新租賃會計準則對公司財務報表的影響探析

山東省廣安消防技術(shù)服務有限公司

引言

新租賃會計準則近年來受到了各類企業(yè)的高度關(guān)注，這種關(guān)注主要是由于企業(yè)需要設法應對其帶來的影響，如企業(yè)的償債能力、盈利能力可能受到的影響以及各類財務報表受到的深遠影響?？茖W應用新租賃會計準則，正是本文圍繞新租賃會計準則對公司財務報表的影響開展具體研究的原因所在。

一、新租賃會計準則內(nèi)容分析

（一）核心內(nèi)容

新租賃會計準則的核心內(nèi)容可細分為四個方面：第一，實現(xiàn)租賃定義完善。通過科學完善的對租賃規(guī)定進行明確，準則的指引效用大幅提升，具體在合同合并、租賃識別中均有著直觀體現(xiàn)。第二，經(jīng)營租賃與融資租賃在承租人方面的分類取消。新租賃會計準則采用單一會計處理模式，兩租合一，承租人對經(jīng)營租賃表內(nèi)化處理也得以明確，所有主要租賃業(yè)務由承租人在資產(chǎn)負債表內(nèi)確認，區(qū)分服務于租賃屬于其中關(guān)鍵。第三，改進后續(xù)計量標準。以往準則未能明確的特殊情況處理在新準則下得以明確，如租賃選擇權(quán)重估等情況，新準則提供了明確的會計處理要求。第四，大幅提升的信息透明性。新準則帶來了大幅增加的信息透明性，這在租賃信息方面有著最直觀體現(xiàn)，由此大部分租賃業(yè)務可在財務報表中得到披露，這源于經(jīng)營租賃資本化影響，財務報表能夠?qū)崿F(xiàn)租賃情況的直接體現(xiàn)，使企業(yè)租賃業(yè)務信息可更多傳遞給報表使用者。此外，出租人需要披露更多內(nèi)容，雙方信息公開透明程度可進一步提升，相關(guān)決策可由此獲得便利[1]。

（二）新舊準則對比

對于原準則與新準則可以發(fā)現(xiàn)，二者的差異主要體現(xiàn)在三個方面：第一，租賃分類差異。原準則標準為資產(chǎn)所有權(quán)的報酬和風險轉(zhuǎn)移，且采取不同處理方法應用不同類型租賃，報表中僅反映融資租賃。新準則實現(xiàn)了兩租合一，承租人租賃分類取消，經(jīng)營租賃入表，同時無須資本化處理低值租賃和短期租賃。第二，會計處理差異。融資租賃在雙重會計處理中的核算需要采用入表的形式，這屬于原有準則的具體要求，同時不入表的經(jīng)營租賃僅需要表外披露。新準則需要租賃確認一項租賃負債和使用權(quán)資產(chǎn)，并進行利息和折舊費用計提。對于承租人來說，新準則對租賃業(yè)務實現(xiàn)了簡化處理，融資租賃會計處理方式可類似原準則處理大部分租賃業(yè)務。第三，列報與披露差異。原準則需要在資產(chǎn)負債表中列示融資租賃，披露信息存在于附錄中，如在附注中披露經(jīng)營租賃。新準則下經(jīng)營租賃資本化的承租方面臨著較為嚴格的要求，需要將經(jīng)營租賃表內(nèi)化處理，租賃信息可由此大量披露。出租人增加各項事項披露程度，同時存在增加的信息披露要求。租賃雙方相關(guān)信息在新準則下的透明程度大幅提升，因此企業(yè)財務狀況也能夠更加真實展示[2]。

二、新租賃會計準則對公司財務報表的影響

（一）對利潤表的影響

經(jīng)營租賃資產(chǎn)涉及的利用、折舊費用在新租賃會計準則中得到了強調(diào)，這類費用的使用權(quán)資產(chǎn)計提需要使用直線法，后期核算租賃負債則需要使用攤余成本法?；诓蛔兊陌雌谡叟f額度，企業(yè)為適應新準則要求需要對本金進行不斷補償，利息費用會受此影響不斷減少。對于融資租賃，以往承租人會計處理方式采用上表方式，經(jīng)營租賃采用不上表會計處理方式，但新準則提出全部上表的入表模型，會導致受經(jīng)營租賃的租金承諾影響，承租人資產(chǎn)負債表將相應擴大，企業(yè)利潤會因成本增長而降低。總的來說，經(jīng)營租賃承租人在新準則下的費用分攤方式變化會帶來深遠影響，這種影響源于前大后小融資租賃一致模式對原有直線法的取代，對于原準則使用的直線法來說，以往經(jīng)營租賃費用的確認在租賃期的前半段時間內(nèi)受到新準則影響下降低。以某百貨公司為例，新租賃會計準則對其利潤影響較大，這種影響主要體現(xiàn)在管理費用、銷售費用、營業(yè)總成本、財務費用的提升方面，同時營業(yè)利潤會顯著下降。

（二）對資產(chǎn)負債表的影響

表外化處理的經(jīng)營租賃屬于原準則的重要內(nèi)容，但隨著新準則的發(fā)布和應用，相關(guān)負債和使用權(quán)資產(chǎn)需要在經(jīng)營租賃交易中由承租人確認，這種變化會導致承租人的負債和資產(chǎn)規(guī)模擴大。由于租賃負債的攤銷率低于使用權(quán)資產(chǎn)的折舊率，承租人在初期還會出現(xiàn)顯著減少所有者權(quán)益的現(xiàn)象。對承租人來說，以往產(chǎn)生負債的租賃業(yè)務會在資產(chǎn)負債表中記錄，但新準則要求在資產(chǎn)負債表記錄，這使得承租人的資產(chǎn)和負債均增多，企業(yè)隨之擴大的資產(chǎn)負債規(guī)模帶來的影響較為深遠。在對租賃資產(chǎn)的評估中，企業(yè)需要確認租賃業(yè)務相關(guān)的費用與折舊，因此存在前大后小的費用變化，因此會催生企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營決策等問題，大量租賃交易會導致企業(yè)的財務報告中記錄經(jīng)營租賃的情況，成倍擴大的資產(chǎn)和負債將隨之出現(xiàn)。新準則使得企業(yè)財務報表信息更加真實，資產(chǎn)負債比率也受租賃負債和資產(chǎn)影響顯著提升，更重的負擔使得企業(yè)融資難度提高。對屬于非流動資產(chǎn)的使用權(quán)資產(chǎn)來說，新準則下租賃負債同樣可劃入該范疇，這種情況下變動較為明顯的內(nèi)部資產(chǎn)負債表結(jié)構(gòu)會帶來深遠影響。擴大了提高的資產(chǎn)負債源于資產(chǎn)負債率帶來的影響，企業(yè)的長期償債能力也會一同出現(xiàn)顯著下降，這源于資產(chǎn)出現(xiàn)的周轉(zhuǎn)率降低，報表需要進行針對性披露的非流動性資產(chǎn)在新準則規(guī)定中不具備特殊性。圍繞未來義務進行分析可以發(fā)現(xiàn)，租賃負債的后期核算采用攤余成本法。考慮到按年限平均法折舊的使用權(quán)資產(chǎn)影響，減少更多的使用權(quán)資產(chǎn)會對企業(yè)所有者權(quán)益造成影響，這種權(quán)益會同時出現(xiàn)顯著減少。租賃期開始與終止時負債與資產(chǎn)存在相同的變化規(guī)模。這使得所有者權(quán)益并不會真正出現(xiàn)變化。以上文提及的百貨公司為例，新租賃會計準則對其非流動資產(chǎn)、負債帶來了較大影響，原有63.6%的財務保障系數(shù)也下降至40.2%，企業(yè)因此出現(xiàn)的負擔加重、長期償債能力下降、財務風險提升對其長期可持續(xù)發(fā)展極為不利[3]。

（三）對現(xiàn)金流量表的影響

圍繞經(jīng)營活動現(xiàn)金流進行分析可以發(fā)現(xiàn)，原準則下的這種經(jīng)營租賃合同租金由承租方企業(yè)支付，而結(jié)合新準準則的相關(guān)規(guī)定可以發(fā)現(xiàn)，該經(jīng)營租賃合同租金被分為兩部分，不再歸為經(jīng)營活動現(xiàn)金流出，而是包括屬于經(jīng)營活動現(xiàn)金流量（或籌資活動現(xiàn)金流量）的利息部分，以及屬于籌資活動現(xiàn)金流量的租賃負債。新準則落實后企業(yè)的財務費用將出現(xiàn)顯著增加，這種增加源于資產(chǎn)負債表的變動，如使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊等，承租人經(jīng)營活動現(xiàn)金流出也會同時因此減小，租賃負債帶來的影響不容忽視，同時存在的融資活動現(xiàn)金流出增加也需要得到重視，但同時存在不發(fā)生變化的總的現(xiàn)金流量?？偓F(xiàn)金流量活動方面，新準則并未造成不同影響，但在相同的每期租金支付數(shù)值下，具體分類結(jié)構(gòu)方面的現(xiàn)金流量影響也會直接影響企業(yè)生存發(fā)展，并導致各期籌資活動現(xiàn)金凈流量的明顯下降。因此部分現(xiàn)金凈流量出現(xiàn)的提升不容忽視，如經(jīng)營活動，這同樣需要得到重視。仍以上文提及的百貨公司為例，新租賃會計準則對其籌資活動和經(jīng)營活動的現(xiàn)金流會帶來深遠影響，現(xiàn)金流量表的結(jié)構(gòu)也會出現(xiàn)顯著變化，隨之減少的籌資活動現(xiàn)金流量凈額會導致相應現(xiàn)金支出增加，并導致償債能力降低、籌資規(guī)模加大。

三、基于新租賃會計準則的應對措施選擇

（一）強化信息溝通

為應對新租賃會計準則對財務報表帶來的一系列影響，需首先從強化信息溝通入手，相關(guān)企業(yè)需結(jié)合自身實際深入研究新租賃會計準則，并在租賃合同簽訂前做好信息溝通工作。以此基于新準則完善租賃合同，對相關(guān)規(guī)定進行優(yōu)化調(diào)整，相關(guān)規(guī)劃需在不影響未來一定時間內(nèi)成本的前提下開展?；砻鈼l件可基于租賃合同簽訂過程中的承租雙方通過良好溝通確定，結(jié)合相關(guān)研究，優(yōu)選租賃方式。為更好適應新租賃會計準則，企業(yè)需不斷調(diào)整租賃業(yè)務，降低新準則對其成本帶來的影響，同時強化租賃業(yè)務披露、提升信息透明度、強化溝通，新租賃會計準則帶來的相關(guān)挑戰(zhàn)即可更好應對。

（二）培育會計人才

新租賃會計準則下企業(yè)必須不斷優(yōu)化自身內(nèi)部控制系統(tǒng)，并關(guān)注新準則對自身盈利狀況和資產(chǎn)負債帶來的影響，針對性改變績效考核指標。考慮到新準則下業(yè)務人員在所有權(quán)資產(chǎn)折舊方法選擇、折現(xiàn)率確定、所有權(quán)資產(chǎn)減值測試方面具備更多獨立選擇，因此企業(yè)還需要在會計內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善中投入資源和精力，以此結(jié)合現(xiàn)有租賃合同預測評估未來的租賃需求。企業(yè)財務人員需強化對新準則的重視和學習，對準則的變更情況需要及時了解，同時考慮企業(yè)受到的不同條例影響，針對性提高自身專業(yè)性。企業(yè)可邀請專家開展講座培訓，并為會計人員提供進修途徑，以此提升其勝任能力和專業(yè)程度，專業(yè)人才培養(yǎng)的強化可保證企業(yè)更好適應新準則的影響。

（三）現(xiàn)金流量管理

考慮到租賃業(yè)務的特殊性，以往很多企業(yè)利用原準準則中明線劃分來將經(jīng)營活動構(gòu)造成租賃合同，企業(yè)可在資產(chǎn)負債率不增加的前提下實現(xiàn)表外融資。但在新準則下，兩租合一改革使得以往的表外融資優(yōu)勢不再存在，此時企業(yè)必須強化對自身戰(zhàn)略決策、經(jīng)營情況、財務狀況的綜合考量，并考慮到租賃和購買決策的優(yōu)劣。此外，由于企業(yè)資產(chǎn)負債表在新準則下膨脹，企業(yè)還需要關(guān)注自身信用評級、資金籌集、風險管理、現(xiàn)金流受到的影響，以此針對性修訂租賃會計準則，強化現(xiàn)金流管理。

結(jié)語

綜上所述，新租賃會計準則對公司財務報表的影響較為深遠。為更好適應新租賃會計準則帶來的相關(guān)挑戰(zhàn)，租賃會計信息系統(tǒng)的建設和更新也需要得到重視。