新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響及應(yīng)對(duì)策略

李廣燦

作為支柱產(chǎn)業(yè)，建筑行業(yè)一直為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展提供了有力支持，將重要的物質(zhì)基礎(chǔ)提供給國(guó)民經(jīng)濟(jì)各部門，整個(gè)行業(yè)所具備的盈利潛力巨大。2017年7月正式出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》（新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則）將收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一，財(cái)務(wù)信息質(zhì)量通過(guò)報(bào)酬轉(zhuǎn)移、風(fēng)險(xiǎn)替代等得到了有效改善。本文從建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算出發(fā)，在對(duì)比新舊企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則之后探討新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響，進(jìn)而從核算觀點(diǎn)、會(huì)計(jì)核算制度等方面提出建筑企業(yè)應(yīng)對(duì)新企業(yè)收入準(zhǔn)則影響的具體策略。

在我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展的過(guò)程中，整個(gè)建筑行業(yè)所發(fā)揮的作用至關(guān)重要，長(zhǎng)期以來(lái)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)物質(zhì)生產(chǎn)部門中建筑行業(yè)的總產(chǎn)值僅次于工業(yè)、農(nóng)業(yè)，位居第三位?？梢姡趪?guó)民經(jīng)濟(jì)中建筑行業(yè)有著非常穩(wěn)固的地位，且所占據(jù)的地位非常重要。新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則于2017年7月份頒布、2018年1月份正式實(shí)施，在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則中收入確認(rèn)模型中統(tǒng)一納入了建造合同準(zhǔn)則和收入準(zhǔn)則，關(guān)于建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)處理方法也有所變更。與一般工業(yè)企業(yè)的核算、生產(chǎn)相比，建筑企業(yè)的核算、生產(chǎn)有著較大差異，產(chǎn)品往往無(wú)法復(fù)制、價(jià)值高、體積大，且銷售也異于常規(guī)。因此，新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則的實(shí)施必然會(huì)影響建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算。本文正是在此背景下選擇對(duì)新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響及應(yīng)對(duì)進(jìn)行探討分析。

一、新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則變化特點(diǎn)

（一）由收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債表觀

收入費(fèi)用觀是舊企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則的主要依據(jù)，在成本結(jié)轉(zhuǎn)的同時(shí)進(jìn)行收入確認(rèn)。而資產(chǎn)負(fù)債表觀為新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則的主要依據(jù)，其認(rèn)為費(fèi)用和收入會(huì)受到負(fù)債與資產(chǎn)變化的影響。負(fù)債的減少或資產(chǎn)的增加為收入在資產(chǎn)負(fù)債表觀下的表現(xiàn)，而與資產(chǎn)相比，費(fèi)用的表現(xiàn)完全相反。公允價(jià)值是新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則在計(jì)量收入時(shí)的標(biāo)準(zhǔn)，有權(quán)取得但未實(shí)現(xiàn)的收益或已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收益為計(jì)量范圍。

在收入費(fèi)用觀下，舊企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則主要以報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移模型為判斷轉(zhuǎn)移收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的主要依據(jù)，且只有資產(chǎn)使用權(quán)讓渡獲得的收入、提供勞務(wù)獲得的收入、商品銷售獲得的收入適用于該準(zhǔn)則。而在資產(chǎn)負(fù)債表觀的影響下，新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則中，新的收入確認(rèn)模型建立起來(lái)，收入確認(rèn)通過(guò)資產(chǎn)控制權(quán)轉(zhuǎn)移來(lái)實(shí)現(xiàn)，合同意識(shí)是新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則所強(qiáng)調(diào)的。

（二）從規(guī)則導(dǎo)向趨于原則導(dǎo)向

規(guī)則導(dǎo)向、目標(biāo)導(dǎo)向、原則導(dǎo)向均為制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)原則。規(guī)則導(dǎo)向指的是，在對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行具體編制時(shí)，財(cái)政部為確保規(guī)范開展業(yè)務(wù)，利用規(guī)則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)主體的操作范圍，規(guī)則導(dǎo)向靈活性偏低但有著較強(qiáng)的可操作性。原則導(dǎo)向與規(guī)則導(dǎo)向相比，判斷性更高，簡(jiǎn)潔明了且更加靈活，其提供原則導(dǎo)向不再詳盡指導(dǎo)準(zhǔn)則的制定。而在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則中，統(tǒng)一的收入確認(rèn)新模型建立讓交易對(duì)象不再劃分，按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)來(lái)處理收入確認(rèn)，也包含了建筑行業(yè)?？梢?，就當(dāng)前新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則的實(shí)施情況來(lái)看，其具體內(nèi)容已經(jīng)清晰地表現(xiàn)出向原則導(dǎo)向的轉(zhuǎn)變，不再局限于規(guī)則導(dǎo)向。

（三）根植于契約理論

在現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)中，分開的經(jīng)營(yíng)權(quán)和所有權(quán)讓經(jīng)營(yíng)者和所有者之間必須要依靠契約這座橋梁來(lái)維持相互的關(guān)系。在現(xiàn)代企業(yè)中，契約發(fā)揮著非常重要的作用，其不僅可以對(duì)企業(yè)與投資者的互動(dòng)關(guān)系進(jìn)行約束，還可以對(duì)企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行約束，多種契約關(guān)系將會(huì)計(jì)主體聯(lián)系起來(lái)。合同意識(shí)是新企業(yè)收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所強(qiáng)調(diào)的，其表示各會(huì)計(jì)主體的交易行為應(yīng)按照合同內(nèi)容來(lái)確定。因此在進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)，會(huì)計(jì)主體需將簽訂的合同識(shí)別，然后對(duì)事項(xiàng)或交易中所涉及的義務(wù)和權(quán)利進(jìn)行識(shí)別?？梢?，在契約理論基礎(chǔ)上新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則引入了合同。

二、新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響

（一） 建筑工程核算變得更復(fù)雜

一般情況下，建筑企業(yè)在簽署合同時(shí)會(huì)按照所需建筑工程項(xiàng)目直接進(jìn)行。值得注意的是，由于會(huì)計(jì)部門并不參與項(xiàng)目合同的簽訂，以至于在進(jìn)行項(xiàng)目核算時(shí)會(huì)計(jì)部門的會(huì)計(jì)人員的核算依據(jù)只有相關(guān)憑證，無(wú)法同步、及時(shí)地進(jìn)行核算施工項(xiàng)目。當(dāng)有支出出現(xiàn)在在建項(xiàng)目中時(shí)，已經(jīng)核算的憑證也無(wú)法及時(shí)地提供給會(huì)計(jì)部門，以至于是否資本化該筆費(fèi)用在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則中的判斷存在一定難度。在實(shí)際工作中，會(huì)計(jì)人員對(duì)是否存在各項(xiàng)財(cái)務(wù)項(xiàng)目的確認(rèn)依據(jù)為是否實(shí)際付款，導(dǎo)致有一定的滯后出現(xiàn)在建筑企業(yè)建設(shè)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算中。而建筑企業(yè)在投資建筑項(xiàng)目時(shí)，一般在建工程的建設(shè)進(jìn)度確定也都是通過(guò)發(fā)票的開具情況來(lái)進(jìn)行，顯然項(xiàng)目進(jìn)展與發(fā)票開具之間的延遲讓實(shí)際項(xiàng)目投資與賬面信息不相符，賬外負(fù)債和賬外資產(chǎn)頻繁出現(xiàn)在建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)賬本中。

（二） 財(cái)務(wù)信息和會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)偏差

建筑企業(yè)在推進(jìn)實(shí)際工作時(shí)，在核算投資的建筑工程項(xiàng)目時(shí)依據(jù)一般為憑證和單據(jù)，然而在建筑企業(yè)內(nèi)相互獨(dú)立的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門和施工部門很容易導(dǎo)致有較大的出入出現(xiàn)在建筑工程項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算信息和實(shí)際支出，不斷加大會(huì)計(jì)核算難度的同時(shí)，建筑企業(yè)實(shí)際建設(shè)投資建筑工程項(xiàng)目的成本也會(huì)不斷增加。在應(yīng)用新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則進(jìn)行建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算時(shí)，一旦丟失票據(jù)的情況出現(xiàn)，就會(huì)直接導(dǎo)致較大偏差出現(xiàn)在建筑企業(yè)投入資金與會(huì)計(jì)核算之間，增加建筑企業(yè)的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）會(huì)計(jì)核算出現(xiàn)賬外資產(chǎn)

建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算部門在進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)核算時(shí)，由于一些疏漏的出現(xiàn)造成了賬外資產(chǎn)。在整個(gè)建筑行業(yè)內(nèi)，建筑施工合同的履約時(shí)間都比較長(zhǎng)，且建設(shè)工程項(xiàng)目往往有著較為復(fù)雜的施工過(guò)程，從客觀角度來(lái)看疏漏出現(xiàn)在建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算中是值得理解的。但在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則實(shí)施的過(guò)程中，由于建筑企業(yè)在監(jiān)管資金方面投入的精力較少，賬外資金很容易出現(xiàn)。并且在建筑企業(yè)內(nèi)部，會(huì)計(jì)部門與施工部門之間的關(guān)系并不好，兩個(gè)部門之間沒(méi)有默契，以至于在建筑企業(yè)內(nèi)很容易出現(xiàn)混亂的會(huì)計(jì)賬目。

（四） 完工百分比計(jì)算與實(shí)際偏差較大

在建筑企業(yè)內(nèi)，會(huì)計(jì)人員確認(rèn)建造合同中的費(fèi)用支出和收入時(shí)一般使用完工百分比法。在對(duì)具體的費(fèi)用支出和收入進(jìn)行判定時(shí)，合同是合同百分比法的主要依據(jù)，而簽訂合同的成本和實(shí)際支出成本來(lái)對(duì)完工比進(jìn)行確定則是實(shí)際成本比例法的依據(jù)。在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則背景下，由于合同意識(shí)的影響，建筑企業(yè)內(nèi)會(huì)計(jì)核算人員在開展實(shí)際工作時(shí)核算所使用的方法一般為實(shí)際成本法。值得注意的是，已經(jīng)實(shí)際完工的項(xiàng)目并不是從成本立即轉(zhuǎn)化而來(lái)的，建造任務(wù)可能會(huì)由于質(zhì)量問(wèn)題的出現(xiàn)而增加，甚至還有可能重新建造，這也就意味著建筑企業(yè)無(wú)法向前推進(jìn)建筑項(xiàng)目進(jìn)度的同時(shí)還會(huì)不斷增加投入成本?？梢姡c建設(shè)企業(yè)的實(shí)際工作相比，會(huì)計(jì)核算人員使用完工百分比計(jì)算結(jié)果與實(shí)際之間可能會(huì)有較大偏差存在。

三、基于新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則建筑企業(yè)的應(yīng)對(duì)策略

（一） 樹立新的核算觀點(diǎn)

對(duì)于會(huì)計(jì)核算工作責(zé)任人，新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則內(nèi)有明確規(guī)定，即企業(yè)負(fù)責(zé)人。建筑企業(yè)在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則背景下，企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)將自身所掌握的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理念及時(shí)更新，將新的會(huì)計(jì)核算觀點(diǎn)樹立起來(lái)，上行下效對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)部門的工作人員產(chǎn)生影響。企業(yè)負(fù)責(zé)人需對(duì)具體的收益、成本定義充分了解，以此才能夠優(yōu)化在建筑工程項(xiàng)目推進(jìn)過(guò)程中投入的資源，降低使用資金過(guò)程中可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，加速流轉(zhuǎn)建筑企業(yè)資金的速度，將建筑企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入切實(shí)提高。

（二）提高會(huì)計(jì)人員能力

建筑企業(yè)內(nèi)的會(huì)計(jì)人員是負(fù)責(zé)會(huì)計(jì)核算的主要人員，但是由于建筑企業(yè)性質(zhì)原因，這些會(huì)計(jì)人員的辦公一般都是在建筑工程現(xiàn)場(chǎng)完成，核算需要根據(jù)建筑工程項(xiàng)目的實(shí)際情況進(jìn)行，想要順利地完成工作，會(huì)計(jì)人員所掌握的建筑工程知識(shí)和會(huì)計(jì)核算知識(shí)必須要充分。建筑企業(yè)想要積極應(yīng)對(duì)新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則對(duì)其產(chǎn)生的影響，就必須要將會(huì)計(jì)人員的綜合能力切實(shí)提高，以便在開展具體工作時(shí)會(huì)計(jì)人員對(duì)自己嚴(yán)格要求，為又快又好地開展會(huì)計(jì)核算工作提供保障，將建筑企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作效率切實(shí)提高。

（三）完善企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度

建筑企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營(yíng)發(fā)展過(guò)程中所涉及的建筑工程項(xiàng)目較多，這些工程項(xiàng)目的重點(diǎn)各有不同，因此想要在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則下切實(shí)開展會(huì)計(jì)核算工作，核算工程項(xiàng)目成本及費(fèi)用支出，就必須要將企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算體系完善建立。在建筑企業(yè)內(nèi)，往往多個(gè)小項(xiàng)目構(gòu)成大項(xiàng)目，因此想要明晰會(huì)計(jì)核算工作，就必須要及時(shí)核算企業(yè)所有收入和費(fèi)用支出。只有核算及時(shí)，才能夠防止建筑企業(yè)內(nèi)工程項(xiàng)目產(chǎn)生的實(shí)際資金金額與核算金額由于較長(zhǎng)的項(xiàng)目建設(shè)時(shí)間而出現(xiàn)較大差距。

（四） 做好在建工程會(huì)計(jì)核算工作

在大部分建筑企業(yè)內(nèi)，在建工程屬于大多數(shù)，因此在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)必須要明確支出確認(rèn)時(shí)間和支出界限。值得注意的是，建筑企業(yè)內(nèi)審核單據(jù)的效率還需進(jìn)一步提高，只有如此才能夠在實(shí)際工程建設(shè)過(guò)程中為施工人員與會(huì)計(jì)核算人員的積極溝通提供保障。對(duì)于其他建設(shè)項(xiàng)目，建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算人員則需要對(duì)在建工程的進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)，將項(xiàng)目的債權(quán)明晰，為企業(yè)固定資產(chǎn)科目中及時(shí)轉(zhuǎn)入在建工程提供保障。

四、結(jié)語(yǔ)

由于受經(jīng)濟(jì)全球化的影響，我國(guó)建筑企業(yè)也在不斷更新經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，逐漸增多的國(guó)際市場(chǎng)交易對(duì)企業(yè)內(nèi)會(huì)計(jì)核算水平提出了更高要求。隨著與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施，建筑企業(yè)的會(huì)計(jì)核算確實(shí)受到了一些影響，在新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則應(yīng)用初期有一些混亂的情況出現(xiàn)。基于此，建筑企業(yè)可嘗試采取樹立新的核算觀點(diǎn)、提高會(huì)計(jì)人員能力、完善企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度等措施來(lái)應(yīng)對(duì)新企業(yè)會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則給企業(yè)帶來(lái)的影響，為企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展提供切實(shí)保障。

（作者單位：廣州市園林建筑工程公司）