新政府會(huì)計(jì)制度下預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)平衡問題分析

汪敏

[摘 要]在社會(huì)經(jīng)濟(jì)、行政事務(wù)規(guī)范化發(fā)展的背景下，為進(jìn)一步對(duì)政府、事業(yè)單位主體的會(huì)計(jì)核算工作作出規(guī)范和約束，2019年開始施行《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》的政府會(huì)計(jì)制度，保證權(quán)責(zé)發(fā)生制政府資產(chǎn)管理、綜合財(cái)務(wù)報(bào)告改革的順利推進(jìn)。文章從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離的角度著手，探討新政府會(huì)計(jì)制度中，會(huì)計(jì)科目使用、報(bào)表編制、核算管理銜接存在的問題，并提出預(yù)算會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銜接與融合發(fā)展的策略，以提高新會(huì)計(jì)制度核算的客觀準(zhǔn)確性。

[關(guān)鍵詞]新政府會(huì)計(jì)制度;預(yù)算會(huì)計(jì);財(cái)務(wù)會(huì)計(jì);平衡問題

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.21.025

1 前言

面對(duì)我國(guó)復(fù)雜的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，政府及事業(yè)單位在公共財(cái)政收支方面，往往會(huì)與社會(huì)企業(yè)產(chǎn)生密切聯(lián)系，也就存在著大量的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)核算問題。這一情況下，根據(jù)新政府會(huì)計(jì)制度雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報(bào)告的要求，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離，明確財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)、預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，對(duì)政府會(huì)計(jì)涉及的全部資金或?qū)嵨锸杖?、支出進(jìn)行核算。因而，依照《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》與《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》文件的內(nèi)容，做好政府預(yù)算會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的相互銜接與平衡，可以準(zhǔn)確反映政府及事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況、資金運(yùn)轉(zhuǎn)狀況。

2 新政府會(huì)計(jì)制度概述及其實(shí)施的重要意義

“新政府會(huì)計(jì)制度”是自2019年1月1日起，在各級(jí)政府與行政部門中所要施行的財(cái)政預(yù)算制度，主要包括《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等文件內(nèi)容。如事業(yè)單位要按照各部門綜合預(yù)算管理的需要，對(duì)存在的現(xiàn)金、實(shí)物收支業(yè)務(wù)，作出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)的核算。因此，在這一新政府會(huì)計(jì)制度施行后，對(duì)政府會(huì)計(jì)核算具有以下幾方面的重要意義：

（1）政府原有的會(huì)計(jì)核算模式得以重構(gòu)?！墩畷?huì)計(jì)制度》提出將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)的核算系統(tǒng)適度分離，但也要對(duì)多種要素的財(cái)務(wù)預(yù)算互相銜接，這使得政府會(huì)計(jì)核算模式按照“雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報(bào)告”的方案進(jìn)行重構(gòu)。其中“雙基礎(chǔ)”指的是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制、預(yù)算會(huì)計(jì)采取收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)不同類項(xiàng)目費(fèi)用進(jìn)行更精細(xì)的核算。之后雙分錄是選取對(duì)某一政府事業(yè)單位的資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、收入、負(fù)債、支出等要素進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，同時(shí)圍繞預(yù)算收入、支出、結(jié)余等要素進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算。最后，雙報(bào)告是在完成財(cái)務(wù)、預(yù)算會(huì)計(jì)核算后，生成相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告、決算報(bào)告，包括對(duì)納入財(cái)務(wù)預(yù)算管理的現(xiàn)金、實(shí)物收支，作出“平行記賬”的會(huì)計(jì)核算，分析財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表、預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系。

（2）現(xiàn)行各事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度變得統(tǒng)一。新施行的《政府會(huì)計(jì)制度》，是對(duì)原有《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》《行政單位會(huì)計(jì)制度》內(nèi)容的總結(jié)與整合，且可以用于學(xué)校、醫(yī)院、基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、科學(xué)事業(yè)單位等的會(huì)計(jì)核算中，不再對(duì)行政單位、事業(yè)單位作出區(qū)分，在核算內(nèi)容方面也保留了大部分的核算事項(xiàng)、通用業(yè)務(wù)。

（3）對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)功能的改進(jìn)與強(qiáng)化。新的《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，主要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，根據(jù)本期會(huì)計(jì)期間發(fā)生的所有費(fèi)用支出、資金收入，無論是否在本期已完成實(shí)際支付或資金收益，都作為本期的支出（或收入）進(jìn)行會(huì)計(jì)統(tǒng)計(jì)，從而強(qiáng)化財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)的服務(wù)功能。一般在不同單位部門的財(cái)務(wù)預(yù)算會(huì)計(jì)核算中，涉及應(yīng)付款項(xiàng)、應(yīng)收款項(xiàng)、增加費(fèi)用和收入等多方面內(nèi)容，可以將固定資產(chǎn)、流動(dòng)資金、基礎(chǔ)服務(wù)設(shè)施納入到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)的核算之中。

3 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)核算中的側(cè)重點(diǎn)

3.1 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的側(cè)重點(diǎn)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是對(duì)政府或事業(yè)單位的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)、實(shí)際資金應(yīng)用情況，作出全面化、系統(tǒng)化的監(jiān)督與核算。因而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算更加側(cè)重，對(duì)不同單位主體的財(cái)務(wù)狀況、實(shí)際資金收支作出核算，可以一定程度上反映出政府事業(yè)單位的工作情況。如政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資產(chǎn)的核算，按照資產(chǎn)=凈資產(chǎn)+負(fù)債的餅狀結(jié)構(gòu)，劃分不同核算要素的構(gòu)成比例，反映出政府或事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的要求。

3.2 預(yù)算會(huì)計(jì)核算的側(cè)重點(diǎn)

預(yù)算會(huì)計(jì)則是按照法律規(guī)定的預(yù)算程序批準(zhǔn)，針對(duì)某一部門主體開展的資金規(guī)劃，對(duì)預(yù)算資金數(shù)額、資金活動(dòng)流向等進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃。如現(xiàn)有的新政府會(huì)計(jì)制度的出臺(tái)，規(guī)定政府或事業(yè)單位預(yù)算收入，需要依照《政府收支分類科目》的文件，進(jìn)行政府收支分類體系的會(huì)計(jì)核算。因此，預(yù)算會(huì)計(jì)核算有著專用性、支出性、外部性的特征，且在不同事業(yè)單位中有著從上向下的樹狀結(jié)構(gòu)，容易受到國(guó)家政策、財(cái)政制度的影響，而發(fā)生預(yù)算科目、項(xiàng)目的變化。

4 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)之間存在的關(guān)聯(lián)關(guān)系

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)都屬于政府會(huì)計(jì)核算的主要內(nèi)容，而且兩者在核算要素界定、核算方式上，存在著明顯的互補(bǔ)關(guān)系。根據(jù)以上分析可以得出，預(yù)算會(huì)計(jì)為樹狀結(jié)構(gòu)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為餅狀結(jié)構(gòu)，通常兩者也被形容為葉子的脈絡(luò)、葉子，也就是說財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通常針對(duì)政府實(shí)際的資金收支情況，對(duì)內(nèi)部占有不同比例的要素進(jìn)行核算，而預(yù)算會(huì)計(jì)則是從政府、事業(yè)單位的整體資金收支方面著手，建立起從上向下的、分層級(jí)的網(wǎng)狀結(jié)合，來清晰地反映資金來源收入、預(yù)算支出的狀況。

首先，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、預(yù)算會(huì)計(jì)的結(jié)構(gòu)關(guān)系來看，預(yù)算會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)核算中占據(jù)主導(dǎo)性地位，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則負(fù)責(zé)對(duì)內(nèi)部的多種要素作出全方位的管理。其中預(yù)算會(huì)計(jì)在政府或事業(yè)單位的會(huì)計(jì)管理中，起到內(nèi)部資金、資產(chǎn)的綜合性規(guī)劃與控制作用。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為事業(yè)單位主體行政工作執(zhí)行的重要依據(jù)，其在內(nèi)部會(huì)計(jì)核算管理中發(fā)揮著巨大的作用。由于不同事業(yè)單位機(jī)構(gòu)與其他社會(huì)企業(yè)、公共機(jī)構(gòu)有著密切的往來，因此在日常業(yè)務(wù)開展過程中，有著多種多樣的資金來源、項(xiàng)目或服務(wù)方向，如對(duì)外投資、產(chǎn)業(yè)經(jīng)營(yíng)、社會(huì)服務(wù)提供等活動(dòng)，都需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算功能的支持。

其次，預(yù)算會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)存在著相互銜接的關(guān)系。一方面，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)為預(yù)算會(huì)計(jì)的控制與管理，提供充足的實(shí)際參考數(shù)據(jù)信息，包括財(cái)務(wù)資金收支、財(cái)務(wù)盈虧、產(chǎn)業(yè)決策狀況等的信息;另一方面，預(yù)算會(huì)計(jì)也針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的準(zhǔn)確核算、規(guī)制問題，作出合理的規(guī)劃與控制。如圍繞事業(yè)單位資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、收入、負(fù)債、支出等要素，開展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算活動(dòng)的過程中，主要按照預(yù)算管理改革的績(jī)效要求， 對(duì)原有的內(nèi)部財(cái)務(wù)結(jié)余管理，轉(zhuǎn)向財(cái)務(wù)盈余管理，然后按照資金收入、支出、結(jié)余（盈余）等的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)部分，進(jìn)行事業(yè)單位下期的預(yù)算會(huì)計(jì)核算，以盡可能保證財(cái)政資金、非財(cái)政資金的合理利用。