淺析新政府會計制度對事業(yè)單位會計核算的影響

姚堯

摘? 要：近年來，我國經(jīng)濟社會不斷發(fā)展，國家宏觀調(diào)控要求不斷變化，市場經(jīng)濟需要不斷增加，政府對事業(yè)單位內(nèi)部財務(wù)管理標準也不斷提高，單位管理者對財務(wù)數(shù)據(jù)需求不斷增大，原政府會計制度已無法滿足需要。為適應(yīng)這些變化和需要，新政府會計制度應(yīng)運而生。本文首先闡述新制度的背景，然后論述新制度的變化;并以此為基礎(chǔ)，重點分析新制度對事業(yè)單位會計核算的影響及事業(yè)單位采用新制度進行賬務(wù)處理遇到的問題并提出解決方案，最后結(jié)合實際對事業(yè)單位執(zhí)行新制度提出建議。

關(guān)鍵詞：政府會計制度;事業(yè)單位;會計核算

前言

2019年前，為反映預(yù)算執(zhí)行情況，事業(yè)單位一直采取預(yù)算會計模式。但隨著我國經(jīng)濟社會的不斷發(fā)展，事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜化，政府、事業(yè)單位自身及社會公眾對財務(wù)數(shù)據(jù)的需求日趨增加，原有的會計核算模式已無法滿足日常需要。

為適應(yīng)經(jīng)濟社會的發(fā)展變化，滿足社會各界對事業(yè)單位財務(wù)數(shù)據(jù)的需求，新政府會計制度（下文簡稱新制度）應(yīng)時而生，本文首先從理論上梳理了新制度的主要變化，然后結(jié)合實際論述了新制度對事業(yè)單位會計核算產(chǎn)生的有利影響及實際工作遇到的現(xiàn)實問題，并提出了解決問題的建議，在理論和實際層面上對事業(yè)單位執(zhí)行新制度進行會計核算都有一定的研究意義。

新制度產(chǎn)生背景

2019年前，為反映預(yù)算執(zhí)行情況，事業(yè)單位一直采取預(yù)算會計模式。但隨著經(jīng)濟發(fā)展，事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜化，政府、事業(yè)單位自身及社會公眾對財務(wù)數(shù)據(jù)的需求日趨增加，這種會計模式已無法滿足事業(yè)單位日常需要，無法客觀準確地反映事業(yè)單位包括資產(chǎn)負債情況、收支情況等在內(nèi)的財務(wù)狀況。同時黨的十八屆三中全會指出要建立權(quán)責發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度。

為了適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展，滿足社會各方對事業(yè)單位財務(wù)數(shù)據(jù)需求，符合政府綜合財報要求，規(guī)范單位會計核算，新制度應(yīng)時而生，并于2019年1月1日起施行。

一、新制度主要變化

1.會計主體方面

原政府會計制度體系分別制定了政府機關(guān)、事業(yè)單位、高等學校、醫(yī)院、彩票行業(yè)等的會計制度，用以規(guī)范不同行業(yè)的會計核算工作。

新制度整合原不同行業(yè)的會計制度，不再區(qū)分會計主體。在保留原制度中通用會計事項基礎(chǔ)上，根據(jù)不同行業(yè)實際工作需要增加了特定會計事項，并相應(yīng)地規(guī)定會計賬務(wù)處理的要求。

2.會計要素方面

原制度體系中確定了資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出五個會計要素。

新制度中，重新塑造了“5+3”會計要素模式，并將其分為兩大類。財務(wù)會計要素包括資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用，預(yù)算會計要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。

3.會計核算模式方面

原制度采用收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會計核算模式，反映預(yù)算執(zhí)行情況。

新制度引入權(quán)責發(fā)生制，構(gòu)建了財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離又相互銜接的會計核算模式。[1]針對一筆會計業(yè)務(wù)，財務(wù)會計采取權(quán)責發(fā)生制，反映單位財務(wù)收支情況;預(yù)算會計采取收付實現(xiàn)制，反映預(yù)算收支執(zhí)行情況。同時財務(wù)會計和預(yù)算會計互相協(xié)調(diào)，共同反映單位財務(wù)收支和預(yù)算執(zhí)行情況。

二、新制度對事業(yè)單位會計核算的影響

1.對會計信息質(zhì)量要求的影響

總體來講，新制度對不同行業(yè)的行政事業(yè)單位會計制度進行了整合，極大提高了不同行業(yè)行政事業(yè)單位間會計信息橫向可比性，這為各單位編制合并財務(wù)報表及匯總編制部門決算報表打下了堅實的基礎(chǔ)。新制度設(shè)立“5+3”會計要素模式，增加會計核算內(nèi)容，擴大核算范圍，在一定程度上提高了會計核算的完整性。

具體而言，新制度根據(jù)事業(yè)單位資產(chǎn)管理需求，分別設(shè)置了“固定資產(chǎn)”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施”、“無形資產(chǎn)”會計科目，并要求分別對上述資產(chǎn)計提折舊或攤銷，可以長期并如實反映事業(yè)單位資產(chǎn)的初始入賬價值及賬面價值;新制度針對不需上交財政的應(yīng)收賬款及其他應(yīng)收款設(shè)置了“壞賬準備”科目，這使事業(yè)單位資產(chǎn)的財務(wù)數(shù)據(jù)更加完整，對會計信息質(zhì)量的提升有很大助益。

綜上所述，新制度實施后，單位的會計核算更加科學和完整，能夠更好地幫助使用者全面準確地了解事業(yè)單位的財務(wù)狀況和預(yù)算收支情況。

2.對成本費用控制的影響

新制度增加了以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)的財務(wù)會計核算模式，將企業(yè)財務(wù)管理理念引入事業(yè)單位中，提高了對事業(yè)單位財務(wù)成本費用控制的要求。這也就可以更加客觀準確地為管理者提供財務(wù)數(shù)據(jù)，有利于管理者更好地控制成本費用，提高資金使用效益，促使管理者不斷改進單位管理措施，優(yōu)化內(nèi)部管理。

同時，新制度增加“待攤費用”、“長期待攤費用”和“預(yù)提費用”科目，核算已支付但由本期和以后各期分攤的費用;或預(yù)先計提但尚未支付的費用，以確定費用的歸屬期間，確保會計信息質(zhì)量準確性。[2]

3.對資產(chǎn)管理的影響

新制度擴大了事業(yè)單位資產(chǎn)的核算范圍，增加“其他貨幣資金”科目以滿足事業(yè)單位日常經(jīng)濟業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜化的需求;增加“公共基礎(chǔ)設(shè)施”等會計科目，更為全面地反映出事業(yè)單位的資產(chǎn)價值;對固定資產(chǎn)進行明細分類有利于事業(yè)單位進行全面清查資產(chǎn)，降低國有資產(chǎn)閑置或流失造成的損失。

新制度細化了資產(chǎn)的核算辦法，增加“固定資產(chǎn)累計折舊”、“公共基礎(chǔ)設(shè)施累計折舊”、“無形資產(chǎn)累計攤銷”等科目，更為準確地反映出單位的資產(chǎn)情況，同時將相應(yīng)折舊及攤銷計入費用，有利于事業(yè)單位成本管理和控制;增加“壞賬準備”科目，有利于加強事業(yè)單位的風險管理意識，增強對應(yīng)收款項的內(nèi)部控制。

綜上所述，新制度擴大單位資產(chǎn)核算范圍，細化核算辦法，有助于加強對資產(chǎn)的內(nèi)部控制，提高資產(chǎn)使用效益。

三、運用新制度進行賬務(wù)處理時難點分析

1.判斷是否進行平行記賬

根據(jù)新制度的規(guī)定，對納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，既要進行財務(wù)會計核算，又要進行預(yù)算會計核算;對于其他業(yè)務(wù)，只需進行財務(wù)會計核算。這就導(dǎo)致在日常會計核算過程中，平行記賬成為會計核算工作的難點之一，財務(wù)人員需具有很強的專業(yè)能力，判斷一筆業(yè)務(wù)是否需要平行記賬、何時進行平行記賬及確認平行記賬金額。

針對這個問題，事業(yè)單位需首先認真梳理本單位常見業(yè)務(wù)，特別是如應(yīng)繳財政款等不納入部門預(yù)算管理的業(yè)務(wù)，做到不重不漏。其次要結(jié)合本單位實際情況，對平行記賬的業(yè)務(wù)進行整理總結(jié)，重點關(guān)注預(yù)收預(yù)付款項、應(yīng)收應(yīng)付款項等往來款的核算，防止漏記預(yù)算會計憑證。

2.代扣代繳個人所得稅的會計處理

事業(yè)單位涉及需代扣代繳的個人所得稅，主要包括兩部分，即發(fā)放單位職工工資時需代扣代繳的個人所得稅及支付非本單位職工勞務(wù)費，如專家勞務(wù)費時需代扣代繳的個人所得稅。財務(wù)會計中均通過“其他應(yīng)交稅費-個人所得稅”核算;預(yù)算會計處理時，沒有合適的可以列支代扣個人所得稅的科目，且實際繳納個人所得稅時工資和勞務(wù)費對應(yīng)的事業(yè)支出科目不同，這給財務(wù)人員造成了極大核算難度。

因此，根據(jù)事業(yè)單位實際工作情況，建議在財務(wù)會計中“其他應(yīng)交稅費-個人所得稅”科目下設(shè)明細科目，用以區(qū)分工資和勞務(wù)費代扣個人所得稅，方便在繳納時明確預(yù)算會計處理對應(yīng)支出科目;在預(yù)算會計中“事業(yè)支出”科目下增加代扣代繳支出科目，這樣在實際發(fā)放工資或勞務(wù)費時，就可將代扣個人所得稅計入此科目，實際繳納個人所得稅時，按照實際繳納金額，借記此科目，貸記資金結(jié)存科目。

3.質(zhì)保金的會計處理

事業(yè)單位在結(jié)算需暫扣質(zhì)保金的工程款或采購款時，財務(wù)會計上應(yīng)按結(jié)算金額全額計入在建工程、費用等科目，將暫扣的質(zhì)保金計入“其他應(yīng)付款”科目，按實際支付金額計入“銀行存款”或“零余額賬戶用款額度”等科目;預(yù)算會計上按實際支付金額計入“事業(yè)支出”等科目，同時相應(yīng)減少“貨幣資金”科目金額。在質(zhì)保期滿支付質(zhì)保金時，財務(wù)會計按實際支付質(zhì)保金金額減少“其他應(yīng)付款”和“銀行存款”等科目;預(yù)算會計則需按實際支付金額計入“事業(yè)支出”等科目，同時相應(yīng)減少“貨幣資金”科目。

在按照這種方式進行會計核算時，財務(wù)會計部分的核算清晰明了，不易出現(xiàn)偏差;但是在預(yù)算會計部分，由于一般情況下質(zhì)保期都要一年以上，特別是工程類項目，質(zhì)保期可能會長達兩到三年，在支付質(zhì)保金時往往會導(dǎo)致列支的預(yù)算會計支出科目出現(xiàn)偏差，不能與原支付工程款時保持一致。

根據(jù)以上情況，事業(yè)單位可考慮自行編制質(zhì)保金明細臺賬，詳細記錄每一筆暫扣未付質(zhì)保金所屬工程或采購的內(nèi)容，對應(yīng)會計科目，對方單位及金額等情況，這樣既有利于單位對本單位暫扣未付質(zhì)保金的明細情況，便于及時清理到期未付質(zhì)保金;又可以減少預(yù)算會計支付質(zhì)保金時會計處理出現(xiàn)偏差，減少人為錯誤率的發(fā)生。

四、事業(yè)單位執(zhí)行新制度時的建議

1.規(guī)范會計核算工作

前文中提到，新制度采取雙基礎(chǔ)的會計核算模式，與原制度間存在著較大的變化。因此，事業(yè)單位認真研讀學習新制度，并結(jié)合單位實際，改進本單位會計核算，制定相應(yīng)的會計管理規(guī)定。

針對平行記賬這一會計核算難點，單位應(yīng)全面梳理本單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)，重點關(guān)注不需平行記賬的業(yè)務(wù)，對單位常見業(yè)務(wù)的會計處理進行規(guī)范化，可考慮編制相應(yīng)的會計核算手冊，作為財務(wù)人員進行賬務(wù)處理的標準和范本。同時，通過實際的賬務(wù)處理，及時發(fā)現(xiàn)會計核算中可能出現(xiàn)的問題和風險點，不斷完善會計核算流程，規(guī)范會計核算工作。

2.加強財務(wù)人員培訓(xùn)

單位財務(wù)人員是新制度的實際執(zhí)行者，財務(wù)人員的專業(yè)能力是單位會計信息質(zhì)量的基本保證。前文中提到，新制度相較于原事業(yè)單位會計制度有著很大的變動，對資產(chǎn)、成本費用的會計核算更加全面和復(fù)雜，平行記賬模式的引入也給財務(wù)人員帶來了較大的挑戰(zhàn)。這都要求事業(yè)單位會計人員需要很高的專業(yè)理論水平和業(yè)務(wù)工作能力。因此，要不斷加強財務(wù)人員的日常培訓(xùn)工作，健全財務(wù)人員培訓(xùn)及繼續(xù)教育機制，打造專業(yè)優(yōu)秀的財務(wù)人員團隊。

單位應(yīng)提供充足的培訓(xùn)機會和培訓(xùn)時間，從制度解讀、單位內(nèi)部控制等方面著手，通過線上線下等多種方式對本單位財務(wù)人員進行培訓(xùn)。同時增加與同類型單位或會計師事務(wù)所等關(guān)于會計業(yè)務(wù)的溝通與探討，提高單位會計信息質(zhì)量和會計核算效率。

3.完善會計信息系統(tǒng)建設(shè)

新制度所要求的平行記賬模式，需要完善的會計核算軟件系統(tǒng)支持，但目前很多單位的會計軟件無法滿足新制度核算的需要。事業(yè)單位首先應(yīng)與會計軟件供應(yīng)商進行充分溝通，以保證財務(wù)軟件既符合新政府會計制度的會計核算相應(yīng)要求又符合本單位實際經(jīng)濟業(yè)務(wù)需求，減少財務(wù)人員工作量，降低差錯率，為會計核算的開展打下堅實的基礎(chǔ)。

同時，事業(yè)單位也應(yīng)盡快建立配套辦公系統(tǒng)，包括資產(chǎn)管理、合同管理等，提高自動化水平，進而提高單位管理水平，保證會計數(shù)據(jù)的準確性和真實性。

五、結(jié)論

我國經(jīng)濟形勢在不斷發(fā)展變化，對事業(yè)單位財務(wù)數(shù)據(jù)的需求不斷增加，原有事業(yè)單位會計制度已無法滿足上述變化和需求;同時黨的十八屆三中全會提出要建立權(quán)責發(fā)生制的政府綜合財務(wù)報告制度。為滿足上述變化和需求，新政府會計制度應(yīng)時而生。

新制度在會計主體、會計要素、會計核算模式等方面相較原制度都有著很大的變化。有助于事業(yè)單位提高會計信息質(zhì)量、控制成本費用、管理事業(yè)單位資產(chǎn)，幫助使用者全面準確地了解財務(wù)狀況和預(yù)算收支情況。

但同時，事業(yè)單位在運用新制度進行賬務(wù)處理時也會面臨許多實際問題，造成會計核算工作量和工作難度大幅增加。因此，為更好地執(zhí)行新制度，事業(yè)單位應(yīng)不斷規(guī)范本單位會計核算工作，完善財務(wù)人員培訓(xùn)教育，完善會計信息系統(tǒng)建設(shè)，真正提高本單位會計核算水平。

參考文獻

[1]梁艷.淺析政府會計制度下事業(yè)單位會計核算的變化及對策[J]，中外企業(yè)家，2020，16，16-17

[2]魏余江，郭繼宏.新政府會計制度體現(xiàn)十大亮點[J]，中國會計報，2018，6