新三板農業(yè)企業(yè)審計風險分析與控制

□文/史中悅 于善波

（佳木斯大學經濟與管理學院 黑龍江·佳木斯）

［提要］近年的新三板市場愈發(fā)活躍，已成長為目前國內多層次資本市場體系中的關鍵力量。但是，新三板市場畢竟有其特殊屬性，多數(shù)企業(yè)規(guī)模較小，同時存在內控建設不全、風險隱患較大等諸多問題，上升到主板的時間有待考量，這也一定程度上增加了審計工作的風險與難度。因此，全面提升對新三板企業(yè)審計的風險關注度，致力于分析與控制并大力改善企業(yè)現(xiàn)有治理情況，對新三板市場環(huán)境的凈化和市場監(jiān)管機制完善均大有裨益。本文選取新三板農業(yè)企業(yè)為研究視角，對其審計風險進行風險識別和評價分析，并提出相應的風險控制建議。

為使從主板退市的上市公司股份繼續(xù)流通的問題得到妥善解決，我國于2001年開設了“代辦股份轉讓報價系統(tǒng)”，即我們俗稱的“三板市場”。2006年，中關村的科技園區(qū)出現(xiàn)新的經濟苗頭，即非上市股份公司獲得證監(jiān)會正式批準，成功進入“新三板市場”，這一創(chuàng)舉打破了眾多中小企業(yè)的投資禁區(qū)。隨著經濟發(fā)展形勢逐步多元化，新三板擴容不絕于耳。時至今日，新三板備受中小企業(yè)青睞，為國內資本市場發(fā)展注入新的生機。在新三板掛牌的企業(yè)不單單局限于高新技術企業(yè)，而涵蓋眾多門類，這也給新三板中企業(yè)的審計工作帶來一定挑戰(zhàn)。而挑戰(zhàn)的同時機遇并行，如何在全新的風險導向審計理念下，做好新三板企業(yè)審計的服務工作，也是審計行業(yè)值得深度思考的問題。

一、審計風險相關概述

審計風險貫穿于多個層次，結合理論分析，常表現(xiàn)于財報層的重大錯報風險和審計人員因自身工作不當發(fā)表不恰當審計意見兩種可能。而審計結論與企業(yè)實情存在偏差，不單單會是簡單的不恰當意見維度，相關的審計機構亦會承受信譽危機和經濟損失風險?！秶H審計準則》也曾定義，審計風險，是指相關審計崗位執(zhí)業(yè)人員在面對被審計單位管理層所呈報的涵蓋重大錯報的財報時，卻沒有正確識別反而認為財務報表公允并出具無保留意見的發(fā)生幾率，所以國際上又將審計風險界定為“意見不當論”。

在識別審計風險的實質內涵后，需對審計風險進行全面評估，由此便出現(xiàn)了現(xiàn)階段普遍適用的審計風險模型。其針對可能影響審計風險的各類要素和多方的相互關系共同構成了模型構造，所以不難看出，當下的風險導向審計是基于評估風險為關鍵要點，并以此為基，將風險控制在可接受范圍之內，從而有理有據地出具恰當?shù)膶徲嬕庖?。因此，風險導向審計模式在全面分析審計風險方面起到核心作用。而從目前現(xiàn)行審計風險模型，即審計風險等于固有風險、控制風險、檢查風險三因素乘積的構建模式來看，現(xiàn)行的審計風險模型確實存在內涵界定不一、邏輯出現(xiàn)差異等問題，導致風險評估常呈現(xiàn)一種松散、微觀狀態(tài)，缺乏整體和宏觀認知。

為了從根本上提高風險識別和評估財務舞弊等行為的能力，國際IAASB在2003年正式引入“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”模型，這一模型的構建更加地直接幫助審計人員梳理出一條主線，即從始至終圍繞重大錯報風險來設計審計程序，以達到合理保證的終極目的。審計風險模型的重新提出有利于后續(xù)工作人員審計工作的開展，而開展審計風險評估的主要目的還是在于相關工作人員對審計風險的良好把控。在現(xiàn)代風險導向審計理論被廣泛應用后，風險防控便被提上新的日程，審計人員針對被審計單位，結合業(yè)務特點，設計審計流程，實施審計程序，控制審計風險，并以出具恰當審計報告為前提，加強審計報告的規(guī)范化培訓，從而提高審計師風險控制能力和提升審計報告有效性，進而助力審計行業(yè)信息質量的優(yōu)化升級。

二、新三板農業(yè)企業(yè)審計風險影響因素分析

從上述的審計風險模型可知，審計風險的存在取決于審計單位財務報表自身的重大錯報風險和審計人員出具不當審計意見兩個維度，具體到影響其審計風險的因素分析，可表現(xiàn)為：

（一）重大錯報風險。以PESTEL視角分析，新三板在2013年實現(xiàn)擴容后，為眾多中小企業(yè)提供發(fā)行股票機遇，因此新三板成為了繼主板市場后的首選經營發(fā)展方式之一。隨著該資本市場掛牌的企業(yè)呈幾何倍數(shù)增長，其增長態(tài)勢將加大監(jiān)管部門工作力度，另外也使得新三板市場上的企業(yè)重大錯報風險審計難度大大加強。2016年，證監(jiān)會對新三板市場上的一家農業(yè)企業(yè)發(fā)布首項行政處罰決定，起到行業(yè)監(jiān)管的震懾作用。此后，相關機構和市場本身對掛牌企業(yè)的審查力度亦特別關注，很大程度上改善了原有的局面。但是，不得不承認，農業(yè)企業(yè)本身的特殊主營業(yè)務決定，其業(yè)務的發(fā)生與國家宏觀調控和自然環(huán)境影響較為密切，因此這些特質都會為道德缺失的企業(yè)高層謀劃財務舞弊造假行為提供肥沃土壤。因而，針對農業(yè)企業(yè)而言，其外在制約因素的不可控性加劇了該行業(yè)的審計風險。

與主板相比，新三板市場整體法律監(jiān)管環(huán)境表現(xiàn)稍遜。隨著新三板市場迅速發(fā)展，傳統(tǒng)層面上的部分文件時效性缺失。如：新三板上的企業(yè)可以暫時不盈利，準入門檻低、監(jiān)管辦法弱，發(fā)展經營狀況亦參差不齊，這就給負責掛牌的券商帶來系統(tǒng)性監(jiān)管壓力，所以法律監(jiān)管環(huán)境有待優(yōu)化。加之被審計單位的性質，如所有權結構、治理結構、組織結構、經營活動、投資活動、籌資活動等行業(yè)特性限定和農業(yè)行業(yè)特有財務風險因素，會誘發(fā)虛增收入粉飾財務報表的風險。另外，新三板農業(yè)企業(yè)不僅擁有國家賦予的稅收優(yōu)惠政策，對其交易雙方而言，還有很多供應商和客戶常為自然人，部分交易活動無需開具發(fā)票，對監(jiān)管機構會造成收入確認困難和稅收征繳風險。而生物性資產是農業(yè)行業(yè)特有存貨，對其實際數(shù)量的檢查和清點也較為繁雜，因此利用庫存進行成本結轉的調節(jié)也較為隱晦，從而增大財務造假幾率，提高審計難度，增加審計風險。

（二）檢查風險。衡量一個審計單位工作人員的工作能力不僅要涵蓋專業(yè)知識維度，還包括日常與被審計單位工作人員間的溝通能力和工作開展的組織協(xié)調能力等等。其中，專業(yè)知識技能固然重要，但絕大程度上取決于審計人員的知識儲備和經驗積累；而協(xié)調和溝通能力則涵蓋良多，包括但不限于與被審計單位的有效溝通和小組成員間的合作交流。專業(yè)知識是控制風險的保證，協(xié)調溝通則是用于控制審計人員發(fā)表恰當意見的助力劑。只有在審計人員具有高度專業(yè)性的同時時刻保持獨立性，才能客觀公正地看待現(xiàn)存問題，所以獨立性也是決定審計人員呈現(xiàn)工作質量高低的關鍵因素。端正工作態(tài)度，恪守職業(yè)準則，并配合科學有效的工作方法，方能確保審計工作順利實施。

三、新三板農業(yè)企業(yè)審計風險控制對策

鑒于上述的農業(yè)企業(yè)審計風險影響因素分析，其風險的表現(xiàn)常受制于審計主體。首先，事務所在承接掛牌審計業(yè)務時，由于許多新三板企業(yè)收費較低，所以事務所會委派一些欠缺經驗的團隊進行承接，進而較易出現(xiàn)未進行充分盡調而不能有效識別潛在風險的情形，而對于農業(yè)行業(yè)審計單位的內控和財務特征，加之缺乏行業(yè)知識的審計人員進駐，將加大審計潛在風險。因此，在農業(yè)行業(yè)的審計業(yè)務開展中，不免會借助專家工作，而如何做好對專家工作的應用與提煉，也是審計人員開展工作的主要依托。尤其是農業(yè)企業(yè)，作為我國第一大產業(yè)，行業(yè)種類涉足較廣且蓬勃發(fā)展勢頭迅猛，所以在審計時，需綜合考量自然災害、市場風險、技術風險和政策風險等多個維度，對其收入、存貨、成本等易發(fā)舞弊的高風險點進行著重分析，才能真正打開農業(yè)企業(yè)審計通路，促進審計進程的風險應對與風險控制的提質升級。

（一）相關部門完善現(xiàn)行法規(guī)。有關部門應當進一步建立健全國家有關于新三板的法律法規(guī)制度體系，完善現(xiàn)行的審計準則，推出專項具有針對性的法律規(guī)范和審計行為準則，并積極聯(lián)合當?shù)氐挠嘘P部門，加強執(zhí)法力度，同時根據市場變化，及時調整修訂現(xiàn)有審計準則，借審計行為降低會計信息披露失真現(xiàn)象發(fā)生概率，為財務和審計工作贏得高效的法律屏障。

除了要充分借助政府部門之力外，還應該做到充分發(fā)揮外部監(jiān)管控制的作用。一方面我們要進一步充分發(fā)揮市場的監(jiān)督機制，構建起農業(yè)企業(yè)中的企業(yè)經營者、中介與社會監(jiān)督三位一體的約束機制，并進一步切實加強對各個監(jiān)督環(huán)節(jié)的閉環(huán)作業(yè)，防范和懲戒企業(yè)在內幕上進行交易或者提供虛假資料、主觀上惡意操作等不法行為。同時，以三位一體的審計監(jiān)督氛圍反向推動新三板間各家農業(yè)企業(yè)退市問責機制與配套法規(guī)建成，形成嚴處中小企業(yè)違規(guī)操作、嚴管審批實施的保障機制，進而有效保護中小投資者的合法權益并助力審計服務行業(yè)提高審計工作效率，降低審計風險水平。

（二）事務所要嚴控審計質量。鑒于農業(yè)行業(yè)特有屬性和審計監(jiān)管難點，會計師事務所應在新三板市場嚴格規(guī)制下，通過事先優(yōu)化的審計戰(zhàn)略地圖指引，制定完整的審計計劃，并施行嚴格審計控制。同時，在整個審計業(yè)務流程開展過程中，加強質量控制，提升審計效率，降低未識別出認定層次企業(yè)財報的重大錯報風險概率，并通過對審計工作底稿的監(jiān)督與復核，再加上審計抽樣方法科學合理地適度應用，保障審計程序高效運行。另對于農業(yè)行業(yè)而言，無論事務所對農業(yè)行業(yè)本身的了解程度如何，都應在毫不松懈的前提下，做好新三板農業(yè)企業(yè)的背景調查，充分挖掘潛在風險，同時重視審計工作開展時的審計人員執(zhí)業(yè)道德培養(yǎng)，為審計質量的提升營造良好實操氛圍。

（三）審計人員要增強風險意識。對于審計人員的風險防控意識要求應該時刻警醒，同時遵循風險導向的現(xiàn)代理念，關注自身職業(yè)的客觀性、獨立性以及謹慎性的貫穿和持有，方能更加便于審計人員將自身風險降至合理的范疇之內。而作為一個審計人員要真正做到這些，首先必須在審計前，全面地了解自己未來所需審計的單位經營狀況，在相關的業(yè)務合同或協(xié)議書中，明確各自的權責；在審計工作開始時，時刻保持一種謹慎懷疑的態(tài)度，及時地識別違法舞弊行為，收集充分可靠的審計證據，有效地保證審計工作流程的完整嚴謹。此外，在本次審計報告初稿工作完成后，認真做好復核工作，確保報告公正客觀，信息披露完整有效，從而切實降低新三板農業(yè)企業(yè)掛牌審計的檢查風險。

（四）審計制度需完善內控管理。新三板中的農業(yè)企業(yè)，其審計工作的開展可以助力企業(yè)財務職能綜合提升。但對農業(yè)企業(yè)自身而言，也應做好內部審計機構建設，做好內源動力的監(jiān)督與完善。建立健全內控機制，成立專門內審部門，定期風評風測，并向監(jiān)事會、董事會等相關機構匯報。當內控出現(xiàn)缺陷時，及時提出改進意見并提交應對方案，借此不斷提升內審效率。

四、結語

綜上所述，有效控制并降低新三板農業(yè)企業(yè)審計風險，提高報告質量和權威性，是審計行業(yè)優(yōu)化升級和新三板市場漸變規(guī)范的核心舉措，也是社會公眾與新三板市場的紐帶橋梁。所以，無論對于被審計單位自身，還是會計師事務所，亦或是新三板市場而言，皆具發(fā)展的現(xiàn)實涵義。（通訊作者：于善波）