急需稅收發(fā)揮再分配調(diào)節(jié)作用，提升社會(huì)公平。但在我國(guó)當(dāng)前稅制中，間接稅占比較大，這使得財(cái)政收入籌備工作累退特質(zhì)顯著，無法支撐量能納稅，能夠調(diào)節(jié)收入分配的稅種有限。稅制結(jié)構(gòu)不均衡會(huì)進(jìn)一步影響稅收對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用，間接稅大多關(guān)聯(lián)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況，經(jīng)濟(jì)發(fā)展低迷時(shí)期稅收隨之降低，會(huì)限制政府逆周期調(diào)控舉措。具體來說，當(dāng)前我國(guó)資源稅整體稅率較低，無法進(jìn)行合理的調(diào)節(jié)，對(duì)應(yīng)配套的能源產(chǎn)品價(jià)格機(jī)制不健全，企業(yè)不愿采取低碳發(fā)展舉措，綠色發(fā)展理念落實(shí)受到阻礙。稅種間調(diào)配機(jī)制不合理，與經(jīng)濟(jì)環(huán)境及公眾服務(wù)相聯(lián)系的稅種單一，而與企業(yè)相關(guān)的稅種收入在財(cái)政收入中占比較高，使得地方政府為了政績(jī)及地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展大力開發(fā)工業(yè)經(jīng)濟(jì)，教育、醫(yī)療等公共服務(wù)設(shè)施建設(shè)無法得到保障，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化無法落實(shí)。

(二)稅收法律體系不健全

稅制改革關(guān)系到社會(huì)公平和國(guó)家治理能力，需要通過立法保障稅收制度的權(quán)威，提升稅制措施的可操作性，推進(jìn)稅制更好地落實(shí)。現(xiàn)階段我國(guó)稅制立法層級(jí)不合理，在正式的法律中無法得以體現(xiàn)，大多數(shù)僅僅是以法規(guī)、規(guī)范性文件等形式頒布的，缺乏成型的法律體系。[6]從執(zhí)行者的角度來看，稅收制度不是以法律的形式存在意味著地方政府對(duì)于稅收?qǐng)?zhí)法有很大的自主權(quán)，各地方政府實(shí)施辦法不一，實(shí)施力度不同，就會(huì)導(dǎo)致資源配置不均衡，阻礙生產(chǎn)要素的自由流通，加劇區(qū)域間差異。由于政績(jī)考核以及稅收競(jìng)爭(zhēng)帶來的重重壓力，地方政府可能會(huì)采取濫用稅收優(yōu)惠等行為吸引外資帶動(dòng)本地經(jīng)濟(jì)發(fā)展，這樣就會(huì)產(chǎn)生不公平現(xiàn)象。從被執(zhí)行者的角度來看，由于部分立法的缺失，當(dāng)納稅人的權(quán)益保障可能存在漏洞時(shí)，一些稅收制度就會(huì)被忽視，導(dǎo)致稅收制度無法落實(shí)，這樣就會(huì)損害國(guó)家稅收制度的公信力，削弱稅收政策的實(shí)施效力。

(三)地方稅收體系不完善

稅收體系的完善關(guān)系到中央與地方之間治理體系的健全，有利于打破雙方集權(quán)放權(quán)無法平衡的困境。現(xiàn)階段，我國(guó)地方稅收體系框架不完善，亟待重新構(gòu)建。地方稅收體系的建立關(guān)系到公共財(cái)政的結(jié)構(gòu)體系、收入分配框架、政府職能轉(zhuǎn)變等重大事項(xiàng)，要著力于地方稅主體稅種以及各稅種之間的配比問題，協(xié)調(diào)地方與中央的財(cái)政關(guān)系。但目前我國(guó)由于實(shí)際限制過多無法彌補(bǔ)以上遺缺。一直以來，我國(guó)稅制的財(cái)政收入功能都是作為主要特質(zhì)體現(xiàn)的，但過多強(qiáng)調(diào)這一特征會(huì)導(dǎo)致地方政府急功近利，一味注重財(cái)政收入，將工作重心過多地放在財(cái)政收入貢獻(xiàn)多的產(chǎn)業(yè)，忽視了地方產(chǎn)業(yè)均衡配比、良性發(fā)展的原則，制約了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級(jí)。

三、我國(guó)稅收制度改革展望

“十四五”對(duì)我國(guó)稅收制度調(diào)整提出了新的要求，明確提出要完善現(xiàn)代稅收制度，健全地方稅、直接稅體系，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，逐步提高直接稅比重。依據(jù)以上要求，我國(guó)未來稅制改革應(yīng)主要關(guān)注以下幾個(gè)方面：

(一)優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)

當(dāng)前我國(guó)的間接稅、直接稅比重不均衡，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)首先要提升直接稅比例，直接稅所獨(dú)有的“自動(dòng)穩(wěn)定器”屬性能夠加強(qiáng)稅收的宏觀調(diào)配職能，完善收入再分配體制，縮小收入差距，進(jìn)而促進(jìn)社會(huì)公平。應(yīng)放寬個(gè)人所得稅征集范圍，合理設(shè)置稅率，緩解中低收入者的稅負(fù)，保證個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的有效性。健全以房地產(chǎn)稅為核心的財(cái)產(chǎn)稅體系，催化房地產(chǎn)稅改革，規(guī)范房地產(chǎn)稅費(fèi)制度，加大調(diào)節(jié)財(cái)富分配力度。[7]同時(shí)，要深化推進(jìn)間接稅改革，應(yīng)結(jié)合當(dāng)前數(shù)字經(jīng)濟(jì)重新構(gòu)建間接稅體系，降低增值稅比重，簡(jiǎn)化增值稅稅率結(jié)構(gòu)；增加消費(fèi)稅所占比重，以此優(yōu)化經(jīng)濟(jì)發(fā)展結(jié)構(gòu)，激發(fā)居民消費(fèi)熱情，將高能耗產(chǎn)品、奢侈品等納入征稅范圍；對(duì)能源低耗品有針對(duì)性地實(shí)行稅收優(yōu)惠，實(shí)行資源稅和環(huán)境保護(hù)稅管理，契合“綠色低碳”原則合理調(diào)配稅制。

(二)健全稅收法律體系

應(yīng)貫徹落實(shí)依法治國(guó)理念，使稅收制度改革有法可依。應(yīng)進(jìn)一步健全稅收法律體系，為稅改的成功推進(jìn)保駕護(hù)航。加快設(shè)立稅收相關(guān)法律，有利于規(guī)范中央與地方稅收制度標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)稅收制度的威信，提升其法律效力。加強(qiáng)稅收優(yōu)惠政策監(jiān)督立法，對(duì)實(shí)施主體及實(shí)施過程等細(xì)則規(guī)范化，在此基礎(chǔ)上提升稅收優(yōu)惠制度的靈活度，使其更好地發(fā)揮能動(dòng)作用。建立健全稅收征管制度，保障納稅人的合法權(quán)益，進(jìn)而保障社會(huì)公平。

(三)完善地方稅收體系

現(xiàn)階段，我國(guó)各地區(qū)稅制結(jié)構(gòu)的差異化導(dǎo)致各地稅收存在異質(zhì)性，一味地盲目遵守現(xiàn)有體制將無法順應(yīng)時(shí)代發(fā)展要求。地方稅收體系應(yīng)貼合國(guó)家發(fā)展方向，隨中央變化進(jìn)行適度調(diào)整，以總體格局穩(wěn)定為基石，結(jié)合各個(gè)稅種的改革，因地制宜地確定地方稅種，完善稅制結(jié)構(gòu)。合理規(guī)劃稅種共享比例，依據(jù)各地實(shí)際情況進(jìn)行適當(dāng)調(diào)配。中央應(yīng)適量放權(quán)，保證地方政府可以針對(duì)自身情況做出調(diào)整。各地方政府應(yīng)緊跟中央腳步，優(yōu)化并完善本地稅收體系，摒棄急功近利思想，促進(jìn)本地產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)良性發(fā)展。