新醫(yī)保支付制度下醫(yī)院阿米巴模式運(yùn)用探討

摘要：通過(guò)分析DRG支付改革背景下醫(yī)院抓住機(jī)遇實(shí)現(xiàn)效益最大化的組織制度性不足，本文擬探討公立醫(yī)院在醫(yī)保支付新制度下應(yīng)用阿米巴組織模式的可行性，為醫(yī)院如何在DRG標(biāo)準(zhǔn)運(yùn)行中實(shí)現(xiàn)成本精細(xì)化、規(guī)劃化管控和效益最大化提供組織改革層面的參考。

關(guān)鍵詞：DRG支付;醫(yī)院;阿米巴模式;變革

一、行業(yè)背景

（一）1DRG付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)產(chǎn)生的政策背景

隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷深化，我國(guó)以公立醫(yī)院為主的國(guó)民醫(yī)療體系從技術(shù)、規(guī)模等各個(gè)方面得到了巨大的提升與改進(jìn)。醫(yī)療保險(xiǎn)基金是醫(yī)保制度的主要組成部分?；鸬陌踩煽匦允俏覈?guó)醫(yī)保政策實(shí)施成功的前提和關(guān)鍵。

為了保障我國(guó)醫(yī)保制度的資金安全、杜絕醫(yī)療資源浪費(fèi)和降低醫(yī)療費(fèi)用，以維持醫(yī)?；鸬拈L(zhǎng)期收支平衡，就必須對(duì)按項(xiàng)目付費(fèi)的醫(yī)保支付手段進(jìn)行改革。

DRG付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)正是在這種背景下產(chǎn)生，所謂DRGs就是指疾病診斷相關(guān)分組，它根據(jù)病人的年齡、性別、住院天數(shù)、臨床診斷、病癥、疾病嚴(yán)重程度、合并癥與并發(fā)癥及轉(zhuǎn)歸等因素把病人分入若干個(gè)診斷相關(guān)組，然后決定醫(yī)保應(yīng)該給醫(yī)院多少補(bǔ)償?shù)囊环N醫(yī)保付費(fèi)方式。

（二）DRG標(biāo)準(zhǔn)推廣中存在的問(wèn)題

DRG支付標(biāo)準(zhǔn)的推廣對(duì)于我國(guó)為數(shù)眾多的公立醫(yī)院來(lái)說(shuō)是利好消息，但同時(shí)也是一種挑戰(zhàn)。DRG付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的運(yùn)行一方面促使醫(yī)院優(yōu)化自身醫(yī)療流程與臨床路徑，積極謀求“提質(zhì)增效”以獲得合理收益，有助于公立醫(yī)院提高醫(yī)療資源使用效率，迫使醫(yī)院成本管理由粗放型轉(zhuǎn)變?yōu)榫蟮慕M織結(jié)構(gòu)與成本管理制度帶來(lái)了嚴(yán)重的挑戰(zhàn)，我國(guó)長(zhǎng)久以來(lái)實(shí)施的按項(xiàng)目付費(fèi)的醫(yī)保支付體制使醫(yī)院成本管理多限于成本核算，成本管理觀念落后、方法簡(jiǎn)單，而公立醫(yī)院實(shí)行的科層制的組織結(jié)構(gòu)不僅造成了醫(yī)院大部分員工并不關(guān)心醫(yī)院的盈虧情況、醫(yī)院成本管理觀念淡薄，還導(dǎo)致先進(jìn)、科學(xué)的管理會(huì)計(jì)手段在成本管理環(huán)節(jié)的推廣應(yīng)用中處處碰壁，產(chǎn)生不了應(yīng)有的成本管控效果。即使RPG標(biāo)準(zhǔn)的運(yùn)行從醫(yī)院自身發(fā)展的角度看是有利的，然而舊的組織結(jié)構(gòu)與陳舊思想的慣性作用也會(huì)使醫(yī)院在長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)疲于應(yīng)付醫(yī)保支付改革而白白浪費(fèi)自身資源與精力，導(dǎo)致好事變成壞事、機(jī)會(huì)變成威協(xié)。DRG標(biāo)準(zhǔn)是一套復(fù)雜的、先進(jìn)的支付技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)體系，我們認(rèn)為，當(dāng)前醫(yī)院的落后組織結(jié)構(gòu)與先進(jìn)的支付標(biāo)準(zhǔn)不匹配是PRG標(biāo)準(zhǔn)推廣的最大阻礙，而要想改變公立醫(yī)院觀念淡薄、側(cè)重成本核算和考核、不能為醫(yī)院提供系統(tǒng)的戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)信息的落后成本管理制度，就要從根源上改變醫(yī)院落后的科層組織結(jié)構(gòu)，為應(yīng)用先進(jìn)的成本管理工具、與先進(jìn)的醫(yī)保支付標(biāo)準(zhǔn)接軌提供適宜的土壤，才能發(fā)揮其良性的效果，使得醫(yī)院真正能夠?qū)崿F(xiàn)精細(xì)化、規(guī)范化的成本管理，從醫(yī)保支付制度改革中獲益。

（三）適應(yīng)DRG付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的組織架構(gòu)與運(yùn)營(yíng)模式探討

職能型的組織架構(gòu)不能實(shí)現(xiàn)以病人治療流程為核心的成本效益管理體系，不能實(shí)現(xiàn)關(guān)鍵的職能科室參與成本管理，也就不能形成“以人為本”的經(jīng)營(yíng)理念，顯然不能達(dá)到DRG付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)所要求的成本管理精細(xì)化、規(guī)范化的要求，而要真正實(shí)現(xiàn)醫(yī)院成本精細(xì)化控制、最大化實(shí)現(xiàn)在DRG標(biāo)準(zhǔn)下的醫(yī)院效益目標(biāo)，全員參與經(jīng)營(yíng)的因素至關(guān)重要?？茖又平M織體系所帶來(lái)的信息失真、內(nèi)部消耗過(guò)大、官僚制等使得組織內(nèi)部人浮于事，效率低下的問(wèn)題也在制約著醫(yī)院實(shí)現(xiàn)成本精細(xì)化管控的要求，在此背景下，阿米巴模式在我國(guó)各類(lèi)企業(yè)中的廣泛應(yīng)用為公立醫(yī)院組織改革帶來(lái)了啟發(fā)。其作為當(dāng)前企業(yè)比較推崇的管理模式，其中蘊(yùn)含的管理會(huì)計(jì)思維和方法越來(lái)越受到們的關(guān)注。

通過(guò)研究阿米巴模式本質(zhì)、在我國(guó)企業(yè)中的應(yīng)用過(guò)程及經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)模式，我們發(fā)現(xiàn)阿米巴模式從本質(zhì)上強(qiáng)調(diào)“哲學(xué)共有”的概念，也就是組織中的每個(gè)成員應(yīng)該有相同的價(jià)值觀念，基于這些價(jià)值觀念，倡導(dǎo)“全員參與經(jīng)營(yíng)、培養(yǎng)經(jīng)營(yíng)人員”的經(jīng)營(yíng)模式，充分調(diào)動(dòng)了每位員工的積極性。這種全員參與經(jīng)營(yíng)的模式能夠?qū)崿F(xiàn)醫(yī)院內(nèi)部的全面整合與團(tuán)結(jié)，將醫(yī)院“提質(zhì)增效”的目標(biāo)貫穿至成為全體職員的共同目標(biāo)，從單位內(nèi)部層面考慮，這與DRG付費(fèi)所要求公立醫(yī)院形成“以人為本”的經(jīng)營(yíng)理念不謀而合。

將組織劃分為阿米巴之后，醫(yī)院的各個(gè)專(zhuān)業(yè)科室作為醫(yī)院收入的主要來(lái)源擁有了獨(dú)立核算和自主經(jīng)營(yíng)的權(quán)限，這就更能更加全面、精細(xì)的掌握DRG標(biāo)準(zhǔn)下不同分組方案病人的治療流程與資源耗費(fèi)情況，實(shí)現(xiàn)客戶(hù)和成本管理層面的“以人為本”，從而能針對(duì)DRG標(biāo)準(zhǔn)下醫(yī)院的“盈余空間”進(jìn)行根本性的改善，并且這種改善活動(dòng)在阿米巴的劃分下能夠使各個(gè)專(zhuān)業(yè)科室自發(fā)的、積極的進(jìn)行，最終形成以DRG標(biāo)準(zhǔn)為改進(jìn)目標(biāo)的精細(xì)化成本管理制度，促使組織整體不斷適應(yīng)環(huán)境改變，提升整體的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)與盈利水平。

（四）阿米巴模式的概念

阿米巴原本是指一種軟體原生動(dòng)物，能隨著環(huán)境的變化進(jìn)行形體和姿態(tài)的變化，以此更好地適應(yīng)多變的內(nèi)外部環(huán)境。1959 年稻盛和夫成立了京瓷公司，然而，伴隨公司不斷成長(zhǎng)和發(fā)展，規(guī)模越來(lái)越大，由稻盛和夫一人負(fù)責(zé)研發(fā)、生產(chǎn)以及銷(xiāo)售等環(huán)節(jié)使其深感力不從心。為保持公司發(fā)展活力，1964年稻盛和夫首次提出阿米巴經(jīng)營(yíng)模式，成為阿米巴經(jīng)營(yíng)模式的起源。稻盛和夫依據(jù)實(shí)際情況，根據(jù)工序、產(chǎn)品、區(qū)域和客戶(hù)，將龐大的組織系統(tǒng)劃分成若干自主經(jīng)營(yíng)、獨(dú)立核算的小集團(tuán)，并采用量化賦權(quán)的方式授權(quán)阿米巴自主經(jīng)營(yíng)，使得各個(gè)小組織能夠快速適應(yīng)多變的市場(chǎng)環(huán)境，調(diào)整自身經(jīng)營(yíng)管理。每一個(gè)阿米巴通過(guò)“虛擬產(chǎn)權(quán)”的方式進(jìn)行經(jīng)營(yíng)，這些阿米巴就猶如一家小企業(yè)，人數(shù)或多或少，存在經(jīng)營(yíng)者，有銷(xiāo)售額、成本與利潤(rùn)等要素。通過(guò)引入阿米巴經(jīng)營(yíng)模式，京瓷公司現(xiàn)在擁有 200 多家子公司，從創(chuàng)立 50 多年以來(lái)連續(xù)保持著持續(xù)盈利。此外，稻盛和夫?qū)⒚装徒?jīng)營(yíng)模式成功地運(yùn)用于日航重建。2010 年1 月日本航空按照公司再生法申請(qǐng)破產(chǎn)，2 月份日航在東京、大阪以及名古屋的證券交易被停牌處理。此時(shí)，稻盛和夫擔(dān)任日航會(huì)長(zhǎng)，主持日航重建工作，將阿米巴經(jīng)營(yíng)模式植入日航。時(shí)至 2012 年 9 月，日航在證券交易所重新上市，并且在后續(xù)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中取得非常好的業(yè)績(jī)。自從 1964 年稻盛和夫創(chuàng)建阿米巴經(jīng)營(yíng)模式，并且在京瓷公司、第二電信（ KDDI） 以及日航重組中得到成功運(yùn)用以來(lái)，我國(guó)很多企業(yè)看到了阿米巴模式下的經(jīng)營(yíng)理念、方法和經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)的優(yōu)越性，因此，也開(kāi)始模仿或者在原來(lái)的組織框架下植入阿米巴經(jīng)營(yíng)模式，以期實(shí)現(xiàn)企業(yè)盈利。例如，我國(guó)羅萊家紡、傳化股份、寶鋼金屬、青島海爾等紛紛導(dǎo)入阿米巴經(jīng)營(yíng)模式和經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)，按照產(chǎn)品類(lèi)型、所在區(qū)域、工序以及客戶(hù)類(lèi)型等細(xì)分為不同的阿米巴，劃小核算單位，并執(zhí)行單位時(shí)間核算制度。

通過(guò)對(duì)國(guó)內(nèi)外阿米巴模式實(shí)際應(yīng)用的梳理可得知，該模式在國(guó)內(nèi)外的制造業(yè)、服務(wù)業(yè)等工商行業(yè)的應(yīng)用中比較廣泛，而在我國(guó)公立醫(yī)院中的運(yùn)用還有待進(jìn)一步的拓展，本著我國(guó)公立醫(yī)院公益性的性質(zhì)，從成本精細(xì)化管控角度出發(fā)來(lái)構(gòu)建符合我國(guó)公立醫(yī)院情況的本土化阿米巴運(yùn)營(yíng)模式是本案例的重點(diǎn)研究方向。

二、案例醫(yī)院簡(jiǎn)介

（一）醫(yī)院情況簡(jiǎn)介

甘肅省X醫(yī)院。經(jīng)過(guò)69年的發(fā)展，醫(yī)院已成為一所集醫(yī)療、急救、教學(xué)、科研、預(yù)防為一體的現(xiàn)代化三級(jí)甲等綜合醫(yī)院。醫(yī)院占地面積近100畝，核定床位1500張。年門(mén)診診療115萬(wàn)人次，年收治住院病人5萬(wàn)余人次?，F(xiàn)有職工1701人，專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員1641人。其中高級(jí)專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員195人（正高級(jí)專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員55人，副高級(jí)專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員140人）。醫(yī)院現(xiàn)有臨床、醫(yī)技科室65個(gè)，職能科室24個(gè)，心血管內(nèi)科、神經(jīng)內(nèi)科、骨科、泌尿外科、神經(jīng)外科、腎病內(nèi)科、胸心外科、呼吸內(nèi)科、麻醉科、急診科、超聲科、產(chǎn)科、兒科、消化內(nèi)科、耳鼻喉頭頸外科等15個(gè)科室被評(píng)為市級(jí)重點(diǎn)學(xué)科。

醫(yī)院擁有荷蘭飛利浦Ingenia3.0T核磁共振以及德國(guó)西門(mén)子1.5T核磁共振、256層飛利浦Brilliance iCT、飛利浦UNIQ FD20血管造影機(jī)、德國(guó)西門(mén)子Artis zee FloorⅢX線(xiàn)血管造影機(jī)、美國(guó)瓦里安CLinac ix直線(xiàn)加速器、美國(guó)GE Discorvey RT X線(xiàn)定位攝影系統(tǒng)等大型設(shè)備，應(yīng)用銳珂PACS影像傳輸系統(tǒng)、羅氏COBAS全自動(dòng)生化免疫流水線(xiàn)、德國(guó)西門(mén)子ACUSON X600彩色多普勒、荷蘭飛利浦Affiniti50 SparQ超聲等高端診斷儀器，德國(guó)STORZ 3D腹腔鏡、意大利索林人工心肺系統(tǒng)等治療設(shè)備，保證了各類(lèi)醫(yī)療設(shè)備的配置與醫(yī)院的發(fā)展相適應(yīng)，提高了臨床的診斷治療水平。醫(yī)院樹(shù)立“一切以病人為中心”的服務(wù)宗旨，強(qiáng)化醫(yī)院管理，規(guī)范服務(wù)流程，實(shí)行人事分配制度改革，加大設(shè)備更新和醫(yī)療環(huán)境的改善，嚴(yán)格控制醫(yī)療費(fèi)用，實(shí)行住院清單制，執(zhí)行政府采購(gòu)法，招投標(biāo)法，使醫(yī)院發(fā)展到達(dá)了一個(gè)新的高度。

（二）醫(yī)院現(xiàn)存的問(wèn)題

2019年，X醫(yī)院雖然在醫(yī)療、教學(xué)、科研方面取得了巨大的成就，但醫(yī)院運(yùn)營(yíng)方面存在的問(wèn)題也相當(dāng)?shù)耐怀觥Ｘ?cái)務(wù)方面，由于醫(yī)院財(cái)政補(bǔ)助收入較少，成本支出環(huán)節(jié)較多，尤其是自國(guó)家藥品零加成政策實(shí)施以來(lái)，藥品銷(xiāo)售基本沒(méi)有盈利，但是醫(yī)院收入的藥占比很高，這就導(dǎo)致了醫(yī)院每年財(cái)政僅能維持收支平衡，沒(méi)有多余的經(jīng)濟(jì)資源去支持醫(yī)院的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展;成本管理方面主要由醫(yī)院財(cái)務(wù)科負(fù)責(zé)，成本管理水平總體不高，主要實(shí)行按醫(yī)療項(xiàng)目的成本管理方法，精準(zhǔn)度較差、積極性不高，不能抓住重點(diǎn)有效的提升醫(yī)院的經(jīng)營(yíng)水平;績(jī)效評(píng)價(jià)方面，主要考核落實(shí)情況由醫(yī)院人事科負(fù)責(zé)，考核內(nèi)容方面主要考核醫(yī)藥占比、出勤情況等常規(guī)考核內(nèi)容，考核內(nèi)容抓不住重點(diǎn)，績(jī)效管理積極性不高，大部分醫(yī)院職工敷衍了事，不能切實(shí)的控制醫(yī)院面臨的收支平衡風(fēng)險(xiǎn)，不能切實(shí)的改善醫(yī)院的成本管理水平，不能適應(yīng)DRG付費(fèi)改革發(fā)展的需要。

三、醫(yī)院阿米巴模式運(yùn)用過(guò)程

（一）劃分阿米巴單元

X醫(yī)院現(xiàn)有的組織結(jié)構(gòu)為科層制的職能型組織架構(gòu)，組織在管理、協(xié)調(diào)溝通方面割裂嚴(yán)重，這就會(huì)導(dǎo)致組織運(yùn)營(yíng)成本增加，給醫(yī)院帶來(lái)負(fù)擔(dān)，也不利于企業(yè)的成本管理，不符合醫(yī)保支付改革對(duì)于醫(yī)院的要求。劃分阿米巴單元是將阿米巴模式運(yùn)用至醫(yī)院的第一步，阿米巴單元的劃分，首先需要明確當(dāng)前的組織結(jié)構(gòu)和業(yè)務(wù)流程特點(diǎn)，做到阿米巴單元?jiǎng)澐帜軌蚺c醫(yī)院業(yè)務(wù)要求相匹配，每個(gè)業(yè)務(wù)單元都必須滿(mǎn)足四個(gè)基本條件：必須具備獨(dú)立完成業(yè)務(wù)的能力;要求阿米巴組織能夠進(jìn)行內(nèi)部核算;要求能夠貫徹醫(yī)院整體經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和方針;有提前授權(quán)的經(jīng)營(yíng)人才。在劃分阿米巴組織時(shí)，將根據(jù)給醫(yī)院帶來(lái)收入的相關(guān)程度，依次劃分不同性質(zhì)的阿米巴單元。

（二）建立阿米巴運(yùn)作流程

這一步分主要通過(guò)比較分析現(xiàn)有醫(yī)院病人住院出院的結(jié)算、流程及背后涉及的部門(mén)和DRG支付方式下的結(jié)算流程及背后涉及的部門(mén)，結(jié)合劃分的醫(yī)院內(nèi)部阿米巴單元，考慮在阿米巴模式下醫(yī)院運(yùn)作結(jié)算流程的重構(gòu)，這對(duì)于醫(yī)院準(zhǔn)確運(yùn)用阿米巴模式實(shí)現(xiàn)成本精細(xì)化管控是十分有幫助的，經(jīng)過(guò)重構(gòu)的醫(yī)院各業(yè)務(wù)單元運(yùn)作流程在流程上更加清晰，全責(zé)更加明確，核算步驟更精簡(jiǎn)，提供的決策依據(jù)也更加精確，更能實(shí)現(xiàn)成本精細(xì)化管控。

（三）建立醫(yī)院內(nèi)部?jī)r(jià)格交易機(jī)制

醫(yī)院阿米巴模式的應(yīng)用中，我們也應(yīng)該建立醫(yī)院內(nèi)部?jī)r(jià)格交易機(jī)制，提供藥品、檢驗(yàn)、檢查等服務(wù)的不參與病患診斷治療過(guò)程的內(nèi)部阿米巴應(yīng)該對(duì)其服務(wù)規(guī)定內(nèi)部交易價(jià)格，鑒于國(guó)家監(jiān)管的規(guī)定，藥品的定價(jià)為藥品的采購(gòu)成本外加醫(yī)藥科室的運(yùn)行成本，而提供檢查、檢驗(yàn)等服務(wù)阿米巴單元的阿米巴單元可以在成本之上外加符合國(guó)家規(guī)定的利潤(rùn)，鑒于國(guó)家對(duì)這些服務(wù)都有規(guī)定的參考價(jià)格，這些阿米巴單元的定價(jià)可以直接參考國(guó)家規(guī)定價(jià)格，而阿米巴模式下的內(nèi)部交易機(jī)制必須由直接為病人提供診療服務(wù)的各專(zhuān)業(yè)阿米巴科室為核心，這些阿米巴單元可以直接決定根據(jù)病人情況是否采購(gòu)醫(yī)院內(nèi)部的藥品、檢驗(yàn)和檢查服務(wù)，內(nèi)部交易機(jī)制以專(zhuān)業(yè)科室為核心才能實(shí)現(xiàn)醫(yī)保支付改革下控費(fèi)增效、提升醫(yī)院經(jīng)營(yíng)效率的要求。

（四）績(jī)效評(píng)價(jià)

只有設(shè)計(jì)合理的激勵(lì)體制，才能有效的推行阿米巴經(jīng)營(yíng)模式，而在醫(yī)保付費(fèi)制度改革的背景下，醫(yī)院對(duì)于各專(zhuān)業(yè)阿米巴單元的考核要以評(píng)價(jià)各利潤(rùn)中心DRG病種付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)扣除醫(yī)院實(shí)際服務(wù)成本后的“自由利潤(rùn)”為出發(fā)點(diǎn)，這樣才能正真實(shí)現(xiàn)醫(yī)保付費(fèi)制度改革下醫(yī)院經(jīng)營(yíng)效率的提升，才能保證醫(yī)院的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，通過(guò)設(shè)定一定的物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)，激勵(lì)各專(zhuān)業(yè)阿米巴單元提升病人診療效率和質(zhì)量，降低醫(yī)療資源的浪費(fèi)，倒逼各阿米巴單元提升成本管控水平，最終實(shí)現(xiàn)醫(yī)院的長(zhǎng)久發(fā)展。

四、結(jié)論

我國(guó)DRG標(biāo)準(zhǔn)研究隨起步較晚，但我國(guó)實(shí)行DRG付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)以取代原有按項(xiàng)目付費(fèi)的理論研究已基本成熟，與之的相關(guān)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)與執(zhí)行框架也已出臺(tái)，DRG標(biāo)準(zhǔn)的全國(guó)推廣已勢(shì)在必行;阿米巴模式是可以切實(shí)改善組織成本精細(xì)化管控水平與運(yùn)營(yíng)效率的，其獨(dú)特的結(jié)構(gòu)也可以與其他管理會(huì)計(jì)工具有機(jī)整合，綜合促進(jìn)組織可持續(xù)發(fā)展;我國(guó)專(zhuān)家學(xué)者和企業(yè)的本土化運(yùn)用研究與經(jīng)驗(yàn)也為我們對(duì)公立醫(yī)院引入阿米巴模式提供了很好的借鑒，綜合考慮，阿米巴模式在醫(yī)院的運(yùn)用是切合當(dāng)下醫(yī)保支付改革背景的，將其作為促使醫(yī)院成本管理精細(xì)化、規(guī)范化的組織土壤的研究方向也是切實(shí)可行、有據(jù)可依的，將其作為研究的方向也是具有理論和實(shí)踐意義的。

作者簡(jiǎn)介：

王子棟（1996.3-）男，漢族，籍貫甘肅天水，蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院，18級(jí)在讀研究生，碩士學(xué)位，專(zhuān)業(yè)：會(huì)計(jì)，研究方向：成本與管理會(huì)計(jì)。

蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)王子棟