內(nèi)部審計(jì)效率、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)

吳 粒, 王 蕾, 林 楠

(東北大學(xué) 工商管理學(xué)院, 遼寧 沈陽(yáng) 110169)

內(nèi)部控制缺陷是企業(yè)在設(shè)計(jì)或執(zhí)行內(nèi)部控制系統(tǒng)時(shí),導(dǎo)致內(nèi)部控制目標(biāo)無(wú)法實(shí)現(xiàn)的漏洞與不足[1]。研究表明存在內(nèi)部控制缺陷的公司權(quán)益成本較高、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量較低,債務(wù)融資成本較高、流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值較低[2-3]。近年來,由于企業(yè)內(nèi)部控制缺陷問題導(dǎo)致的舞弊案件頻發(fā)。博迪《上市公司內(nèi)部控制白皮書》數(shù)據(jù)顯示,我國(guó)2014—2016年分別有62.53%、44.65%、55.65%的上市公司內(nèi)部控制缺陷未得到有效修復(fù)和整改。我國(guó)上市公司內(nèi)部控制缺陷問題形勢(shì)嚴(yán)峻,內(nèi)部控制缺陷修復(fù)成為理論及實(shí)務(wù)界密切關(guān)注、亟待解決的課題。

當(dāng)前學(xué)術(shù)界對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的研究多集中于治理特征層面,主要涉及董事會(huì)治理特征(董事會(huì)規(guī)模、董事會(huì)獨(dú)立性、高管激勵(lì)等)、股權(quán)結(jié)構(gòu)(第一大股東持股比例、機(jī)構(gòu)投資者持股比例等)對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的影響[4-5]。控制論將企業(yè)的內(nèi)部控制體系描述為通過各主體之間(主要為治理層面和管理層面)的信息耦合。內(nèi)部控制的實(shí)質(zhì)是通過權(quán)力的有效利用提高效率,通過權(quán)力之間的相互制衡求得資產(chǎn)的安全和企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展,是權(quán)力的合理配置和有效運(yùn)用下沉到管理層面、業(yè)務(wù)層面的結(jié)果。因此,僅從治理層面研究?jī)?nèi)部控制缺陷修復(fù)的影響因素,難以獲得合理的解釋及應(yīng)有的實(shí)踐指導(dǎo)作用。

內(nèi)部審計(jì)作為內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要組成部分,內(nèi)部審計(jì)部門承擔(dān)著內(nèi)部控制評(píng)價(jià)、缺陷認(rèn)定以及缺陷修復(fù)追蹤的具體職責(zé)。張先治等(2003)認(rèn)為,在內(nèi)部控制系統(tǒng)中,內(nèi)部審計(jì)主要行使以下職能:首先,評(píng)估內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和運(yùn)行是否有效;其次,了解各部門、各層次管理者,掌握實(shí)際管理經(jīng)營(yíng)狀況,獨(dú)立客觀地提出建議、修補(bǔ)漏洞,以達(dá)到促進(jìn)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行效果的目的[6]。內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)有賴于其所處的良好環(huán)境,而內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)工作系統(tǒng)正常發(fā)揮作用的關(guān)鍵環(huán)境因素,那么在不同的內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性環(huán)境下,內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的影響是否相同?

本文基于我國(guó)制度背景及公司治理現(xiàn)狀,以受托責(zé)任理論、控制論、系統(tǒng)論為基礎(chǔ),將內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的研究領(lǐng)域從治理層面擴(kuò)展至實(shí)際管理層面、業(yè)務(wù)層面,以“內(nèi)部審計(jì)效率—內(nèi)部控制缺陷修復(fù)”模式為分析路徑,檢驗(yàn)內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的影響,并引入“內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性”這一調(diào)節(jié)變量,驗(yàn)證內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)二者關(guān)系的調(diào)節(jié)效應(yīng),以期尋求有效的制度安排以推進(jìn)我國(guó)內(nèi)部控制建設(shè)進(jìn)程。

一、 文獻(xiàn)綜述

內(nèi)部控制缺陷影響因素和經(jīng)濟(jì)后果的實(shí)證研究成果頗豐,國(guó)內(nèi)外學(xué)者主要從兩個(gè)方面對(duì)內(nèi)部控制缺陷影響因素進(jìn)行研究:一是基于公司規(guī)模、盈利情況、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度等視角;二是基于董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)等公司治理的視角。在經(jīng)濟(jì)后果方面,研究發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷的產(chǎn)生與披露會(huì)對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量、資本成本、審計(jì)收費(fèi),以及債務(wù)成本產(chǎn)生消極影響[2,7]。國(guó)內(nèi)外學(xué)者在對(duì)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行了大量研究之后,也逐漸將研究方向轉(zhuǎn)為內(nèi)部控制缺陷修復(fù)。已有研究探討了公司治理特征與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的關(guān)系,認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立性、薪酬機(jī)制、董事會(huì)治理、股權(quán)結(jié)構(gòu)、監(jiān)事會(huì)特征對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)存在顯著影響[8-9]。學(xué)者對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)經(jīng)濟(jì)后果的研究較為豐富,研究表明,內(nèi)部控制缺陷的修復(fù)有助于抑制審計(jì)溢價(jià)、改善盈余管理質(zhì)量、降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn),最終有利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的提升[10]。

學(xué)術(shù)界多從事前預(yù)防的角度探究影響內(nèi)部控制缺陷產(chǎn)生的因素,忽略了事中監(jiān)督、事后修復(fù)方面,關(guān)于影響內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的因素有待深入研究。且已有研究主要停留在董事會(huì)治理特征、股權(quán)結(jié)構(gòu)以及審計(jì)委員會(huì)特征與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)關(guān)系的研究層面,沒有進(jìn)一步延伸至企業(yè)管理層面、業(yè)務(wù)層面,對(duì)于管理層特征、內(nèi)部審計(jì)制度、內(nèi)部資源配置等因素對(duì)內(nèi)部控制信息披露和缺陷修復(fù)等內(nèi)容研究不足。本文的創(chuàng)新點(diǎn)如下:①區(qū)別于以往圍繞公司治理特征探究?jī)?nèi)部控制缺陷修復(fù),將內(nèi)部控制缺陷修復(fù)從治理層面擴(kuò)展至實(shí)際管理層面、業(yè)務(wù)層面,對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率在內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的過程中是否以及如何發(fā)揮作用進(jìn)行研究,拓寬有關(guān)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)影響因素的研究領(lǐng)域;②基于內(nèi)部審計(jì)效率、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性兩個(gè)變量探究治理層與管理層的利益沖突及協(xié)調(diào)機(jī)制,深化內(nèi)部審計(jì)經(jīng)濟(jì)后果的研究視域。

二、 理論分析與研究假設(shè)

受托責(zé)任理論認(rèn)為,內(nèi)部審計(jì)機(jī)制起源于委托人對(duì)受托責(zé)任關(guān)系的不信任,內(nèi)部審計(jì)制度是調(diào)節(jié)董事會(huì)、管理層之間利益沖突,監(jiān)督管理層的尋租行為,防止、識(shí)別及修復(fù)管理漏洞的必然選擇,在受托責(zé)任系統(tǒng)中發(fā)揮著監(jiān)督和控制的作用。從控制論的角度出發(fā),企業(yè)內(nèi)部控制分為公司治理層次和公司管理層次[11]。公司治理層次表現(xiàn)為通過安排不同性質(zhì)的責(zé)任、權(quán)利以及義務(wù),在管理層、董事會(huì)以及股東之間形成的一種相互制約、動(dòng)態(tài)平衡的分權(quán)機(jī)制。管理層次主要表現(xiàn)在按照董事會(huì)確立的發(fā)展目標(biāo),企業(yè)內(nèi)部設(shè)置的一系列的政策、規(guī)則以及組織架構(gòu)。因此,企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的產(chǎn)生、識(shí)別及修復(fù)不僅受公司治理特征的影響,更受到管理層面的影響。

審計(jì)效率是指審計(jì)資源的實(shí)際投入與審計(jì)的成果兩方面對(duì)比的結(jié)果。研究顯示,內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制缺陷識(shí)別及修復(fù)緊密相關(guān)。Ashbaugh-Skaife等(2009)認(rèn)為,內(nèi)部控制缺陷存在并被發(fā)現(xiàn)是其被披露及修復(fù)的前提,而公司具有一支經(jīng)驗(yàn)豐富、規(guī)模足夠的內(nèi)部審計(jì)團(tuán)隊(duì)是內(nèi)部控制缺陷被發(fā)現(xiàn)及修復(fù)的基礎(chǔ)[10]。隨著內(nèi)部審計(jì)資源投入的增加,內(nèi)部審計(jì)規(guī)模的擴(kuò)大為審計(jì)人員對(duì)公司交易進(jìn)行廣泛審查提供了保障,促進(jìn)了內(nèi)部審計(jì)督查職能的有效性[12],為內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行識(shí)別及修復(fù)創(chuàng)造條件;同時(shí)也保證了內(nèi)部審計(jì)的輸出,即審計(jì)的質(zhì)量水平。通過以上分析,企業(yè)的內(nèi)部控制缺陷的產(chǎn)生、識(shí)別與修復(fù)受到內(nèi)部審計(jì)的投入和產(chǎn)出變化的影響,故提出研究假設(shè)H1:企業(yè)內(nèi)部審計(jì)效率越高,內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的效果越好。

作為內(nèi)部控制的要素之一,內(nèi)部審計(jì)直接關(guān)系著企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的修復(fù),而內(nèi)部審計(jì)有效發(fā)揮評(píng)價(jià)、監(jiān)督、修復(fù)等功能的前提是保持獨(dú)立性。系統(tǒng)論認(rèn)為,任何系統(tǒng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)有賴于其所處的良好的環(huán)境,內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)工作系統(tǒng)正常發(fā)揮作用的關(guān)鍵環(huán)境因素。獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)屬性,同時(shí)也是內(nèi)部審計(jì)人員開展工作的必要條件。獨(dú)立性要求內(nèi)部審計(jì)師作為實(shí)際執(zhí)行者,對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行分析并提出建議,且不受特定結(jié)果和潛在壓力或動(dòng)機(jī)的影響[13]。Savuk(2007)認(rèn)為,內(nèi)部審計(jì)的效率取決于內(nèi)部審計(jì)的隸屬程度,內(nèi)部審計(jì)的隸屬程度必須與內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性相匹配,通常內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性和客觀性會(huì)伴隨著其隸屬層次的升高而提升[14]。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)只有在擁有獨(dú)立進(jìn)行審計(jì)行為的權(quán)利和權(quán)威時(shí),才能在確立審計(jì)對(duì)象、開展審計(jì)活動(dòng)、報(bào)告審計(jì)結(jié)果時(shí)客觀公正,不受到外界的干涉和影響。因此,內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)程序有效實(shí)施的前提,是內(nèi)部審計(jì)識(shí)別和修復(fù)內(nèi)部控制缺陷的重要保障,內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性作為內(nèi)部環(huán)境因素在內(nèi)部控制缺陷的修復(fù)過程中發(fā)揮調(diào)節(jié)作用。據(jù)此,提出假設(shè)H2:企業(yè)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性越高,內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的促進(jìn)作用越強(qiáng)。

三、 研究設(shè)計(jì)

1. 樣本選取與數(shù)據(jù)來源

本文所用數(shù)據(jù)主要來自國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)(CSMAR),部分源于DIB內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理數(shù)據(jù)庫(kù)和深交所披露的數(shù)據(jù),其他數(shù)據(jù)通過手工整理所得。選取2014—2017年我國(guó)深圳證券交易市場(chǎng)A股主板存在內(nèi)部控制缺陷的上市公司為初始研究樣本。為保證數(shù)據(jù)的有效性,按以下原則進(jìn)行篩選:①考慮到資本結(jié)構(gòu)及運(yùn)營(yíng)模式等方面的差異,剔除金融保險(xiǎn)類樣本;②由于與A股上市公司內(nèi)部治理情況差距較大,故剔除同時(shí)發(fā)行B股、H股等外資流通股的上市公司樣本;③剔除樣本期間S、ST、*ST及存在觀測(cè)數(shù)據(jù)缺失的上市公司樣本。經(jīng)篩選保留645個(gè)存在內(nèi)部控制缺陷的樣本,剔除無(wú)法獲取內(nèi)審數(shù)據(jù)公司的樣本后,最終保留303個(gè)存在內(nèi)部控制缺陷且內(nèi)部審計(jì)相關(guān)數(shù)據(jù)可獲得的有效樣本觀測(cè)值。

2. 變量定義

(1) 被解釋變量——內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)

美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)(PCAOB)頒布審計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)(AS2),依據(jù)缺陷嚴(yán)重程度將內(nèi)部控制缺陷劃分為控制缺陷、重要缺陷和重大缺陷三類。Hammersley等(2012)按審計(jì)難易程度將內(nèi)部控制缺陷分為較難審計(jì)類和容易審計(jì)類[15]。《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》對(duì)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行了進(jìn)一步細(xì)分,依據(jù)缺陷成因?qū)⑵浞譃樵O(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷,依據(jù)缺陷的嚴(yán)重程度將其分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。學(xué)術(shù)界常以內(nèi)部控制重大缺陷作為內(nèi)部控制缺陷的替代指標(biāo),借鑒林鐘高等(2017)的做法,將存在以下四種情形中任意一種的,均視作存在內(nèi)部控制重大缺陷:①治理層舞弊;②財(cái)務(wù)報(bào)表重述;③財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào);④對(duì)內(nèi)部控制監(jiān)督失效[16]。本文參考朱彩婕等(2017)的研究,對(duì)內(nèi)部控制缺陷度量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行細(xì)化,具體標(biāo)準(zhǔn)見表1[17]。

表1 內(nèi)部控制缺陷度量標(biāo)準(zhǔn)

依據(jù)內(nèi)部控制度量標(biāo)準(zhǔn)對(duì)各跡象下內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行賦值,詳見表2。計(jì)算內(nèi)部控制缺陷總得分,用下一年度內(nèi)部控制缺陷總得分減去上一年度內(nèi)部控制缺陷總得分的差值度量?jī)?nèi)部控制缺陷修復(fù)情況。若上一年度內(nèi)部控制缺陷在下一年度消失或減輕時(shí),認(rèn)為內(nèi)部控制缺陷得到修復(fù),否則未修復(fù)。

表2 內(nèi)部控制缺陷賦值標(biāo)準(zhǔn)

(2) 解釋變量——內(nèi)部審計(jì)效率

內(nèi)部審計(jì)效率即投入產(chǎn)出比率,包括內(nèi)部審計(jì)投入(INPUT)和內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)出(OUTPUT)兩部分?；谙鄬?duì)效率的多投入多產(chǎn)出分析法—即數(shù)據(jù)包絡(luò)分析法(DEA),以投入產(chǎn)出比率對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率水平進(jìn)行衡量。Knechel等(2009)提出基于包絡(luò)分析的審計(jì)生產(chǎn)模型,將人工成本作為輸入,將用于證據(jù)收集的時(shí)間作為輸出,以確定審計(jì)的效率水平[18]。O’Keefe等(1994)提出審計(jì)效率的理論模型,該模型將努力(投入)與實(shí)現(xiàn)的保證(產(chǎn)出)聯(lián)系起來[19]。Alzeban等(2014)認(rèn)為,從內(nèi)部審計(jì)投入的角度出發(fā),內(nèi)部審計(jì)人員的缺乏、必要的教育資格的缺乏、沒有足夠的持續(xù)的專業(yè)培訓(xùn)都會(huì)導(dǎo)致其內(nèi)部控制效率的不足[20],內(nèi)部審計(jì)效果受內(nèi)部審計(jì)人員的獨(dú)立性、經(jīng)驗(yàn)知識(shí)、職稱水平和內(nèi)部審計(jì)部門的業(yè)務(wù)水平的制約。本文參考上述研究成果,將足夠的內(nèi)部審計(jì)資源投入量視為內(nèi)部審計(jì)效率的保證,以內(nèi)部審計(jì)人員數(shù)量、內(nèi)部審計(jì)人員職稱水平作為衡量?jī)?nèi)部審計(jì)資源投入量的指標(biāo)。在內(nèi)部審計(jì)成果方面,吳艾莉等(2008)研究發(fā)現(xiàn),正式設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的公司信息披露的質(zhì)量更好、獲取利潤(rùn)的能力更強(qiáng)[21]。傅太平等(2015)等研究發(fā)現(xiàn),內(nèi)部審計(jì)與信息披露評(píng)級(jí)之間顯著正相關(guān),即高水平的內(nèi)部審計(jì)有助于提高財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量[22]。本文參考上述研究成果和準(zhǔn)則規(guī)定,將凈資產(chǎn)收益率、信息披露水平作為衡量?jī)?nèi)部審計(jì)成果的指標(biāo)。以數(shù)據(jù)包絡(luò)分析法為基礎(chǔ),參考相關(guān)研究成果和準(zhǔn)則規(guī)定,從內(nèi)部審計(jì)資源投入量與內(nèi)部審計(jì)成果兩方面對(duì)審計(jì)效率的水平進(jìn)行度量,詳見表3。

表3 內(nèi)部審計(jì)效率度量標(biāo)準(zhǔn)

(3) 調(diào)節(jié)變量——內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性(IAIND)

參考《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第22號(hào)——內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與客觀性》對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的要求,從內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)隸屬機(jī)構(gòu)、部門負(fù)責(zé)人任免權(quán)、審計(jì)報(bào)告層級(jí)、審計(jì)委員會(huì)情況、預(yù)算情況等角度,對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性水平進(jìn)行衡量,度量標(biāo)準(zhǔn)見表4。

表4 內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性度量標(biāo)準(zhǔn)

(4) 控制變量

為控制其他因素帶來的研究偏差,參考朱彩婕等(2017)、Doyle等(2007)的研究,選擇股權(quán)制衡度(BAL)、產(chǎn)權(quán)性質(zhì)(SOE)、速動(dòng)比率(QR)、機(jī)構(gòu)投資者持股(INSTI)、并購(gòu)重組(M&R)作為控制變量[17,23],同時(shí)在模型中加入年度(YEAR)虛擬變量以控制年度因素的影響,具體變量定義見表5。

表5 變量及度量方法說明

3. 模型構(gòu)建

為檢驗(yàn)研究假設(shè)H1即內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的影響,構(gòu)建如下Logistic模型,如公式(1)所示。

Revise=α0+α1IAE+α2BAL+α3SOE+α4QR+α5INSTI+α6M&R+α7YEAR+ε

(1)

為檢驗(yàn)研究假設(shè)H2即內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的調(diào)節(jié)作用,建立如下Logistic模型,如公式(2)所示。

四、 實(shí)證分析

1. 描述性統(tǒng)計(jì)

不同年份內(nèi)部控制缺陷修復(fù)情況存在差異。 2014—2017年303個(gè)有效樣本中, 121家樣本公司的內(nèi)部控制缺陷于次年得到修復(fù), 占39.93%; 182家樣本公司的內(nèi)部控制缺陷未在次年得到有效修復(fù), 占60.07%。 內(nèi)部控制缺陷修復(fù)率呈上升的趨勢(shì), 表明其內(nèi)部控制缺陷問題有所緩解。在內(nèi)部控制缺陷修復(fù)方面, 雖然2016年和2017年A股上市公司的內(nèi)部控制缺陷修復(fù)情況較2015年有了較大改善, 但仍有超過一半的上市公司的內(nèi)部控制缺陷未得到有效修復(fù), 詳見表6。

表6 2014—2017年度上市公司內(nèi)部控制缺陷及其修復(fù)情況統(tǒng)計(jì)

內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)最大值為1,最小值為0,變量均值為0.399,小于0.5,表明采取措施對(duì)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行有效修復(fù)的樣本公司不足一半。變量標(biāo)準(zhǔn)差為0.491,總體離散程度較小。內(nèi)部審計(jì)效率最大值為4.75,最小值為0.5,變量均值為1.809,說明樣本公司內(nèi)部審計(jì)效率總體得分較低,具體信息見表7。

表7 描述性統(tǒng)計(jì)分析結(jié)果

2. 相關(guān)性分析

為檢驗(yàn)各變量的相關(guān)性,研究對(duì)主要變量分別進(jìn)行Pearson檢驗(yàn)(見表8)。 除機(jī)構(gòu)投資者持股(INSTI)外, 內(nèi)部審計(jì)效率(IAE)、股權(quán)制衡度(BAL)、產(chǎn)權(quán)性質(zhì)(SOE)、速動(dòng)比率(QR)、并購(gòu)重組(M&R)均與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)在不同水平上顯著相關(guān), 初步驗(yàn)證了研究假設(shè)H1。 另外,各變量間的相關(guān)系數(shù)較低, 遠(yuǎn)小于0.5, 表明變量之間不存在多重共線性問題, 不會(huì)對(duì)Logistic回歸結(jié)果產(chǎn)生較大影響。 在Pearson檢驗(yàn)下, 內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)與內(nèi)部審計(jì)效率(IAE)呈顯著正相關(guān)關(guān)系且相關(guān)系數(shù)為0.13, 通過5%的顯著性檢驗(yàn), 符合預(yù)期, 表明我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)效率能夠促進(jìn)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)。

表8 主要變量的相關(guān)系數(shù)表

3. 回歸分析

回歸結(jié)果顯示,內(nèi)部審計(jì)效率(IAE)與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)顯著正相關(guān),表明我國(guó)深市主板上市公司內(nèi)部審計(jì)效率能夠促進(jìn)內(nèi)部控制缺陷的修復(fù),具體表現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)效率水平越高,內(nèi)部控制缺陷的修復(fù)效果越好,該結(jié)果支持了研究假設(shè)H1。為檢驗(yàn)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)相關(guān)關(guān)系的影響,本文設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)效率(IAE)與內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性(IAIND)的交乘項(xiàng)(IAE×IAIND),并利用公式(2)對(duì)全樣本數(shù)據(jù)進(jìn)行回歸分析,結(jié)果見表9。

表9 內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)影響的回歸結(jié)果

回歸結(jié)果顯示,加入內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的交乘項(xiàng)之后,內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)在1%的置信水平上顯著正相關(guān),交乘項(xiàng)在10%的置信水平上與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)顯著正相關(guān),表明內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的相關(guān)關(guān)系具有正向調(diào)節(jié)作用。內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性能夠促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)。內(nèi)部審計(jì)地位越獨(dú)立,內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的改善作用越強(qiáng),假設(shè)H2得到了驗(yàn)證。

4. 穩(wěn)健性檢驗(yàn)

參考朱彩婕等(2017)的做法進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn),將滯后一期的內(nèi)部審計(jì)效率作為工具變量進(jìn)行回歸分析[17]?；貧w結(jié)果顯示,運(yùn)用STATA生成滯后一期內(nèi)部審計(jì)效率(L.IAE)數(shù)據(jù)后進(jìn)行回歸分析,滯后一期內(nèi)部審計(jì)效率(L.IAE)與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)在5%的置信水平上顯著正相關(guān),表明樣本公司內(nèi)部審計(jì)效率的提升,能夠促進(jìn)內(nèi)部控制缺陷的及時(shí)修復(fù),假設(shè)H1仍成立。引入滯后一期內(nèi)部審計(jì)效率(L.IAE)數(shù)據(jù)后,加入內(nèi)部審計(jì)效率(IAE)與內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性(IAIND)的交乘項(xiàng)(IAE×IAIND)之后,交乘項(xiàng)(IAE×IAIND)在5%的置信水平上與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)(REVISE)顯著正相關(guān),表明內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的相關(guān)關(guān)系具有正向調(diào)節(jié)作用,假設(shè)H2仍成立。

五、 結(jié)論與建議

1. 研究結(jié)論

本文從內(nèi)部控制缺陷整改角度出發(fā),探討了內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的影響。研究表明內(nèi)部審計(jì)效率提升能夠?qū)?nèi)部控制缺陷的修復(fù)產(chǎn)生正向影響,即內(nèi)部審計(jì)效率越高,內(nèi)部控制缺陷修復(fù)效果越好。同時(shí),內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性對(duì)內(nèi)部審計(jì)效率與內(nèi)部控制缺陷修復(fù)存在調(diào)節(jié)作用。隨著內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性提高,內(nèi)部審計(jì)效率對(duì)內(nèi)部控制缺陷修復(fù)的促進(jìn)作用增強(qiáng)。

2. 政策建議

第一,內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力、內(nèi)審隊(duì)伍的多元化,對(duì)于提升內(nèi)部審計(jì)效率、保障內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量至關(guān)重要。企業(yè)可以通過完善內(nèi)部審計(jì)人員的選拔、任用和培訓(xùn)體系,提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)及技能以提升內(nèi)部審計(jì)效率。

第二,科學(xué)定位審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)之間的關(guān)系,規(guī)范內(nèi)部審計(jì)報(bào)告路徑。企業(yè)可結(jié)合自身特點(diǎn),實(shí)施對(duì)內(nèi)部審計(jì)的雙重領(lǐng)導(dǎo),在職能上由審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo),行政上由管理層領(lǐng)導(dǎo)。根據(jù)需要設(shè)立首席審計(jì)官,負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作,并向董事會(huì)和高級(jí)管理層報(bào)告審計(jì)工作。同時(shí),規(guī)范內(nèi)部審計(jì)報(bào)告層級(jí),確保監(jiān)督職能的發(fā)揮。

第三,探索審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)的協(xié)調(diào)聯(lián)動(dòng)機(jī)制。將內(nèi)部審計(jì)部門的負(fù)責(zé)人納入審計(jì)委員會(huì)成員,可以從根本上強(qiáng)化審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)的緊密連接,有效保證審計(jì)委員會(huì)治理渠道的暢通。同時(shí),有助于提升內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在公司內(nèi)部的地位和權(quán)威性,保證內(nèi)部審計(jì)作用的發(fā)揮,促進(jìn)內(nèi)部控制缺陷的修復(fù)。