新《政府會計制度》下事業(yè)單位會計核算難點分析

李媛珊

【摘? 要】大數據背景下，財務會計轉型為管理會計是大勢所趨。2019年1月1日起，新《政府會計制度》全面實施，本次新制度的頒布與實施是《政府會計制度》的一次重大改革，本次改革的一大亮點是加強政府的管理會計職能，強化預算功能在會計核算中的地位，以體現預算功能與財務會計功能并重的要義。論文對事業(yè)單位會計核算工作中存在的難點進行分析，并提出了改革過程中一些行之有效的操作建議。

【Abstract】Under the background of big data， the transformation of financial accounting into management accounting is the general trend. From January 1， 2019， the new "Government Accounting System" will be fully implemented. The promulgation and implementation of the new system is a major reform of the "Government Accounting System". One of the highlights of the reform is to strengthen the government's management accounting function and the position of budget function in accounting， so as to reflect the important significance of equal emphasis on budget function and financial accounting function. This paper analyzes the difficulties existing in the accounting work of public institutions， and puts forward some effective operating suggestion in the process of reform.

【關鍵詞】新《政府會計制度》;財務會計;預算會計;事業(yè)單位

【Keywords】new "Government Accounting System"; financial accounting; budget accounting; public institutions

【中圖分類號】F810.6;F235.1? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2021）06-0053-03

1 研究背景和意義

1.1 研究背景

近年來，政府會計改革作為我國政府工作改革中的一項重點內容，被給予了高度重視。2013年我國通過了《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》，2018年新《預算法》的頒布實施，無疑都是在對政府會計改革不斷提出新的要求和更高的戰(zhàn)略部署。由于此前在行政事業(yè)單位實行的預算會計體系無法客觀反映預算成本，不利于政府加強資金與預算管理，因此，政府特別制定了《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，要求各級行政事業(yè)單位統(tǒng)一于2019年1月1日起執(zhí)行實施。

1.2 研究意義

本次新《政府會計制度》的制定與實施，旨在將政府會計核算工作納入一個統(tǒng)一的規(guī)范性標準體系，提升政府管理會計的功能效用，從而提升政府會計核算工作的核心價值，用以反映行政事業(yè)單位整體運營狀況，分別從財務和預算兩方面入手，將資產、成本、費用、收入等一系列核算內容的情況通過財務會計和預算會計并行的方式更加詳細、準確地反映出來。然而在新舊制度切換的過程中，勢必會為事業(yè)單位的會計核算工作帶來一系列的難題，尤其是對于一些會計核算中日積月累的歷史遺留問題，是一次徹查與改革的良機，也是一次任務艱巨的挑戰(zhàn)。如何理清這些難題并一一著手解開，是本文探討研究的根本意義之所在。

2 新《政府會計制度》的特點

2.1 “雙基礎”的核算模式

新《政府會計制度》規(guī)定，事業(yè)單位的會計核算制度基于兩個會計核算基礎：收付實現制和權責發(fā)生制。由于政府會計主要是由預算會計和財務會計兩大部分會計內容構成，需要針對兩部分內容各自的特點進行分別核算。其中，預算會計核算的基礎為收付實現制，而財務會計核算的基礎為權責發(fā)生制。

2.2 “雙分錄”的核算模式

新《政府會計制度》中明確規(guī)定，行政事業(yè)單位對收支業(yè)務采用“雙分錄”會計核算的方法?！半p分錄”，是就行政事業(yè)單位自身會計核算的特點，將其資產負債業(yè)務的核算和收支核算采用不同方式進行分錄。具體而言，在發(fā)生資產、負債等經濟業(yè)務時，采用以權責發(fā)生制為基礎的會計核算，而對收入、支出等經濟業(yè)務采用收付實現制為基礎進行會計核算。舉例而言，如果發(fā)生一筆業(yè)務，同時影響收支科目和非貨幣類資產或負債的，需要通過“雙分錄”來進行分別的會計核算處理，將收入、支出按照收付實現、非貨幣資產或負債則需按照權責發(fā)生制入賬。新《政府會計制度》還對本次提出的“雙分錄”具體會計處理方法進行了詳細的規(guī)定。

2.3 “雙功能”的核算模式

“雙功能”是指通過新《政府會計制度》能夠使政府會計工作同時履行雙向功能——既反映行政事業(yè)單位財務狀況，又反映單位的預算執(zhí)行水平。這一體系要借助“雙分錄”的會計制度來實現。按照新《政府會計制度》的安排部署，行政單位以及事業(yè)單位，其會計核算體系都應當同時具備財務會計和預算會計的雙重功能，將財務會計與預算會計兩部分工作內容進行適度的分離，并形成相互聯(lián)系、相互銜接、相互配合的關系，從而更加全面、清晰地反映行政事業(yè)單位日常財務狀況和預算執(zhí)行情況。

3 新《政府會計制度》下事業(yè)單位會計核算的難點

3.1 新舊制度銜接階段的工作任務繁重

新舊《政府會計制度》的最大變化還是基于“雙分錄”的制度帶來的會計核算過程中的一系列變革。由于新《政府會計制度》要求在一個會計賬套中需要同時實現財務會計與預算會計兩個體系的并行，以“雙分錄”的方法形成平行記賬模式，非常容易造成兩個體系最終的盈余差異問題，后續(xù)需要再針對產生的差異進行歸并分析，編制差異調整表進行調整。

新舊制度更替過程中的銜接工作難點更多地反映在各類業(yè)務和各類核算的具體執(zhí)行方面。以收入的確認問題為例，由于事業(yè)單位中很大一部分主體的收入是來自財政劃撥的科研經費收入，以及技術活動或成果轉化的收入，新《政府會計制度》對這部分內容提出了新要求和新變化：一方面，科研成果轉化類收入的“事業(yè)收入”核算范疇需要以扣除了成本費用后的凈收入入賬，并單獨劃分到“其他收入——科技成果轉化收入”科目;另一方面，增設“非同級財政撥款收入”科目，將同級財政撥款收入以外的撥款進行剝離，單獨核算。

3.2 會計科目的設置難點

根據本次新《政府會計制度》的要求部署，對于財務會計核算部分共設置一級科目77個，而預算會計方面共設置一級科目26個。在保障會計處理和報表編制工作有序推進的前提下，事業(yè)單位應當根據自身的日常工作情況，充分對核算的每一筆資金的屬性、來源進行歸類，如經濟科目類別、功能科目類別、科研項目類別和客商類別等，自行對二級明細科目進行詳細設置，使其達到有利于輔助會計核算的目的。

3.3 企業(yè)所得稅的核算難點

以2012年的《事業(yè)單位會計制度》為基礎的事業(yè)單位的“企業(yè)所得稅”核算內容一直是以“應交稅費——應交企業(yè)所得稅”科目來進行核算的。即以先登記應繳納的企業(yè)所得稅稅金，在會計科目中進行計提，通過“應交稅費”科目進行納稅義務的履行并通過該科目反映履行情況。這是在權責發(fā)生制基礎上進行的操作。然而如果按照新《政府會計制度》的要求，企業(yè)所得稅需要同時反映在財務會計和預算會計中，且直接通過“所得稅費用”科目直接反映。如何掌握企業(yè)所得稅分別在兩個體系中的核算方式與核算金額，使同一科目在兩個核算操作過程中并行不悖，是企業(yè)所得稅核算的根本難點所在。

4 事業(yè)單位實施新《政府會計制度》的對策

4.1 全面提升財會人員綜合素質，升級信息系統(tǒng)

財務工作對于工作人員的專業(yè)技術素質有較高的要求，鑒于政府會計工作內容的特殊性與重要意義，更需要高水平、高素質的工作人員承擔相應職責。只有積極提升從業(yè)人員政治思想覺悟，加強和提升自身道德修養(yǎng)和綜合素質，端正工作態(tài)度與人生觀、價值觀，強化法制觀念，才能整體提升人員素質和工作質量。在工作中不斷強化財會人員的業(yè)務學習，特別是對新制度內容的理解與實踐，嚴格執(zhí)行“雙分錄”“雙報告”等操作層面具體要求，且加強財政部門的財務監(jiān)督職能，定期安排考核工作，定時組織業(yè)務培訓，從而促進行政事業(yè)單位財務人員業(yè)務素質的普遍提高。

4.2 清查盤點單位資產，清理確認往來款項

新《政府會計制度》中明確對固定資產的核算調整作出詳細的規(guī)定，需要以月為單位，對固定資產計提折舊的真實性、及時性、完整性進行嚴格管理，使資產的實際情況按照公允價值得到真實反映。同時，要結合資產的入賬情況，做好收入、費用配比確認工作。具體而言，包括以下幾方面工作：

按照不同固定資產的類別（如房屋、專用設備、通用設備等）分別規(guī)定資產的折舊年限;對事業(yè)單位主體的現有資產進行全面清查，對尚未進行資產計提折舊的資產堅決進行徹查，按照資產類別進行分類，建立資產卡片，標注采購信息并納入折舊范圍，并提升折舊工作的科學性、效率性;定期開展固定資產的盤存工作，對固定資產管理工作進行查漏補缺。

4.3 明確事業(yè)單位在財務會計和預算會計賬套中所得稅的處理

在新制度下，明確兩個核算體系中關于所得稅的處理方式是非常重要的。具體而言，財務會計賬套中的所得稅專門設置了“所得稅費用”科目，采用應付稅款法對稅費進行記賬，分錄為“借：所得稅費用;貸：其他應交稅費——單位應交所得稅”科目。其他稅費及附加也有相似操作，均是由“其他應交稅費”科目取代了“應交稅費”。而“所得稅費用”科目作為費用類科目，不再需要增設“當期所得稅費用”和“遞延所得稅費”明細科目，而是直接年末結轉“所得稅費用”余額處理。而對于預算會計賬套而言，所有的款項主要來自財政部門的各類預算撥款，將其描述為“財政撥款”科目，替代了舊會計制度下的“財政補助”科目，更加準確地反映了款項來源與用途。而由于預算賬套從核算基礎上要求收付實現制，賬套中不會再出現“應收應付”科目，因此“其他應交稅費”等科目都不會再出現。在繳納單位所得稅時，按照新《政府會計制度》要求，只需要直接進行分錄核算到費用，在賬務處理時，所得稅繳納直接通過“非財政撥款結余”科目進行了扣繳，即“借：非財政撥款結余;貸：資金結存——貨幣資金”即可。因此，在扣除了“非財政撥款結余”科目后的“非財政撥款結余分配”科目中也就不再存在這部分稅金的核算內容，自然也就與“財務會計”科目中的“其他應交稅費”科目再無關聯(lián)。

5 結語

本文對新《政府會計制度》下的會計核算難點進行了梳理，并提出了相關建議，然而作為一個復雜的政府核算體系，在運行過程中很可能仍然存在一些意想不到的問題和不確定性，同時，在操作執(zhí)行層面，很大程度上也會存在很多問題與難點。然而無論遇到怎樣的困難，新制度的指引仍是大勢所趨，通過“雙分錄”“雙報告”“雙功能”的機制，行政事業(yè)單位會計核算整體流程與核算規(guī)制將得到優(yōu)化升級，對于財政部門進一步管理行政事業(yè)單位的財務狀況提供了依據和路徑。在這樣的改革進程中，要求事業(yè)單位自主、積極地樹立改革意識與觀念，主動對部門員工及下屬機構相關人員組織開展專業(yè)培訓，力求提升人員的思想道德觀念和專業(yè)工作能力，進而培養(yǎng)打造出一支與新《政府會計制度》要求相匹配的高素質團隊，成功完成新舊制度轉換過程中的銜接工作與未來新《政府會計制度》下的日常賬務及報告工作。通過建立健全新制度下的核算體系，財政部門能夠更好地了解到行政事業(yè)單位的“家底”情況，從而達到有效杜絕資源浪費、節(jié)約政府成本開支、提高事業(yè)單位工作效率的目的。

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