試論國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系建設(shè)

林 莉

（海南華盈投資控股有限公司，海南 ?？?570105)

國(guó)有企業(yè)對(duì)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系的逐步更迭和完善提供了基礎(chǔ)性條件。通過完善的內(nèi)部控制實(shí)施，有利于建立健全國(guó)有企業(yè)提升企業(yè)內(nèi)部管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力，促使國(guó)有企業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)，國(guó)有資產(chǎn)保值增值，更是國(guó)家對(duì)國(guó)有企業(yè)管理由“管資產(chǎn)”向“管資本”轉(zhuǎn)變的重要體現(xiàn)。當(dāng)前，部分國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制有效性并未得以全面發(fā)揮，國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作雖有開展但效果不明顯，因此，值得針對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的科學(xué)構(gòu)建開展探討。

1.國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制體系構(gòu)建及其評(píng)價(jià)體系建設(shè)存在的問題

1.1 內(nèi)部控制評(píng)價(jià)認(rèn)識(shí)存在不足

一是對(duì)內(nèi)控評(píng)價(jià)的重要性原則認(rèn)識(shí)不足。由于國(guó)有企業(yè)組織機(jī)構(gòu)層級(jí)冗長(zhǎng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)領(lǐng)域龐雜等因素影響，國(guó)有企業(yè)開展的內(nèi)控評(píng)價(jià)活動(dòng)難免會(huì)存在主客體交叉現(xiàn)象，使內(nèi)控評(píng)價(jià)組織形式存在權(quán)責(zé)模糊、分工籠統(tǒng)等不足，繼而不利于企業(yè)內(nèi)部形成權(quán)責(zé)對(duì)等、各司其職的內(nèi)控認(rèn)識(shí)氛圍，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)相關(guān)控制的運(yùn)行有效性是否得以充分發(fā)揮沒有結(jié)論性意見[1]。例如，在重大業(yè)務(wù)單位的內(nèi)控評(píng)價(jià)過程中，企業(yè)高級(jí)管理者認(rèn)為需要重點(diǎn)審計(jì)和評(píng)價(jià)關(guān)鍵業(yè)務(wù)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)所在，而基層部門職工認(rèn)為只需要財(cái)務(wù)合規(guī)即可，并不考慮為內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)控制的有效性提供有力建議。二是對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行的有效性原則認(rèn)識(shí)不足。也就是說，部分國(guó)有企業(yè)沒有及時(shí)依據(jù)內(nèi)控要素的基本架構(gòu)設(shè)計(jì)考核評(píng)價(jià)指導(dǎo)思想、具體指標(biāo)內(nèi)容，使內(nèi)部控制無法結(jié)合內(nèi)部控制要素的相關(guān)維度全面覆蓋企業(yè)的信息溝通活動(dòng)、財(cái)務(wù)監(jiān)督活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程、內(nèi)部環(huán)境優(yōu)化等經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中去，不利于提升企業(yè)內(nèi)控制度的整體有效性。

1.2 內(nèi)控評(píng)價(jià)具體機(jī)制存在欠缺，內(nèi)控評(píng)價(jià)流程尚不完善

部分國(guó)有企業(yè)對(duì)市場(chǎng)化風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境的認(rèn)識(shí)弱化，加之企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制和流程不完善，企業(yè)難以進(jìn)行內(nèi)部控制有效性的全面評(píng)價(jià)。一是內(nèi)控評(píng)價(jià)組織機(jī)構(gòu)和流程不夠健全。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是一項(xiàng)專業(yè)性較強(qiáng)事關(guān)企業(yè)全局的重點(diǎn)工作，需要落實(shí)專門的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)完成。當(dāng)前，大多國(guó)有企業(yè)雖然設(shè)置內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門（如安排內(nèi)部審計(jì)部門等進(jìn)行），但內(nèi)部控制評(píng)價(jià)部門的職能弱化，其主要工作仍然在于內(nèi)部審計(jì)的查錯(cuò)防弊方面，僅僅是定期例行對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)，未將此工作予以足夠的重視[2]。在專業(yè)職能上，評(píng)價(jià)部門由于歷史原因可能也缺少具備與監(jiān)督和評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)相適應(yīng)的專業(yè)能力，獨(dú)立監(jiān)督權(quán)也未能體現(xiàn)，影響內(nèi)控評(píng)價(jià)結(jié)果的正確得出和評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用。二是指國(guó)有企業(yè)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)的自評(píng)機(jī)制流程不完善。作為國(guó)有企業(yè)內(nèi)控要素的核心環(huán)節(jié)之一，內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)機(jī)制的健全與否關(guān)系到國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制的運(yùn)行有效與否，但是有些企業(yè)還沒有形成足夠客觀的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估自評(píng)流程，使風(fēng)險(xiǎn)可能性預(yù)測(cè)低估、風(fēng)險(xiǎn)清單編制不完整等現(xiàn)象，從而不利于國(guó)有企業(yè)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制的有效性提升[3]。三是內(nèi)控評(píng)價(jià)的責(zé)任追究機(jī)制存在弱化。部分國(guó)有企業(yè)責(zé)任追究工作制度尚未建立，體系不健全，機(jī)制不完善，存在追責(zé)泛化簡(jiǎn)單化，使內(nèi)控評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)的缺陷環(huán)節(jié)難以及時(shí)提出解決方案及推進(jìn)整改，繼而不利于內(nèi)控評(píng)價(jià)的職能發(fā)揮。

1.3 內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系存在不足

作為國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制考核評(píng)價(jià)的依據(jù)，內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息溝通等控制活動(dòng)的效果反饋和缺陷檢查，但是有些國(guó)有企業(yè)建立的內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不夠科學(xué)，內(nèi)控有效性難以客觀真實(shí)地得到反映。一是風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不完善。由于國(guó)有企業(yè)“大鍋飯”“行政干預(yù)過度”等現(xiàn)象的遺留影響，國(guó)有企業(yè)難免會(huì)存在風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)弱化的認(rèn)識(shí)，使風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別評(píng)價(jià)、風(fēng)險(xiǎn)分析評(píng)價(jià)、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施評(píng)價(jià)缺少可靠的設(shè)計(jì)，導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別遺漏、風(fēng)險(xiǎn)分析過于樂觀、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)成本過高等不良現(xiàn)象[4]。二是信息溝通與內(nèi)部監(jiān)督的評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)計(jì)存在欠缺。由于企業(yè)針對(duì)內(nèi)控信息反饋機(jī)制執(zhí)行、財(cái)務(wù)內(nèi)控信息傳遞及內(nèi)部監(jiān)督措施履行等信息控制監(jiān)督環(huán)節(jié)缺少全面可靠的執(zhí)行評(píng)價(jià)指標(biāo)，不利于企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)效果的客觀反映[5]。

2.國(guó)有企業(yè)提升內(nèi)控評(píng)價(jià)有效性的建議

2.1 優(yōu)化控制環(huán)境構(gòu)建，改善內(nèi)控評(píng)價(jià)認(rèn)識(shí)

為保證國(guó)有企業(yè)的各項(xiàng)內(nèi)控活動(dòng)有序推進(jìn)、內(nèi)控評(píng)價(jià)客觀有效，企業(yè)優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境構(gòu)建，改善內(nèi)控認(rèn)識(shí)環(huán)境。一是深入認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作的重要性。要統(tǒng)一認(rèn)識(shí)，使國(guó)有企業(yè)高級(jí)管理者和基層職工認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是改進(jìn)內(nèi)部控制工作，提升管理效能的重要工具，是確保企業(yè)合規(guī)經(jīng)營(yíng)，防控風(fēng)險(xiǎn)的有力手段。具體可以通過內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作小組定期與管理層、基層員工交流座談會(huì)等方式進(jìn)行[6]。二是強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)對(duì)內(nèi)部控制有效性提升的關(guān)鍵性作用。例如在風(fēng)險(xiǎn)管控這一內(nèi)部控制要素方面，可以通過專項(xiàng)評(píng)價(jià)工作進(jìn)行，通過管理層與基層職工的風(fēng)險(xiǎn)建議座談會(huì)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估部門內(nèi)自評(píng)機(jī)制等方法，以便于國(guó)企科學(xué)組建內(nèi)控評(píng)價(jià)小組、出具風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)的評(píng)價(jià)結(jié)論，最終形成權(quán)責(zé)對(duì)等、各司其職的內(nèi)控認(rèn)識(shí)氛圍。三是建立制度管理的重要模式。國(guó)有企業(yè)應(yīng)以《內(nèi)部控制基本規(guī)范》、內(nèi)部控制的18 項(xiàng)應(yīng)用指引、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》為基本依據(jù)，作為開展包括內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作在內(nèi)的內(nèi)部控制工作整體約束機(jī)制。對(duì)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，企業(yè)要制定管理制度、實(shí)施細(xì)則與獎(jiǎng)懲制度來確保此項(xiàng)工作的順利開展[7]。

2.2 調(diào)整內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)與完善內(nèi)控評(píng)價(jià)流程

一是要合理設(shè)置或調(diào)整內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)。企業(yè)要結(jié)合自身的實(shí)際情況、管理要求及內(nèi)控體系現(xiàn)狀，逐步調(diào)整和設(shè)置稱職的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)。根據(jù)《內(nèi)部控制基本規(guī)范》，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主要職能應(yīng)由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)完成，國(guó)有企業(yè)應(yīng)以此為規(guī)范，結(jié)合企業(yè)紀(jì)檢、監(jiān)察等相關(guān)部門職責(zé)，完善內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)的組建或職能劃分。將定期進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作列入機(jī)構(gòu)年度重點(diǎn)工作，對(duì)于重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行專項(xiàng)評(píng)價(jià)，在評(píng)價(jià)工作小組的人員安排上，應(yīng)挑選業(yè)務(wù)能力和職業(yè)道德素養(yǎng)強(qiáng)的人員組成，并確保其獨(dú)立性、專業(yè)性與權(quán)威性[8]。二是要健全內(nèi)控評(píng)價(jià)流程。首先是制定合理的評(píng)價(jià)工作方案，綜合運(yùn)用各種評(píng)價(jià)方法對(duì)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行進(jìn)行有效性檢查，明確評(píng)價(jià)小組成員的確認(rèn)以及評(píng)價(jià)缺陷的認(rèn)定環(huán)節(jié)設(shè)計(jì)，完善評(píng)價(jià)結(jié)論與評(píng)價(jià)報(bào)告的流程，使國(guó)有企業(yè)管理者能夠獲取到足夠客觀的內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告。三是要完善內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)的自評(píng)機(jī)制。為保證國(guó)有企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制的運(yùn)行有效、監(jiān)控及時(shí)、反饋到位，國(guó)有企業(yè)不僅需要建立起獨(dú)立的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)，還需要對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)活動(dòng)建立起涵蓋風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)計(jì)量、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)措施、出具風(fēng)險(xiǎn)分析報(bào)告的全流程評(píng)價(jià)指標(biāo)，使風(fēng)險(xiǎn)可能性預(yù)測(cè)可靠性指標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)清單完善性指標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避成本指標(biāo)等內(nèi)容成為風(fēng)險(xiǎn)自評(píng)活動(dòng)的依據(jù)，以供企業(yè)管理者改善風(fēng)險(xiǎn)策略、優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)控力度。四是完善評(píng)價(jià)結(jié)果的責(zé)任追究機(jī)制與評(píng)價(jià)結(jié)果應(yīng)用機(jī)制。逐步完善責(zé)任追究機(jī)制，有效運(yùn)用內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果，要根據(jù)評(píng)價(jià)發(fā)現(xiàn)的缺陷認(rèn)定與后果分析、分析相關(guān)責(zé)任人應(yīng)負(fù)的責(zé)任，從而及時(shí)出具解決方案、推進(jìn)整改，以便于充分提升內(nèi)部控制評(píng)價(jià)職能的發(fā)揮，促進(jìn)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

2.3 科學(xué)構(gòu)建內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的根本目的在于提升內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性，因此必須著力于內(nèi)部控制如何運(yùn)行、內(nèi)部控制是否持續(xù)運(yùn)行、實(shí)施控制的人員是否具有必要的權(quán)限和能力等方面考慮。因此，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系也應(yīng)圍繞這些方面設(shè)計(jì)。

一是指標(biāo)設(shè)計(jì)應(yīng)符合企業(yè)實(shí)際。國(guó)有企業(yè)不僅依據(jù)內(nèi)控要素的基本架構(gòu)設(shè)計(jì)考核評(píng)價(jià)指導(dǎo)思想、具體指標(biāo)內(nèi)容，同時(shí)選擇適應(yīng)自身內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的評(píng)價(jià)尺度，使內(nèi)部控制的范圍覆蓋企業(yè)的信息溝通活動(dòng)、財(cái)務(wù)監(jiān)督活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程等經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，也就是指標(biāo)設(shè)計(jì)要與企業(yè)的業(yè)務(wù)相匹配[9]。二是分析各重點(diǎn)內(nèi)部控制工作是否在評(píng)價(jià)期間得到持續(xù)運(yùn)行。例如在風(fēng)險(xiǎn)管控方面，要結(jié)合《管理會(huì)計(jì)指引第700 號(hào)——風(fēng)險(xiǎn)管理》來綜合考慮，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)分析的應(yīng)用評(píng)價(jià)指標(biāo)，可以在風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警活動(dòng)中設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)反應(yīng)時(shí)間、風(fēng)險(xiǎn)可能性與實(shí)際發(fā)生率的比對(duì)指標(biāo)等指標(biāo)內(nèi)容推動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估活動(dòng)的改進(jìn)提升。三是要客觀真實(shí)反映國(guó)有企業(yè)的內(nèi)控有效性，國(guó)有企業(yè)需要依據(jù)內(nèi)控活動(dòng)的重點(diǎn)環(huán)節(jié)和全流程設(shè)置執(zhí)行評(píng)價(jià)指標(biāo)，以發(fā)揮內(nèi)控評(píng)價(jià)的導(dǎo)向性作用。健全信息溝通與內(nèi)部監(jiān)督的評(píng)價(jià)指標(biāo)。設(shè)置財(cái)務(wù)內(nèi)控信息傳遞及內(nèi)部監(jiān)督措施履行等內(nèi)控活動(dòng)評(píng)價(jià)指標(biāo)，通過內(nèi)控績(jī)效信息核實(shí)反饋時(shí)間、財(cái)務(wù)信息反饋次數(shù)、監(jiān)事會(huì)決議參與度指標(biāo)、績(jī)效信息真實(shí)性評(píng)價(jià)指標(biāo)等內(nèi)容優(yōu)化內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，使國(guó)有企業(yè)形成穩(wěn)定可靠、監(jiān)督有力的信息溝通環(huán)境[10]。四是人員勝任能力評(píng)價(jià)?？梢圆捎妙愃朴凇按┬袦y(cè)試”等方式，來評(píng)估籌資、投資等重點(diǎn)業(yè)務(wù)中，關(guān)鍵崗位人員進(jìn)行的控制行為，發(fā)表的相關(guān)意見等，來合理測(cè)試內(nèi)部控制是否在該項(xiàng)重點(diǎn)工作中發(fā)揮了作用。

圖1 國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制指標(biāo)體系設(shè)計(jì)思路示意圖

3.結(jié)語

國(guó)有企業(yè)建立內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，就是要根據(jù)自身的內(nèi)部信息溝通與監(jiān)督機(jī)制、財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程合理進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)組織建設(shè)，科學(xué)設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)，積極開展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，尋求內(nèi)控管理水平的持續(xù)改善，以充分發(fā)揮內(nèi)部控制的作用?？茖W(xué)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)能夠揭示內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行的效果，促進(jìn)內(nèi)部控制在防控企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)方面的重要作用，從而提升國(guó)有企業(yè)治理水平，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)防范能力，實(shí)現(xiàn)國(guó)有企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展。