建筑企業(yè)主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理及其應(yīng)對

李雪萍

（北京市中倫文德（南京）律師事務(wù)所，江蘇 南京 211199）

一、引言

建筑業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)中從事建筑安裝工程的勘察、設(shè)計(jì)、施工以及對原有建筑物進(jìn)行維修活動的物質(zhì)生產(chǎn)部門。近年來，我國建筑業(yè)發(fā)展迅猛，完成了一系列關(guān)系國計(jì)民生的重大基礎(chǔ)建設(shè)工程，極大地改善了人民的生活條件，并在世界上享有盛譽(yù)，也是稅收來源的主要渠道之一。十八大以來，在充分的市場競爭環(huán)境下，建筑業(yè)結(jié)構(gòu)更加優(yōu)化，成為社會經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的重要推動力。2015年-2019年建筑業(yè)增加值逐年攀升，如圖：

（來自國家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站公布數(shù)據(jù)） 單位：億元

稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)的涉稅行為因未能正確有效地遵守稅法規(guī)定，而導(dǎo)致違法成本提高及未來利益的可能損失。囿于建筑企業(yè)實(shí)際管理水平，營改增以后，一些大型建筑企業(yè)感覺稅收負(fù)擔(dān)較重；另一些企業(yè)感覺自身存在稅收風(fēng)險(xiǎn)，但又不能準(zhǔn)確找到風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。本文主要從增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅入手，分析新稅制下建筑企業(yè)存在的稅種管理問題及應(yīng)對方法。

二、增值稅方面的風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對

1.收入金額與開票金額不一致的情況

《建造合同》準(zhǔn)則并入《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第14號-收入》準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則對收入確認(rèn)的原則是控制權(quán)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，即在某一時(shí)段內(nèi)履行約定義務(wù)。準(zhǔn)則中的商品包括商品和服務(wù)。但對于建筑企業(yè)來說，建設(shè)方一開始就對建筑服務(wù)具有控制權(quán)。因建筑企業(yè)是沒法留置、取回所提供建筑服務(wù)的最終成果的，如房產(chǎn)、綠化、道路、橋梁、裝修工程等成果，故建設(shè)方自始至終都具有控制權(quán)。

例如，A公司總體工程量為10，000萬元（不含稅價(jià)），一段時(shí)間內(nèi)投入25%，也就是完工量為2，500萬元；經(jīng)監(jiān)理審核確認(rèn)的工程量達(dá)到22%，即經(jīng)審核確認(rèn)完工量為2，200萬元，收入也按此金額確認(rèn)；客戶僅付15%，也就是1500萬元的款項(xiàng)，故A公司按1500萬元向客戶開具發(fā)票，并申報(bào)增值稅135萬元（1500萬*9%）。按稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)按開票收入1500萬元、未開票收入700萬元，合計(jì)2200萬元申報(bào)增值稅。但未開票收入700萬元企業(yè)未予申報(bào)，涉及稅額63萬元（700萬*9%）。

根據(jù)規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間在納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天與開具發(fā)票的當(dāng)天孰先的原則確定納稅義務(wù)時(shí)間。

應(yīng)對：在履約進(jìn)度經(jīng)甲方認(rèn)可時(shí)，納稅義務(wù)已產(chǎn)生了，應(yīng)按稅法規(guī)定申報(bào)納稅；如開票金額大于履約進(jìn)度的則按開票金額申報(bào)納稅。

2.福利性質(zhì)支出抵扣了進(jìn)項(xiàng)稅額的情況

根據(jù)規(guī)定，不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的項(xiàng)目有用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)。建筑企業(yè)屬地工作的特性決定了需產(chǎn)生大量租賃費(fèi)，因其辦公及人員住宿用房需在施工地租賃。辦公用房是正常的成本費(fèi)用支出，除老項(xiàng)目或簡易計(jì)稅項(xiàng)目外，可以正常抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；而住宿用房是福利性支出，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。例表：

樓層 用途 性質(zhì) 是否可抵扣一樓 傳達(dá)室、會議室、黨建宣傳室 經(jīng)營用房 進(jìn)項(xiàng)可抵扣二樓 財(cái)務(wù)、經(jīng)營、人資、經(jīng)理辦公室 經(jīng)營用房三樓 食堂用房、體育活動室 福利用房 進(jìn)項(xiàng)不可抵扣四樓 員工宿舍 福利用房

應(yīng)對：凡福利性支出對應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不做抵扣，已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出處理，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。其他如處理廢舊物資未申報(bào)增值稅，需要價(jià)稅分離分別確認(rèn)收入與銷項(xiàng)稅額，并依法申報(bào)繳納。

三、企業(yè)所得稅方面的風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對

1.為完成產(chǎn)值目標(biāo)對收入、成本的調(diào)劑

國有企業(yè)有既定的產(chǎn)值與利潤目標(biāo)，故賬面主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本數(shù)據(jù)與真實(shí)產(chǎn)值或有偏差。偏差部分的利潤，即收入調(diào)劑額減去成本調(diào)劑額，增加或減少了所得額，直接影響所得稅。對收入、成本的調(diào)劑影響成本的真實(shí)性，進(jìn)而影響收入，可能影響其他受限費(fèi)用的稅收金額，比如招待費(fèi)稅收金額、廣告宣傳費(fèi)稅收金額等，可能導(dǎo)致調(diào)整金額不準(zhǔn)確，帶來稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

例如：某國有建筑公司當(dāng)年實(shí)際產(chǎn)值為90，000萬元，但集團(tuán)公司為其既定的產(chǎn)值目標(biāo)是100，000萬元，利潤率為10%。該企業(yè)為完成利潤及產(chǎn)值目標(biāo)，多確認(rèn)了9，000萬元工程成本，多結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本9000萬元，同進(jìn)確認(rèn)收入10，000萬元。導(dǎo)致多繳所得稅250萬元【（10000-9000）*25%】。反之，如該企業(yè)實(shí)際產(chǎn)值、利潤率高于目標(biāo)值，則可能壓縮收入成本的確認(rèn)，將導(dǎo)致少繳所得稅，產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

應(yīng)對：新的收入準(zhǔn)則實(shí)行后，會計(jì)上可以根據(jù)合同約定有可變收入與可變成本，如合同約定清楚明了，則可完成收入、成本的目標(biāo)。但稅法的剛性原則決定了對可變收入與可變成本的不認(rèn)可，可能引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2.結(jié)轉(zhuǎn)主營成本的依據(jù)不足

為完成產(chǎn)值目標(biāo)常規(guī)做法是虛擬計(jì)提分包成本，計(jì)入工程施工成本。工程項(xiàng)目成本的確認(rèn)，應(yīng)按照《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》和企業(yè)會計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，分別工程項(xiàng)目正確歸集和配比結(jié)轉(zhuǎn)，做到各項(xiàng)目的材料數(shù)量、金額與工程結(jié)算書相匹配，以符合稅法與會計(jì)制度的要求。虛擬計(jì)提分包成本，轉(zhuǎn)入工程成本，進(jìn)而結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本。雖進(jìn)行了賬務(wù)處理，但沒有真實(shí)的經(jīng)濟(jì)行為，且未實(shí)際支付，不符合稅前扣除的條件，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大。

應(yīng)對：積極獲取發(fā)票及其他扣除依據(jù)，將與相關(guān)的資料，包括合同協(xié)議、支出依據(jù)、付款憑證等留存?zhèn)洳椋宰C實(shí)稅前扣除憑證的真實(shí)性。并在當(dāng)年度企業(yè)所得稅法規(guī)定的匯算清繳期結(jié)束前取得。

四、個(gè)人所得稅方面的風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對

個(gè)人所得稅的納稅主體是個(gè)人，但扣繳義務(wù)是公司。稅法明確規(guī)定，扣繳義務(wù)人必須依法履行個(gè)人所得稅全員全額扣繳申報(bào)義務(wù)。建筑企業(yè)個(gè)人所得稅的主要問題就是未做到“全員全額”扣繳申報(bào)。

1.勞務(wù)隊(duì)長的個(gè)稅問題

建筑企業(yè)對外分包工程分兩種：一種是正規(guī)的專業(yè)分包，另一種是內(nèi)部的勞務(wù)分包。內(nèi)部勞務(wù)分包的常規(guī)操作方式是，由內(nèi)部正式員工以個(gè)人名義組建工程隊(duì)，該員工任隊(duì)長，并以勞務(wù)隊(duì)的名義承接企業(yè)工程，分包款項(xiàng)直接支付給勞務(wù)隊(duì)長，但又未對這部分勞務(wù)款代扣代繳個(gè)稅。

自2019年開始，一些建筑企業(yè)紛紛成立勞務(wù)公司，對新開工的項(xiàng)目不再將工程直接分包給員工個(gè)人，故直接向勞務(wù)隊(duì)長個(gè)人支付勞務(wù)款的情形逐步減少。但這種情形在已開工項(xiàng)目中仍然存在，金額較大。且以前年度累計(jì)未代扣代繳的所得額相當(dāng)大，風(fēng)險(xiǎn)潛在。

2.不符合“全員”申報(bào)的要求

有些建筑企業(yè)通過官方公布的企業(yè)人數(shù)與稅務(wù)個(gè)稅申報(bào)的人數(shù)相差很遠(yuǎn)。例如，某化工建筑企業(yè)官網(wǎng)上對外公布職工人數(shù)3500人，但個(gè)稅申報(bào)人數(shù)不到2000人，遠(yuǎn)低于官網(wǎng)公布人數(shù)，相差過多。在大數(shù)據(jù)互聯(lián)時(shí)代，暗含風(fēng)險(xiǎn)。

主要原因有三：一是未達(dá)5000元個(gè)稅起征點(diǎn)的人員未予申報(bào)；二是雇用的臨時(shí)人員，包括退休返聘人員、試用階段人員未申報(bào)；三是項(xiàng)目上用的農(nóng)民工未申報(bào)。未達(dá)起征點(diǎn)的不申報(bào)，不符合全額要求；特定人員不申報(bào)，不符合全員要求。

應(yīng)對：對在本企業(yè)任職受雇的全部人員，全部所得代扣代繳個(gè)稅。

五、房產(chǎn)稅方面的風(fēng)險(xiǎn)及應(yīng)對

1.房產(chǎn)申報(bào)原值未含土地價(jià)值，未含電梯、中央空調(diào)等不可分割的附屬設(shè)備價(jià)值

很多建筑企業(yè)房產(chǎn)稅申報(bào)表中，房產(chǎn)原值基礎(chǔ)數(shù)據(jù)僅來自賬面 “固定資產(chǎn)-房屋建筑物”科目，未含土地價(jià)值。稅法規(guī)定，對按照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn)，無論會計(jì)上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價(jià)，包括為取得土地使用權(quán)支付的價(jià)款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費(fèi)用等。凡以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，例如，中央空調(diào)、排水、采暖、消防、電氣及智能化樓宇設(shè)備等，也應(yīng)計(jì)入房產(chǎn)原值，計(jì)征房產(chǎn)稅。

應(yīng)對：應(yīng)做好房產(chǎn)、土地臺賬，將房產(chǎn)與坐落土地、單獨(dú)核算的電梯及中央空調(diào)等設(shè)備設(shè)施一一對應(yīng)，確定房產(chǎn)原值，足額申報(bào)。

2.漏報(bào)坐落于機(jī)構(gòu)所在地以外的房產(chǎn)稅

建筑企業(yè)因其各地施工的特點(diǎn)，除機(jī)構(gòu)所在地外，有在各分公司、主要項(xiàng)目所在地置辦房產(chǎn)，以滿足辦公與員工住宿需求。房產(chǎn)稅是屬地征收，作為產(chǎn)權(quán)人或房產(chǎn)實(shí)際使用人，應(yīng)依法向房屋所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)屬地申報(bào)。土地使用稅情形與房產(chǎn)稅情形風(fēng)險(xiǎn)類似。

應(yīng)對：由總機(jī)構(gòu)每季度下發(fā)財(cái)務(wù)通知，督促相關(guān)人員屬地申報(bào)房產(chǎn)稅，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

本文實(shí)證研究了建筑企業(yè)面對的重點(diǎn)稅務(wù)問題，分析了風(fēng)險(xiǎn)影響及應(yīng)對方法，對建筑企業(yè)的日常風(fēng)險(xiǎn)管理具有一定的指導(dǎo)意義。未來50年，中國城市化率將提高到76%以上，城市對整個(gè)國民經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)率將達(dá)到95%以上。這些都將依賴建筑業(yè)的蓬勃發(fā)展，也預(yù)示了建筑企業(yè)更大的發(fā)展空間。只有做好風(fēng)險(xiǎn)防控體系管理，才能在激烈的競爭中規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，取得長足發(fā)展。