腐敗治理：道德約束與制度約束

張慶龍 郭霞

【摘要】腐敗治理是國(guó)家治理的重要內(nèi)容之一。 腐敗治理不僅需要依靠思想道德的自律， 更需要制度的剛性約束。 在剛?cè)岵?jì)的腐敗治理模式中， 應(yīng)堅(jiān)持以制度反腐為主的治理策略。 在國(guó)家宏觀制度結(jié)構(gòu)基本確立并有效實(shí)施的背景下， 充分發(fā)揮微觀層面的內(nèi)部控制制度在遏制腐敗方面的作用有助于反腐工作從治標(biāo)轉(zhuǎn)向治本， 確保國(guó)家治理體系與治理能力現(xiàn)代化的實(shí)現(xiàn)。 同時(shí)， 針對(duì)腐敗治理的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題， 提出構(gòu)建協(xié)同反腐機(jī)構(gòu)形成反腐合力、繼續(xù)推進(jìn)單位內(nèi)部控制流程化與信息化再造、整合審計(jì)資源落實(shí)監(jiān)督機(jī)制三個(gè)方面的政策建議。

【關(guān)鍵詞】腐敗治理;道德反腐;制度反腐;內(nèi)部控制

【中圖分類號(hào)】D262? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2021）20-0104-7

一、國(guó)家治理現(xiàn)代化背景下的腐敗治理

腐敗是權(quán)力的伴生物， 但二者并不能簡(jiǎn)單地劃等號(hào)。 腐敗不是權(quán)力的腐敗， 而是權(quán)力主體的腐敗[1] 。 人的行為選擇受人的本性和外在環(huán)境的影響， 腐敗行為同樣如此。 宏觀上來(lái)看， 腐敗是寄生于政治有機(jī)體上的“毒瘤”， 盡管有不同的表現(xiàn)形式， 但從根本上來(lái)說(shuō)是權(quán)力行使者對(duì)公權(quán)力的不當(dāng)行使或者濫用， 如何約束權(quán)力以防止權(quán)力被濫用是腐敗治理的重點(diǎn)。

黨的十八屆三中全會(huì)在《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》[2] 中明確提出， “全面深化改革的總目標(biāo)是完善和發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義制度， 推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”。 國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化構(gòu)成了國(guó)家治理現(xiàn)代化， 其目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)國(guó)家的善治， 首要特征是公共權(quán)力運(yùn)行的制度化和規(guī)范化。 作為中國(guó)共產(chǎn)黨執(zhí)政新理念的國(guó)家治理現(xiàn)代化就是要形成和維護(hù)良好的治理秩序、有效抵御治理中的各種風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)良好的治理效能[3] 。 現(xiàn)代化的國(guó)家治理基本特征包括制度化、民主化、協(xié)同化和效率化， 必然要求以一系列制度、機(jī)制構(gòu)建起相互協(xié)調(diào)、運(yùn)行有效的國(guó)家治理體系以確保公權(quán)力廉潔高效運(yùn)行。 顯然， 腐敗與善治目標(biāo)背道而馳， 是對(duì)國(guó)家治理現(xiàn)代化的最大挑戰(zhàn)。 因此， 本文認(rèn)為， 腐敗治理不僅是國(guó)家治理的重要內(nèi)容之一， 也是一個(gè)國(guó)家實(shí)現(xiàn)治理現(xiàn)代化的必由之路， 腐敗治理的水平影響著國(guó)家治理現(xiàn)代化的方向和效果， 推進(jìn)國(guó)家治理現(xiàn)代化要從腐敗治理著手。 那么， 如何進(jìn)行腐敗治理呢？

二、腐敗治理： 剛?cè)岵?jì)， 制度為主

任建明等[4] 認(rèn)為， 腐敗行為的發(fā)生受兩方面因素的影響， 即腐敗動(dòng)機(jī)和腐敗機(jī)會(huì)， 其中腐敗動(dòng)機(jī)來(lái)自于主觀的貪欲等個(gè)體原因， 腐敗機(jī)會(huì)產(chǎn)生于客觀的制度缺失或漏洞等制度原因。 因此， 本文認(rèn)為， 腐敗治理應(yīng)從兩個(gè)方面入手： 以道德教育約束“貪欲”， 以制度建設(shè)減少“機(jī)會(huì)”。

1. 道德約束以自律。 馬克思主義認(rèn)為， 道德是一種社會(huì)意識(shí)形態(tài)， 它是人們生活及行為的共同準(zhǔn)則和規(guī)范。 道德的作用就是要調(diào)控人性朝著健康的方向去發(fā)展， 引導(dǎo)和保護(hù)人性的積極方面， 限制和打擊人性的消極方面。 從行動(dòng)邏輯來(lái)看， 一切腐敗行為都是從背離道德開始的， 道德腐化是權(quán)力主體走向腐敗深淵的第一步[5] 。 以道德約束權(quán)力通過(guò)深入到權(quán)力主體內(nèi)心使之自省自覺， 在面對(duì)誘惑時(shí)能夠堅(jiān)守底線而不至于迷失， 最終內(nèi)化于心外化于行， 影響權(quán)力主體的外在行為。 習(xí)近平總書記就曾引用“修其心， 治其身， 而后可以為政于天下”， 強(qiáng)調(diào)干部要加強(qiáng)自身道德修養(yǎng)， 真正做到“心不動(dòng)于微利之誘， 目不眩于五色之惑”。 而制度是一種具有強(qiáng)制性的外在約束力量， 只有通過(guò)人的思想自覺和道德自省才能起作用。 因此， 從行為人的思想動(dòng)機(jī)上去解決問(wèn)題， 構(gòu)筑抵御腐蝕的思想道德防線， 使權(quán)力主體在主觀上形成不想腐的自律意識(shí)是治理腐敗的最高境界。

陳國(guó)權(quán)等[5] 認(rèn)為， 道德制約權(quán)力存在兩種基本形態(tài)， 即道德自律和道德他律。 前者通過(guò)提升權(quán)力主體的道德認(rèn)識(shí)加強(qiáng)道德修養(yǎng)、錘煉道德意志， 使其將外在的道德準(zhǔn)則內(nèi)化為自身的道德責(zé)任和道德需求， 從而自覺進(jìn)行自我監(jiān)督和自我約束， 抑制腐敗行為的發(fā)生; 后者則通過(guò)明確權(quán)力必須遵循的道德守則， 使權(quán)力主體清晰地認(rèn)知權(quán)力的道德邊界， 并通過(guò)法律規(guī)則、社會(huì)輿論等保障道德準(zhǔn)則的制約力。 道德自律是道德制約權(quán)力的本質(zhì)追求和最終目標(biāo)， 道德他律是實(shí)現(xiàn)道德自律的保障。 一個(gè)人的道德自律并非天生具有， 需要后天的教育培養(yǎng)并在實(shí)踐中不斷磨煉、慢慢養(yǎng)成， 因此形成道德自律重在教育、貴在培養(yǎng)， 通過(guò)常態(tài)化、制度化的思想道德和黨紀(jì)國(guó)法學(xué)習(xí)教育， 幫助權(quán)力主體筑牢拒腐防變的思想堤壩。 道德他律的形成則需要借助于立法程序推動(dòng)道德法律化， 將道德信念上升為正式的道德法律和制度體系以保障道德的制約力， 克服道德的非強(qiáng)制性導(dǎo)致的剛性不足。 借由制度化的道德他律促進(jìn)道德自律， 從而在全社會(huì)形成被廣泛接受的廉潔認(rèn)同感和價(jià)值觀， 進(jìn)一步提升道德約束權(quán)力的實(shí)效性。

2. 制度約束以他律。 腐敗是濫用權(quán)力的結(jié)果， 尤其是當(dāng)權(quán)力缺乏有效的約束時(shí)， “絕對(duì)的權(quán)力導(dǎo)致絕對(duì)的腐敗”。 在腐敗動(dòng)機(jī)和腐敗機(jī)會(huì)這兩個(gè)影響腐敗行為的因素中， 腐敗動(dòng)機(jī)是腐敗行為發(fā)生的深層原因， 植根于人的本性之中。 所謂“江山易改， 本性難移”， 從腐敗動(dòng)機(jī)著手的道德約束只能抑制而不能消除腐敗。 腐敗機(jī)會(huì)則是腐敗行為發(fā)生的直接原因， 對(duì)任何現(xiàn)實(shí)的社會(huì)來(lái)說(shuō)， 腐敗存在的程度怎樣， 主要取決于腐敗的直接原因， 即制度上的腐敗機(jī)會(huì)的多少[4] 。

新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為， 理性經(jīng)濟(jì)人在限制條件或約束條件下往往基于自利動(dòng)機(jī)做出使自身效用最大化的選擇， 不同的制度安排通過(guò)影響個(gè)人對(duì)成本和收益的計(jì)算最終影響其行為選擇。 腐敗和廉潔同樣是人在特定制度下做出的實(shí)現(xiàn)自身效用最大化的選擇， 當(dāng)外在制度缺失或者存在缺陷， 腐敗收益高于腐敗成本， 腐敗就將蠢蠢欲動(dòng)。 在這種情況下， 反腐敗如果僅僅著眼于案件的查處以及單純強(qiáng)調(diào)思想教育和自律顯然是不夠的， 只有通過(guò)持續(xù)的制度創(chuàng)新改變?nèi)藗冃袨榈募?lì)機(jī)制， 減少腐敗得以發(fā)生的機(jī)會(huì)， 并強(qiáng)化對(duì)權(quán)力行使的約束機(jī)制， 才能有效地遏制腐敗[6] 。

腐敗可能表現(xiàn)為貪污、受賄、挪用公款等明顯的腐敗犯罪行為， 也可能隱藏于假公濟(jì)私或公私兼顧的灰色區(qū)域形成灰色腐敗， 這類隱性的權(quán)力腐敗往往界線模糊， 卻是當(dāng)前不可忽視的腐敗現(xiàn)象。 對(duì)腐敗犯罪要以嚴(yán)格的執(zhí)紀(jì)執(zhí)法增強(qiáng)制度剛性， 一以貫之強(qiáng)化“不敢腐”的震懾， 使腐敗分子受到應(yīng)有的懲處。 清除灰色腐敗最有效的方法之一是科學(xué)配置權(quán)力， 明確權(quán)力邊界， 加強(qiáng)重點(diǎn)領(lǐng)域監(jiān)督機(jī)制改革和制度建設(shè)， 推動(dòng)形成不斷完備的制度體系、嚴(yán)格有效的監(jiān)督體系， 讓權(quán)力行使者因制度而“不能腐”。 因此， 無(wú)論對(duì)于何種形式的腐敗， 制度建設(shè)都是反腐敗的治本之策。 通過(guò)制度設(shè)計(jì)去堵塞漏洞， 鏟除腐敗滋生的土壤; 通過(guò)制度規(guī)定能做、不能做以及禁止做的范圍， 劃定人的行為邊界， 引導(dǎo)人的行為選擇; 通過(guò)懲戒措施對(duì)越線行為給予必要的懲罰， 從而幫助人們形成對(duì)行為后果的合理預(yù)期， 實(shí)現(xiàn)約束人的行為的目的。 制度通過(guò)引導(dǎo)人的行為形塑個(gè)體習(xí)慣， 涵養(yǎng)制度信仰， 營(yíng)造按制度辦事的社會(huì)氛圍， 提升整體道德水平， 最終形成風(fēng)清氣正的良好政治生態(tài)和社會(huì)文化。

3. 道德約束還是制度約束。 腐敗的道德約束與制度約束并非涇渭分明、非此即彼， 二者相互配合、相互促進(jìn)并相互轉(zhuǎn)化。 腐敗治理的效果受人的道德素養(yǎng)和制度有效性的影響， 治理方式上應(yīng)當(dāng)將道德和制度有機(jī)結(jié)合， 以道德的軟性約束培養(yǎng)人的內(nèi)在信念， 以制度的剛性約束規(guī)范人的外在行為， 道德與制度同時(shí)發(fā)力、同向發(fā)力才能最大限度地發(fā)揮制度的約束功能。 如果片面強(qiáng)調(diào)制度而放棄了對(duì)人的思想道德教育， 可能使制度的落實(shí)因缺乏思想基礎(chǔ)而大打折扣; 如果脫離制度來(lái)空談思想道德教育， 可能使得道德教化淪為紙上談兵而無(wú)法產(chǎn)生實(shí)效。 黨的十五大報(bào)告[7] 就提出“堅(jiān)持標(biāo)本兼治， 教育是基礎(chǔ)， 法制是保證， 監(jiān)督是關(guān)鍵”， 形成依靠思想政治教育和制度創(chuàng)新鏟除腐敗滋生的土壤， 達(dá)到“標(biāo)本兼治、綜合治理”的反腐敗新思路。 十八屆四中全會(huì)審議通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》[8] （簡(jiǎn)稱《決定》）明確提出“國(guó)家和社會(huì)治理需要法律和道德共同發(fā)揮作用， 必須堅(jiān)持一手抓法治、一手抓德治”， 將道德約束與制度約束上升為以德治國(guó)和依法治國(guó)的國(guó)家戰(zhàn)略。

當(dāng)然， 作用機(jī)理的不同決定了道德約束與制度約束作用效果的差異， 進(jìn)而導(dǎo)致二者在腐敗治理策略中的地位也有所不同。 道德約束更多的作用在于削弱人的腐敗動(dòng)機(jī)。 動(dòng)機(jī)既不是行為也不是結(jié)果， 無(wú)法通過(guò)外力的強(qiáng)制予以根除[1] 。 道德自律需要在一定的制度環(huán)境中尋找固定的支點(diǎn)， 如果沒有相應(yīng)的制度保障， 官德或者行政倫理就只能是一種偶然的力量： 一種個(gè)體的善， 而不是一種具有普遍意義的行為[9] 。 在人性善惡兩面性之下， 建立和完善制度可以在人的貪欲和權(quán)力之間筑起一道防火墻， 是有效治理腐敗的根本保證。 道德反腐最終也應(yīng)通過(guò)成文化、制度化以形成外在強(qiáng)制力， 這已經(jīng)從世界上其他國(guó)家和地區(qū)反腐敗成功經(jīng)驗(yàn)中得到驗(yàn)證， 如美國(guó)就制定了《道德法》、英國(guó)和新加坡有《防止貪污法》、日本有《國(guó)家公務(wù)員倫理法》等。

依靠制度建設(shè)和制度創(chuàng)新治理腐敗， 也是當(dāng)前我國(guó)推動(dòng)高質(zhì)量發(fā)展以及實(shí)行供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的必然選擇。 黨的十九大報(bào)告[10] 指出， “我國(guó)經(jīng)濟(jì)已由高速增長(zhǎng)階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段， 正處在轉(zhuǎn)變發(fā)展方式、優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)換增長(zhǎng)動(dòng)力的攻關(guān)期”。 高質(zhì)量發(fā)展是新常態(tài)下中國(guó)經(jīng)濟(jì)最鮮明的特征， “十四五”乃至今后更長(zhǎng)時(shí)期， 高質(zhì)量發(fā)展的主題將體現(xiàn)在政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、文化、生態(tài)等各個(gè)領(lǐng)域， 雖然表現(xiàn)形式可能多種多樣， 但其原動(dòng)力在于體制機(jī)制的轉(zhuǎn)變。 黨的十九大報(bào)告就強(qiáng)調(diào)“必須堅(jiān)持和完善中國(guó)特色社會(huì)主義制度， 不斷推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化， 堅(jiān)決破除一切不合時(shí)宜的思想觀念和體制機(jī)制弊端”， 同時(shí)提出體制機(jī)制的改革要“以供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革為主線”。

供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的核心是以政府為核心的各類制度創(chuàng)新與制度供給， 改革的目標(biāo)是通過(guò)更好地發(fā)揮政府作用進(jìn)而發(fā)揮市場(chǎng)配置資源的決定性作用， 提高我國(guó)供給體系的質(zhì)量與效益[11] 。 高質(zhì)量發(fā)展和供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革必然要求管住管好政府這只“看得見的手”， 以國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化為導(dǎo)向， 深化機(jī)構(gòu)改革、優(yōu)化政府機(jī)構(gòu)設(shè)置和職能配置， 形成職責(zé)明確、權(quán)力明晰、依法行政的政府治理體系。 制度反腐著眼于通過(guò)制度建設(shè)和制度創(chuàng)新鏟除腐敗滋生的土壤， 通過(guò)權(quán)力的重構(gòu)深化制度供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革， 降低制度性交易費(fèi)用， 構(gòu)建與高質(zhì)量發(fā)展要求相適應(yīng)的體制機(jī)制， 強(qiáng)化改革的執(zhí)行力和統(tǒng)籌性， 為高質(zhì)量發(fā)展打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。 黨的十九大報(bào)告中已明確將建立腐敗治理的制度邏輯作為新時(shí)期反腐敗的重心， 增強(qiáng)制度自信， 形成懲防并舉的長(zhǎng)效機(jī)制。

三、制度反腐的核心是制約和監(jiān)督權(quán)力

十八大以來(lái)在全面深化改革重大部署和全面推進(jìn)依法治國(guó)戰(zhàn)略部署下， 通過(guò)大刀闊斧推進(jìn)法律法規(guī)制度“立改廢釋”， 我國(guó)已初步建立起基本覆蓋政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)等各個(gè)方面和黨員、干部各種行為的反腐倡廉制度體系， 黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗斗爭(zhēng)成效明顯， 但是反腐敗斗爭(zhēng)形勢(shì)依然嚴(yán)峻復(fù)雜[10] 。 黨的十八大以來(lái)， 我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)， 反腐倡廉也逐漸呈現(xiàn)新常態(tài)。 莊德水[12] 認(rèn)為， 反腐新常態(tài)的形成和發(fā)展， 取決于能否實(shí)質(zhì)性地改變?cè)械臋?quán)力結(jié)構(gòu)、利益格局和政治生態(tài)。 合理的權(quán)力結(jié)構(gòu)取決于權(quán)力分工是否科學(xué)、權(quán)力配置是否規(guī)范、權(quán)力制約是否到位以及權(quán)力運(yùn)行是否順暢， 制度的有效性在很大程度上取決于權(quán)力結(jié)構(gòu)的合理性。 由此可見， 制度反腐不僅僅是制定一系列法律法規(guī)制度， 而且是一個(gè)構(gòu)建合理權(quán)力結(jié)構(gòu)的過(guò)程。 制度反腐通過(guò)制度和法律手段， 以規(guī)則體系與組織架構(gòu)預(yù)防和遏制腐敗， 其本質(zhì)是對(duì)公共權(quán)力的制約和監(jiān)督。

反腐倡廉的核心是制約和監(jiān)督權(quán)力， 通過(guò)構(gòu)建決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的科學(xué)權(quán)力結(jié)構(gòu)， 形成穩(wěn)定的、相互鉗制的權(quán)力制衡制度體系和運(yùn)行機(jī)制， 把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里。 十八大報(bào)告中明確提出“健全權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督體系”， 十八屆中紀(jì)委第三次會(huì)議上習(xí)近平總書記明確反腐的目標(biāo)是“形成科學(xué)的權(quán)力結(jié)構(gòu)和運(yùn)行機(jī)制”， 十八屆中紀(jì)委第五次會(huì)議上習(xí)近平總書記做出“制度治黨”“重構(gòu)政治生態(tài)”的戰(zhàn)略規(guī)劃， 十九大報(bào)告強(qiáng)調(diào)“要加強(qiáng)對(duì)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督”。 這些提法是對(duì)以制約和監(jiān)督權(quán)力為核心的制度反腐的高度凝練， 把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里， 就是要依法設(shè)定權(quán)力、規(guī)范權(quán)力、制約權(quán)力、監(jiān)督權(quán)力。

黨的十七大報(bào)告[13] 提出“建立健全決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)既相互制約又相互協(xié)調(diào)的權(quán)力結(jié)構(gòu)與運(yùn)行機(jī)制”， 將公共權(quán)力分解為決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)是構(gòu)建我國(guó)權(quán)力制約監(jiān)督體制的重要思路， 體現(xiàn)在黨和國(guó)家工作的各個(gè)方面。 從政黨制度方面來(lái)看， 十八大以來(lái)多次強(qiáng)調(diào)“堅(jiān)持黨的領(lǐng)導(dǎo)、人民當(dāng)家作主、依法治國(guó)有機(jī)統(tǒng)一”， 這是實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的戰(zhàn)略選擇。 黨的領(lǐng)導(dǎo)是人民當(dāng)家作主和依法治國(guó)的根本保證， 人民當(dāng)家作主是社會(huì)主義民主政治的本質(zhì)特征， 依法治國(guó)是黨領(lǐng)導(dǎo)人民治理國(guó)家的基本方式。 堅(jiān)持中國(guó)共產(chǎn)黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下人大、政協(xié)、政府、司法、社會(huì)協(xié)同發(fā)展的權(quán)力體系， 充分發(fā)揮人民代表大會(huì)制度的作用， 在依法治國(guó)的基本方式下將執(zhí)政黨的權(quán)力內(nèi)化于憲法和法律體系中， 形成黨的領(lǐng)導(dǎo)、人民當(dāng)家作主、依法治國(guó)緊密相連相互制衡的國(guó)家治理戰(zhàn)略。 國(guó)家權(quán)力層面， 橫向上按照職能體系分解為決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)， 分別由人大、政府、司法等機(jī)構(gòu)掌握， 在各個(gè)權(quán)力主體之間形成權(quán)力制衡的關(guān)系， 國(guó)家權(quán)力依次經(jīng)過(guò)各個(gè)權(quán)力環(huán)節(jié)履行完整程序之后才能最終得以實(shí)現(xiàn)。 國(guó)家權(quán)力縱向上形成中央政府、地方政府和社會(huì)之間的權(quán)力制衡機(jī)制， 中央在保持必要的決策權(quán)的前提下將更多的與地方事務(wù)相關(guān)的權(quán)力下放至地方， 逐步改變過(guò)去中央高度集權(quán)的體制， 通過(guò)拓寬社會(huì)參與地方事務(wù)的渠道健全群眾監(jiān)督機(jī)制。 在政府、市場(chǎng)、社會(huì)的互動(dòng)關(guān)系中， 形成政府、市場(chǎng)、社會(huì)相對(duì)自主的行為邊界， 形成三者既相互制衡又相互支撐的合作治理框架。

權(quán)力的制約與監(jiān)督是一個(gè)問(wèn)題的兩個(gè)方面， 二者具有內(nèi)在統(tǒng)一性。 為防止權(quán)力被濫用或被異化， 以法律授予公共機(jī)構(gòu)管理和使用某些權(quán)力的同時(shí)， 需要對(duì)權(quán)力運(yùn)行過(guò)程實(shí)行有效監(jiān)督， 以確保制度得以堅(jiān)決執(zhí)行。 我國(guó)目前的監(jiān)督系統(tǒng)包括黨內(nèi)紀(jì)檢、政府監(jiān)察和審計(jì)、司法檢察等， 大致形成中國(guó)共產(chǎn)黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)， 以黨內(nèi)監(jiān)督和國(guó)家監(jiān)察為抓手， 黨紀(jì)、政紀(jì)、法律三方面共同反腐的局面， 審計(jì)則作為重要的配合部門， 協(xié)助反腐， 通過(guò)對(duì)執(zhí)行機(jī)構(gòu)決策落實(shí)情況依法開展獨(dú)立的監(jiān)督和約束， 并將執(zhí)行情況向決策系統(tǒng)反饋， 以幫助決策系統(tǒng)及時(shí)修正決策， 確保國(guó)家系統(tǒng)的有效運(yùn)轉(zhuǎn)， 推動(dòng)國(guó)家治理走向善治。

四、內(nèi)部控制是落實(shí)制度反腐的載體

經(jīng)過(guò)40多年的改革開放實(shí)踐， 我國(guó)基本形成以“黨的領(lǐng)導(dǎo)、人民當(dāng)家作主、依法治國(guó)有機(jī)統(tǒng)一”為統(tǒng)領(lǐng)的宏觀權(quán)力運(yùn)行體系， 為國(guó)家長(zhǎng)期發(fā)展規(guī)劃、重大戰(zhàn)略部署的形成和實(shí)施提供了良好的制度環(huán)境， 也為以權(quán)力制約和監(jiān)督為核心的制度反腐搭建了穩(wěn)固的宏觀制度框架。 而新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為制度不僅包括宏觀層次的制度環(huán)境和制度結(jié)構(gòu)， 也包括微觀層次的具體制度安排。 宏觀的基本制度具有根本性、全面性、穩(wěn)定性、長(zhǎng)期性， 為微觀的具體制度制定指明了方向和路徑; 微觀的具體制度是對(duì)基本制度的延伸， 在具體的環(huán)境中體現(xiàn)和反映基本制度， 微觀具體制度的有效性影響著宏觀制度體系的有效性。

要從源頭治理腐敗需要在宏觀制度和微觀制度兩個(gè)層面上同時(shí)推進(jìn)制度改革， 這有賴于進(jìn)一步深化體制機(jī)制改革， 科學(xué)配置并規(guī)范黨政機(jī)關(guān)及內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)的權(quán)力和職能， 加強(qiáng)對(duì)權(quán)力運(yùn)行過(guò)程的制約和監(jiān)督。 各級(jí)地方政府、各個(gè)行業(yè)和部門以及公職人員所在的各個(gè)工作單位在改進(jìn)和完善各項(xiàng)制度安排、加強(qiáng)內(nèi)部管理方面負(fù)有不可推卸的責(zé)任[6] 。 因此， 在我國(guó)宏觀制度結(jié)構(gòu)已經(jīng)確立且已形成較好制衡機(jī)制的背景下， 各個(gè)單位內(nèi)部控制是銜接頂層制度設(shè)計(jì)與具體制度實(shí)施的關(guān)鍵環(huán)節(jié)， 是落實(shí)制度反腐、解決“最后一公里”問(wèn)題的抓手。

十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《決定》已經(jīng)從國(guó)家治理的新高度將內(nèi)部控制納入依法治國(guó)的范疇， 明確提出“對(duì)財(cái)政資金分配使用、國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管、政府投資、政府采購(gòu)、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設(shè)等權(quán)力集中的部門和崗位實(shí)行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)， 定期輪崗， 強(qiáng)化內(nèi)部流程控制， 防止權(quán)力濫用”。 習(xí)近平總書記在十八屆中紀(jì)委第五次會(huì)議上進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)， “要著力深化體制機(jī)制改革， 最大限度減少對(duì)微觀事務(wù)的管理， 推行權(quán)力清單制度， 公開審批流程， 強(qiáng)化內(nèi)部流程控制， 防止權(quán)力濫用”。

應(yīng)該看到， 構(gòu)建決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的權(quán)力結(jié)構(gòu)是制度反腐的關(guān)鍵。 內(nèi)部控制恰恰是保障組織權(quán)力規(guī)范有序、科學(xué)高效運(yùn)行的有效手段， 更是組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的長(zhǎng)效保障機(jī)制[14] 。 內(nèi)部控制也是一項(xiàng)重要的政府內(nèi)部治理活動(dòng)， 是國(guó)家治理體系和腐敗防控體系的微觀制度基礎(chǔ)， 內(nèi)部控制能力是國(guó)家治理能力的基礎(chǔ)性能力。 內(nèi)部控制制度本身的合理性和自洽性以及與制度系統(tǒng)內(nèi)部其他制度單元的內(nèi)在一致性影響著制度反腐功能的發(fā)揮。

內(nèi)部控制將制度反腐權(quán)力制衡的核心思想融入單位層面的組織架構(gòu)設(shè)計(jì)和業(yè)務(wù)層面的業(yè)務(wù)流程控制之中。 在單位層面通過(guò)組織架構(gòu)設(shè)計(jì)和管控模式設(shè)計(jì)， 建立決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)相互制衡的權(quán)力機(jī)制， 運(yùn)用不相容職位分離、授權(quán)審批控制和歸口控制等控制方法實(shí)現(xiàn)分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)。 在業(yè)務(wù)層面， 單位內(nèi)部控制“以預(yù)算為主線， 以資金管控為核心”， 通過(guò)預(yù)算銜接單位所有業(yè)務(wù)活動(dòng)， 借鑒流程管理思想， 將業(yè)務(wù)活動(dòng)嵌入內(nèi)部控制流程中。 通過(guò)整合破碎流程、合并重復(fù)流程、改善低效流程和取消無(wú)效流程， 并在業(yè)務(wù)流程中通過(guò)具體的制度和控制手段嵌入監(jiān)督[15] ， 使業(yè)務(wù)活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)相互制衡、相互監(jiān)督， 實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。 在單位內(nèi)部控制自我監(jiān)督的基礎(chǔ)上， 引入“以財(cái)政資金為主線， 以單位內(nèi)部控制為切入點(diǎn)”[16] 的審計(jì)監(jiān)督， 實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制的再監(jiān)督， 促進(jìn)各單位對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)和廉政建設(shè)的重視， 加強(qiáng)內(nèi)部控制的頂層設(shè)計(jì); 通過(guò)對(duì)預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支等績(jī)效審計(jì)， 評(píng)價(jià)被審計(jì)單位具體業(yè)務(wù)活動(dòng)內(nèi)部控制的健全性和有效性， 指導(dǎo)被審計(jì)單位優(yōu)化業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制， 充分發(fā)揮內(nèi)部控制在權(quán)力制衡和流程風(fēng)險(xiǎn)管控中的作用。

不可否認(rèn)， 雖然自2012年12月財(cái)政部下發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》以來(lái)， 各單位都開展了內(nèi)部控制手冊(cè)的編寫以及每年組織的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作， 但從實(shí)際的執(zhí)行效果來(lái)看， 還存在以下突出問(wèn)題：

第一， 尚未形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境。 很多單位并沒有意識(shí)到內(nèi)部控制在實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化中的重要作用， 對(duì)于內(nèi)部控制的態(tài)度僅僅是應(yīng)付檢查， 權(quán)力本位等級(jí)觀念在部分單位依然盛行， 缺乏流程管理的意識(shí)。

第二， 制度之間缺乏協(xié)調(diào)性。 表面上看各個(gè)單位都制定了針對(duì)單位層面和業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制制度， 但是缺乏統(tǒng)一而規(guī)范的流程標(biāo)準(zhǔn)控制， 單位之間、部門之間、崗位之間不配合、不支持、各行其是， 導(dǎo)致制度實(shí)施效果相互削弱甚至相互抵消， 制度空轉(zhuǎn)效應(yīng)明顯。

第三， 缺乏有效的實(shí)施機(jī)制。 制度的生命在于執(zhí)行， 內(nèi)部控制制度缺乏實(shí)際可執(zhí)行的實(shí)施機(jī)制， 注定只能成為“印在紙上、掛在墻上”的手冊(cè)或者文件。

第四， 業(yè)務(wù)流程與組織結(jié)構(gòu)不匹配。 根據(jù)業(yè)務(wù)流程再造的思想， 應(yīng)當(dāng)首先結(jié)合單位具體業(yè)務(wù)活動(dòng)設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程， 流程成型后再按照流程的需要重新設(shè)計(jì)優(yōu)化組織框架、改造組織體系。 制度反腐必須是主體以新的權(quán)力結(jié)構(gòu)（而非舊的權(quán)力結(jié)構(gòu)）為載體開展[17] 。 而目前相關(guān)部門在建設(shè)內(nèi)部控制時(shí)基于現(xiàn)有的組織架構(gòu)設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程， 原有的制度弊端仍然保留在流程環(huán)節(jié)中， 影響了最終實(shí)施的效果。

第五， 信息化建設(shè)滯后。 無(wú)論是企業(yè)內(nèi)部控制還是行政事業(yè)單位內(nèi)部控制， 信息溝通協(xié)調(diào)機(jī)制都是內(nèi)部控制發(fā)揮作用的關(guān)鍵因素。 構(gòu)建內(nèi)部控制信息化平臺(tái)有助于固化內(nèi)部控制理念、控制流程、控制方法等要素， 從而實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制體系的標(biāo)準(zhǔn)化、自動(dòng)化與常態(tài)化， 將人工控制轉(zhuǎn)變?yōu)橹贫攘鞒炭刂萍靶畔⑾到y(tǒng)控制， 打通相關(guān)系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)藩籬。 就我國(guó)內(nèi)部控制信息化建設(shè)現(xiàn)狀來(lái)看， 信息化建設(shè)落后于制度建設(shè)， 難以保障信息暢通和組織資源的有效利用。

第六， 監(jiān)督機(jī)制落實(shí)不到位。 內(nèi)部控制的運(yùn)行需要恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督以確保其有效性， 內(nèi)部審計(jì)是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部監(jiān)督的核心要素， 但是單位對(duì)于內(nèi)部審計(jì)的重視不夠、內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不強(qiáng)以及內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)能力欠缺等因素都抑制了內(nèi)部審計(jì)在推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)和實(shí)施方面作用的發(fā)揮。 而國(guó)家審計(jì)、紀(jì)檢監(jiān)察、司法監(jiān)督， 并沒有特別重視單位內(nèi)部控制建設(shè)情況， 導(dǎo)致內(nèi)部控制建設(shè)的外部監(jiān)督力度不足。

五、相關(guān)政策建議

目前， 我國(guó)在宏觀層面上已經(jīng)建立起較為全面的預(yù)防和懲治腐敗的制度體系， 但是現(xiàn)行權(quán)力制約與監(jiān)督機(jī)制仍然存在缺陷， 在此宏觀制度之下微觀的具體制度還不健全、不完善， 尤其是單位內(nèi)部控制建設(shè)水平不平衡、運(yùn)行效果參差不齊直接影響到制度反腐的最終效果。 因此， 應(yīng)在宏觀層面上進(jìn)一步建立健全反腐機(jī)構(gòu)協(xié)同機(jī)制， 形成反腐合力。 微觀層面上， 加強(qiáng)內(nèi)部控制流程化和信息化建設(shè)， 整合審計(jì)資源和落實(shí)審計(jì)監(jiān)督機(jī)制， 促進(jìn)單位完善內(nèi)部控制， 以強(qiáng)化對(duì)權(quán)力運(yùn)行過(guò)程的監(jiān)督， 更好地發(fā)揮內(nèi)部控制落實(shí)制度反腐的作用。

1. 構(gòu)建協(xié)同反腐機(jī)構(gòu)， 形成反腐合力。 我國(guó)監(jiān)督制度包括紀(jì)檢監(jiān)察、司法監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督等， 實(shí)行黨委領(lǐng)導(dǎo)下紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)、國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)等多部門分工負(fù)責(zé)的模式， 雖然本質(zhì)上都是對(duì)權(quán)力運(yùn)行過(guò)程的監(jiān)督， 但是各監(jiān)督主體分屬于不同的系統(tǒng)， 從不同方面在各自的職權(quán)范圍內(nèi)開展反腐敗工作， 綜合協(xié)調(diào)機(jī)制不健全， 未能很好地形成反腐合力。 建立統(tǒng)籌協(xié)調(diào)各個(gè)體制機(jī)制發(fā)揮作用的工作系統(tǒng)， 使其能在黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗工作中產(chǎn)生信息的交匯， 統(tǒng)一研判、統(tǒng)一反饋、統(tǒng)一處理， 有助于對(duì)腐敗問(wèn)題的發(fā)現(xiàn)和查處[18] 。 因此， 發(fā)揮各監(jiān)督主體的優(yōu)勢(shì)， 實(shí)現(xiàn)高效率的協(xié)作， 是腐敗治理的現(xiàn)實(shí)需求。

反腐協(xié)同機(jī)制的建立需要從國(guó)家層面加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)， 以黨內(nèi)決定和國(guó)家法律的方式明確構(gòu)建縱橫、上下、內(nèi)外相結(jié)合的多方協(xié)同監(jiān)督機(jī)制。 在全面推進(jìn)依法治國(guó)的戰(zhàn)略布局下， 以整體性視角審視各種制度的相關(guān)性、協(xié)調(diào)性和綜合有效性， 通過(guò)系統(tǒng)的改革和完善避免制度體系內(nèi)部的矛盾和沖突， 確保協(xié)同機(jī)制的穩(wěn)定性。 發(fā)揮以專業(yè)性見長(zhǎng)的審計(jì)監(jiān)督在收集分析證據(jù)、發(fā)現(xiàn)腐敗線索方面的優(yōu)勢(shì)， 司法監(jiān)督在腐敗治理行動(dòng)體系中的保障性作用， 以紀(jì)檢監(jiān)察為領(lǐng)導(dǎo)核心統(tǒng)籌協(xié)調(diào)反腐敗工作。 建立聯(lián)席會(huì)議機(jī)制、信息共享機(jī)制、重大事項(xiàng)特別報(bào)告制度等， 通過(guò)定期的信息交流與專題匯報(bào)實(shí)現(xiàn)信息與資源共享， 節(jié)約腐敗證據(jù)的搜集成本， 促進(jìn)反腐敗工作的深入開展， 改善腐敗治理效率和效果。 協(xié)同監(jiān)督機(jī)制中應(yīng)提高對(duì)被監(jiān)督單位內(nèi)部控制的關(guān)注度， 通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)、反饋、再評(píng)價(jià)， 以發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷導(dǎo)致的權(quán)力運(yùn)行不規(guī)范甚至是腐敗行為， 促使單位重視內(nèi)部控制建設(shè)， 完善微觀制度基礎(chǔ)。

十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《決定》已經(jīng)提出“加強(qiáng)黨內(nèi)監(jiān)督、人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督、輿論監(jiān)督制度建設(shè)， 努力形成科學(xué)有效的權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督體系， 增強(qiáng)監(jiān)督合力和實(shí)效”。 十九大報(bào)告中進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)， “要建構(gòu)黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系， 把黨內(nèi)監(jiān)督和國(guó)家機(jī)關(guān)監(jiān)督、民主監(jiān)督、司法監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督貫通起來(lái)， 增強(qiáng)監(jiān)督合力”。 并做出“深化國(guó)家監(jiān)察體制改革”和“改革審計(jì)管理體制”的重大決策， 成立了國(guó)家監(jiān)察委員會(huì)和中央審計(jì)委員會(huì)， 實(shí)行“中央紀(jì)委與國(guó)家監(jiān)委合署辦公”， 強(qiáng)調(diào)把黨內(nèi)監(jiān)督同國(guó)家監(jiān)督等融會(huì)貫通， 增強(qiáng)監(jiān)督合力， 確保黨的方針、決策得到順利執(zhí)行。 這些頂層設(shè)計(jì)為整合反腐機(jī)構(gòu)、形成反腐合力指明了方向和路徑， 對(duì)深入推進(jìn)黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗斗爭(zhēng)向縱深發(fā)展具有重要的意義， 下一步應(yīng)進(jìn)一步擴(kuò)大反腐資源整合范圍以形成整體的監(jiān)督格局， 明確協(xié)同機(jī)制以形成有效的監(jiān)督合力。

2. 繼續(xù)推進(jìn)單位內(nèi)部控制流程化與信息化再造。 宏觀層面的基本制度建設(shè)是國(guó)家義不容辭的責(zé)任， 而微觀層面內(nèi)部控制的改進(jìn)和完善則是各個(gè)具體執(zhí)行單位不可推卸的責(zé)任。 內(nèi)部控制是典型的一把手工程， 單位負(fù)責(zé)人應(yīng)提高政治站位， 將對(duì)單位內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)提高到落實(shí)制度反腐、實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的高度， 從思想上認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制工作的必要性與重要性。 在單位內(nèi)部營(yíng)造全員參與的內(nèi)部控制文化， 上下合力共同推進(jìn)單位內(nèi)部控制建設(shè)。 以相關(guān)規(guī)定為指引， 結(jié)合單位實(shí)際情況加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)， 健全內(nèi)部控制制度并確保制度之間的協(xié)調(diào)性。

流程化是制度落地的關(guān)鍵。 單位在內(nèi)部控制建設(shè)過(guò)程中應(yīng)系統(tǒng)梳理各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程， 通過(guò)流程進(jìn)行全面的管理和控制， 實(shí)現(xiàn)管理制度化、制度流程化、流程崗位化、崗位職責(zé)化、職責(zé)表單化、表單信息化、信息系統(tǒng)化。 而再造后的業(yè)務(wù)流程將單位各項(xiàng)活動(dòng)的管理規(guī)范化， 通過(guò)流程串聯(lián)分散的制度規(guī)章， 確保制度之間協(xié)調(diào)有序。 根據(jù)流程分離各部門不相容崗位， 明確各崗位在流程中的職責(zé)分工以實(shí)現(xiàn)崗位之間的制衡， 通過(guò)授權(quán)審批實(shí)現(xiàn)部門之間權(quán)力的制衡， 按照決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)分權(quán)制衡的原則設(shè)計(jì)組織架構(gòu)和管控模式， 最終實(shí)現(xiàn)基于流程再造的組織結(jié)構(gòu)變革， 提高內(nèi)部控制的執(zhí)行力， 規(guī)范權(quán)力運(yùn)行。

數(shù)字化時(shí)代的到來(lái)對(duì)國(guó)家治理提出了挑戰(zhàn)， 要實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化， 首先要實(shí)現(xiàn)政府治理現(xiàn)代化。 要善于運(yùn)用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)和信息化手段開展工作[10] ， 不斷調(diào)整自身的管理行為以助力提升國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化水平。 內(nèi)部控制作為一種重要的治理手段， 靠人來(lái)執(zhí)行控制制度和業(yè)務(wù)流程并不能保證執(zhí)行的有效性。 通過(guò)搭建內(nèi)部控制信息化平臺(tái)， 將內(nèi)部控制業(yè)務(wù)、制度要求、控制方法嵌入系統(tǒng)， 將業(yè)務(wù)流程、信息流程、控制流程有機(jī)整合， 利用控制預(yù)設(shè)與后臺(tái)計(jì)算實(shí)現(xiàn)從“人控”轉(zhuǎn)向“機(jī)控”， 降低人為干預(yù)或舞弊的可能性， 有助于內(nèi)部控制制度在單位內(nèi)得到全面的貫徹和嚴(yán)格的執(zhí)行， 從而建立長(zhǎng)效管理機(jī)制。

3. 整合審計(jì)資源， 落實(shí)監(jiān)督機(jī)制。 為確保實(shí)現(xiàn)對(duì)權(quán)力運(yùn)行過(guò)程的制約與監(jiān)督， 不僅需要各單位建立健全內(nèi)部控制， 還應(yīng)將內(nèi)部控制置于有效的監(jiān)督之下。 審計(jì)監(jiān)督以其獨(dú)立、客觀與公正的立場(chǎng)成為內(nèi)部控制監(jiān)督的核心要素， 十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《決定》就明確提出“要加強(qiáng)對(duì)政府內(nèi)部權(quán)力的制約， 完善審計(jì)制度， 保障依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)”。

內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督是政府部門內(nèi)部控制的內(nèi)部監(jiān)督要素[19] 。 內(nèi)部審計(jì)通過(guò)規(guī)范的審計(jì)程序和方法對(duì)單位內(nèi)部控制的有效性開展獨(dú)立的監(jiān)督評(píng)價(jià)， 對(duì)改進(jìn)內(nèi)部控制發(fā)揮著重要作用。 單位應(yīng)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度， 提升內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量， 充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。 由本單位黨組織、主要負(fù)責(zé)人直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作， 彌補(bǔ)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不強(qiáng)的缺陷。 制定嚴(yán)格的內(nèi)部審計(jì)人員錄用標(biāo)準(zhǔn)， 同時(shí)加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)人員的繼續(xù)教育， 改善專業(yè)能力不足的現(xiàn)狀。 政府部門內(nèi)部控制的有效運(yùn)行除了依靠自身內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督， 還需要國(guó)家審計(jì)作為一種外部監(jiān)督機(jī)制， 形成一個(gè)審計(jì)監(jiān)督鏈條， 對(duì)政府部門內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有效性與運(yùn)行有效性的狀況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)[19] 。 國(guó)家審計(jì)以被審計(jì)單位內(nèi)部控制為抓手， 獨(dú)立公正地核查被審計(jì)單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、有效性， 揭示單位存在的問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)隱患， 分析問(wèn)題背后的體制機(jī)制性障礙和制度性缺陷， 發(fā)揮國(guó)家審計(jì)“免疫系統(tǒng)”作用， 倒逼被審計(jì)單位加強(qiáng)組織機(jī)構(gòu)、決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制的頂層設(shè)計(jì)， 完善業(yè)務(wù)層面的控制制度和業(yè)務(wù)流程。

《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》提出， 要實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋。 《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問(wèn)題的框架意見》再次重申實(shí)行審計(jì)全覆蓋并出臺(tái)了配套的《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》。 審計(jì)全覆蓋的要求無(wú)疑極大地拓寬了國(guó)家審計(jì)的監(jiān)督范圍， 審計(jì)項(xiàng)目增多同時(shí)審計(jì)對(duì)象的業(yè)務(wù)類型也更加多元化， 這些都對(duì)國(guó)家審計(jì)提出了更高的要求。 但一直以來(lái)， 國(guó)家審計(jì)面臨工作人員少、專業(yè)技術(shù)水平不高、審計(jì)時(shí)間短、審計(jì)任務(wù)重等種種困難和問(wèn)題， 無(wú)法全面滿足審計(jì)全覆蓋的要求。 內(nèi)部審計(jì)和國(guó)家審計(jì)都服務(wù)于國(guó)家治理現(xiàn)代化的實(shí)現(xiàn)， 在審計(jì)過(guò)程中都以內(nèi)部控制作為切入點(diǎn)， 內(nèi)部審計(jì)本質(zhì)上是國(guó)家審計(jì)職能在單位內(nèi)部的延伸， 因此有必要加強(qiáng)審計(jì)資源統(tǒng)籌整合， 建立內(nèi)部審計(jì)與國(guó)家審計(jì)的協(xié)同機(jī)制。 各單位內(nèi)部審計(jì)工作情況定期向國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)報(bào)送， 加強(qiáng)國(guó)家審計(jì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)和監(jiān)督; 國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)在審計(jì)過(guò)程中可以利用內(nèi)部審計(jì)的成果提高工作效率， 及時(shí)向被審計(jì)單位反饋在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題， 便于內(nèi)部審計(jì)在日常監(jiān)督中關(guān)注和重視。 內(nèi)部審計(jì)和國(guó)家審計(jì)內(nèi)外合力優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋， 進(jìn)一步增強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制健全性和有效性的監(jiān)督， 推動(dòng)單位重視內(nèi)部控制建設(shè)， 提升內(nèi)部治理水平。

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