新金融工具準(zhǔn)則對(duì)商業(yè)銀行的影響

成旭

為與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，我國(guó)2018年開(kāi)始正式執(zhí)行新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。由于大型商業(yè)銀行盈利主要通過(guò)金融資產(chǎn)的運(yùn)作，新金融工具準(zhǔn)則的實(shí)行在一定程度會(huì)影響銀行利潤(rùn)。本文主要研究金融工具準(zhǔn)則發(fā)生變動(dòng)后對(duì)中國(guó)商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。以中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行為例，根據(jù)農(nóng)業(yè)銀行的財(cái)務(wù)報(bào)表具體分析該銀行實(shí)行新金融工具準(zhǔn)則后利潤(rùn)變化情況。

新金融工具準(zhǔn)則

金融工具準(zhǔn)則變動(dòng)背景

2008年的全世界金融危機(jī)，引起經(jīng)濟(jì)學(xué)家、金融危機(jī)銀行家的反思和思考，長(zhǎng)久以來(lái)一直在國(guó)際上實(shí)行的金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是有局限性的。對(duì)于銀行來(lái)說(shuō)，金融危機(jī)期間全世界的金融市場(chǎng)發(fā)生資金的嚴(yán)重短缺，銀行信貸業(yè)務(wù)出現(xiàn)大量違約，導(dǎo)致資金無(wú)法收回。為了解決舊金融工具準(zhǔn)則所存在的問(wèn)題和弊端，2014年國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)修訂了新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)為與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，于2018年正式啟動(dòng)實(shí)行新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

金融工具準(zhǔn)則變化

1.新舊金融工具分類對(duì)比

舊準(zhǔn)則是以持有金融資產(chǎn)的目的和意圖來(lái)作為分類依據(jù)，將其劃分為“可供出售金融資產(chǎn)”“持有至到期金融資產(chǎn)”“以公允價(jià)值計(jì)量同時(shí)其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”和“貸款與應(yīng)收款”四大類。舊準(zhǔn)則的劃分方法過(guò)于復(fù)雜且模糊不清，會(huì)讓企業(yè)抓準(zhǔn)則漏洞從而虛增利潤(rùn)。而新準(zhǔn)則的金融的劃分依據(jù)主要是合同現(xiàn)金流量特征以及業(yè)務(wù)模式，將其劃分為“以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)”、“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”和“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”。

2.新舊金融資產(chǎn)減值方法對(duì)比

舊金融工具準(zhǔn)則中對(duì)資產(chǎn)減值方法采用實(shí)際發(fā)生損失才計(jì)提減值的方法，將減值損失計(jì)入利潤(rùn)表的“投資收益”中。這種減值雖然直接明了，但是不具有前瞻性和準(zhǔn)確性，容易突然對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)表產(chǎn)生明顯影響。而新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有前瞻性，考慮的是金融資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)12個(gè)月的資產(chǎn)信用情況，提出損失估計(jì)三階段法進(jìn)行金融資產(chǎn)減值計(jì)提，充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則。

3.衍生工具與套期會(huì)計(jì)適用性對(duì)比

舊金融工具準(zhǔn)則套期會(huì)計(jì)的適用性很低，即對(duì)能靈活應(yīng)用套期會(huì)計(jì)方法將業(yè)務(wù)計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表提出很高的要求。新準(zhǔn)則引入定性標(biāo)準(zhǔn)，讓操作人員在使用套期會(huì)計(jì)時(shí)更加的自主、靈活，即從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度定義套期會(huì)計(jì)，同時(shí)對(duì)處理衍生工具的方法進(jìn)行簡(jiǎn)化處理。

金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)商業(yè)銀行的影響

金融工具準(zhǔn)則主要修訂金融資產(chǎn)重分類、套期會(huì)計(jì)與衍生工具以及金融資產(chǎn)減值處理三部分，其中重分類、公允價(jià)值計(jì)量范圍擴(kuò)大和金融資產(chǎn)減值方法對(duì)商業(yè)銀行的影響更大。

舊金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在分類上存在嚴(yán)重問(wèn)題就是金融工具分類模糊，導(dǎo)致外界無(wú)法客觀評(píng)價(jià)金融企業(yè)金融工具分類是否正確，是否有操縱利潤(rùn)的可能。而新準(zhǔn)則分類方法提高了財(cái)務(wù)報(bào)表的可信任度，避免了金融工具分類不主觀的問(wèn)題。

金融資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量范圍增大，會(huì)使新增加的以公允價(jià)值計(jì)量的金融負(fù)債和資產(chǎn)增大利潤(rùn)表中利潤(rùn)的波動(dòng)性，從而增大風(fēng)險(xiǎn)。因此企業(yè)和投資者也可以通過(guò)利潤(rùn)表中損溢的變動(dòng)情況來(lái)判斷風(fēng)險(xiǎn)重大程度，及時(shí)調(diào)整企業(yè)的盈利策略。同時(shí)對(duì)于如何對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)展開(kāi)估值，需要我們提高標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)確度。

中國(guó)商業(yè)銀行主要依賴傳統(tǒng)信貸業(yè)務(wù)利差獲得利潤(rùn)，而信貸業(yè)務(wù)主要靠金融資產(chǎn)的運(yùn)作。預(yù)期信用損失模型一方面提前計(jì)提減值影響企業(yè)利潤(rùn)表波動(dòng)，另一方面可以在一定程度上提前預(yù)告企業(yè)面臨的損失風(fēng)險(xiǎn)。

金融工具準(zhǔn)則的修訂對(duì)農(nóng)業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

分類計(jì)量變化對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

中國(guó)農(nóng)業(yè)銀行于2018年正式使用新金融工具準(zhǔn)則，則2017年年底金融資產(chǎn)的分類和賬面價(jià)值與2018年年初數(shù)據(jù)存在差異。結(jié)合2017年和2018年年報(bào)總結(jié)，表1列式了新舊金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化期數(shù)有關(guān)數(shù)據(jù)。從數(shù)據(jù)中我們了解到以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng) 計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)賬面價(jià)值變化最大，相差652.32億元。

表2列式了由于金融工具準(zhǔn)則改變導(dǎo)致以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng) 計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)賬面價(jià)值增加的原因，即可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期金融資產(chǎn)等重分類導(dǎo)致。在原有以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入投資收益的數(shù)額基礎(chǔ)上，將不以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)劃分其中，雖然對(duì)整體金融資產(chǎn)的影響比較小，但是對(duì)利潤(rùn)影響比較大，從而會(huì)影響該銀行的經(jīng)營(yíng)績(jī)效。

金融資產(chǎn)減值模型變化對(duì)農(nóng)業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則運(yùn)用的預(yù)期信用損失模型體現(xiàn)會(huì)計(jì)的及時(shí)性和謹(jǐn)慎性原則，根據(jù)未來(lái)12個(gè)月預(yù)測(cè)，必然會(huì)提早做好的信用損失準(zhǔn)備。銀行的風(fēng)險(xiǎn)越高，信用損失計(jì)提越多，從而影響企業(yè)的利潤(rùn)表。如表3所示，2018年資產(chǎn)減值損失1366.47億元，貸款減值準(zhǔn)備4791.43億元，均為這三年最大值。即預(yù)期信用損失模型對(duì)金融資產(chǎn)減值計(jì)量影響較大。

金融資產(chǎn)減值主要影響兩個(gè)會(huì)計(jì)科目“資產(chǎn)減值損失（信用減值損失）”和“貸款減值損失”，同時(shí)金融資產(chǎn)占總資產(chǎn)的份額較大，所以“資產(chǎn)減值損失（信用減值損失）”的變動(dòng)對(duì)凈利潤(rùn)的影響較大。

應(yīng)對(duì)新金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則措施

為了應(yīng)對(duì)金融工具準(zhǔn)則變動(dòng)對(duì)商業(yè)銀行財(cái)務(wù)報(bào)表造成的影響，商業(yè)銀行應(yīng)該從以下幾方面進(jìn)行改進(jìn)。首先，銀行需要重新調(diào)整資產(chǎn)配置，降低金融資產(chǎn)重分類后造成的重大風(fēng)險(xiǎn)。選擇更加適合的資產(chǎn)配置，加強(qiáng)完善對(duì)金融資產(chǎn)的管理，充分適應(yīng)新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。其次，在使用預(yù)期信用損失模型時(shí)能夠更加精確計(jì)算出計(jì)提的資產(chǎn)減值金額，完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)外環(huán)境的監(jiān)測(cè)，讓銀行各個(gè)系統(tǒng)之間能更好地溝通協(xié)作。最后新金融工具準(zhǔn)則的執(zhí)行，涉及的調(diào)整業(yè)務(wù)較多，是對(duì)銀行整體工作的一次挑戰(zhàn)， 需要領(lǐng)導(dǎo)班子做好組織規(guī)劃，加強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)管理。

（中國(guó)礦業(yè)大學(xué)（北京））

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