領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計理論綜述

□文/徐素波 張家銘

（黑龍江八一農(nóng)墾大學經(jīng)濟管理學院 黑龍江·大慶）

［提要］領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計是我國的新型審計制度，能夠促進領導干部在自然資源資產(chǎn)保護與修復工作中做到盡職盡責，對我國審計體系的完善也起到推動作用。本文以CNKI數(shù)據(jù)庫中檢索得到的部分自然資源資產(chǎn)離任審計相關文獻作為基礎數(shù)據(jù)信息，并從自然資源資產(chǎn)離任審計相關概念、體系構建、作用機制和發(fā)展路徑等方面對現(xiàn)有學者的觀點進行梳理，以期能夠為后續(xù)學者開展相關研究提供一定的理論指導。

一、理論背景

自我國改革開放以來，經(jīng)濟得到高速發(fā)展，人們生活水平不斷提高，但伴隨而來的生態(tài)破壞和自然資源濫用等環(huán)境問題也愈加嚴重。我國政府于2013年和2015年通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》和《生態(tài)文明體制改革總體方案》中都強調了自然資源資產(chǎn)保護和發(fā)展的重要意義。從國家這些年的重要會議和報告中來看，我國已將自然資源保護和發(fā)展提升到一個新的高度，考慮到自然資源資產(chǎn)的受托責任形式，對領導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計工作成為了當前生態(tài)發(fā)展和自然資源保護與修復領域的一大熱點話題，促使學術界對其進行探索以推動其發(fā)展。本文從自然資源資產(chǎn)離任審計相關概念、體系構建、作用機制和發(fā)展路徑等方面對現(xiàn)有學者的觀點進行梳理，以期能夠為后續(xù)學者開展相關研究提供一定的理論指導。

二、領導干部自然資源資產(chǎn)的定義與體系構建

（一）理論內容。我國對領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的研究目前正處于初步階段，國內專家學者們對其基礎理論和體系框架的構建進行了探索研究，并取得了一定的成果，對該審計制度的后續(xù)發(fā)展提供了幫助。李月娥等（2018）以相關政策要求的審計內容和重點為基礎，以生態(tài)環(huán)境安全為總體目的，在對審計內容的基礎上結合EZ市自然資源稟賦情況，為該地區(qū)設計了審計評價指標體系；陳獻東（2018）經(jīng)研究發(fā)現(xiàn)審計的客觀需要和審計的顯示兩方面因素決定了離任審計的內容，由這兩方面相互作用并達到均衡狀態(tài)時確定的審計內容效果最優(yōu)；水會莉等（2018）從受托責任觀出發(fā)，探索研究了黨政領導干部自然資源資產(chǎn)受托管理責任，對試點區(qū)域審計實施中面臨的一些問題進行深入分析，驗證了其有效性；楊森等（2019）以可變模糊評價模型為基礎，從多種不同的角度綜合評價領導干部的履職情況，經(jīng)實踐數(shù)據(jù)檢驗后證明的確有可靠性和較廣泛的適用性；杜曼等（2019）通過構建AHP模型，從政策與戰(zhàn)略方針的執(zhí)行等六個方面建立評價指標體系，一起幫助審計實務工作的進行；王然等（2020）分別提出了優(yōu)化、重點、限制和禁止四類主體功能區(qū)審計的重點，認為各地區(qū)應明確一種或兩種重點審計的資源；黃溶冰（2020）將主體功能區(qū)規(guī)劃和資源審計的現(xiàn)實需求相結合，嘗試設計了基于特征分類的審計評價指標體系。

（二）分析評價。結合近三年的相關研究文獻來看，我國各專家學者的主要研究方向是對其基礎理論部分的探索研究。其中，對基于自然資源資產(chǎn)受托責任觀的角度建立的評價指標體系的研究受到了較為廣泛的關注，同時還有通過PSR模型等等方法進行模擬構建，這些成果都具有較高的研究價值和實踐意義。但是，一些理論也存在不足。例如，一些學者通過對一系列理論研究后對該審計制度有效性提出質疑，在一些文章中談到了這幾年來我國出臺一系列空氣污染防治政策，如降低PM2.5、重點污染源監(jiān)控等，這有可能混淆各類環(huán)境政策的減排效果，至于實施該項離任審計制度是否有助于改善空氣質量，還需要利用規(guī)范的微觀計量方法進行實證檢驗。本文以為從實施該審計的目的上來看，一方面是為了考核領導干部業(yè)績，將其晉升途徑的“唯GDP論”轉移到地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境、自然資源保護與修復并重上來；另一方面是促進該地區(qū)生態(tài)環(huán)境領域長遠生存和環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。并且我國目前自然資源問題較為嚴重，國家已經(jīng)對該制度的發(fā)展提出了要求，這就足以說明這項審計制度和規(guī)劃的存在是合理的，對我國的自然資源資產(chǎn)的保護與發(fā)展可以起到有利的幫助，所以對該審計制度有效性的研究從某種意義上來說已經(jīng)不具有實用價值，可以將其研究方向轉變?yōu)閷嵭袑徲嫷男в眯猿潭壬蟻恚@樣與其原有的論述可以形成合理對接，檢驗是各類環(huán)保政策效用性更大還是離任審計效用性更大。

三、領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的作用機制

（一）理論內容。從審計作用的概念上來看，審計是由專職審計機構和人員對被審計單位的經(jīng)營管理活動及相關資料進行審查和監(jiān)督的一項經(jīng)濟監(jiān)督活動。而離任審計作為審計大概念下的一支，其作用也離不開其本質，即為有專職人員對我國各地方的自然資源資產(chǎn)進行審查監(jiān)督并得出結論，以此來考察該地區(qū)領導干部的“生態(tài)政績”和促進該地區(qū)生態(tài)環(huán)境和自然資源的長遠發(fā)展。我國目前在該領域研究成果比較顯著，以近些年來看：張琦等（2019）實證檢驗了自然資源資產(chǎn)審計試點城市環(huán)境治理水平的改善情況，發(fā)現(xiàn)實施該審計的確能夠顯著促進試點地區(qū)增強環(huán)境治理力度；李兆東等（2019）研究了離任審計和資源環(huán)境督查兩項制度的發(fā)展情況以及兩者協(xié)同運行的有利條件，發(fā)現(xiàn)構建二者協(xié)同框架有利于提升相關部門效率，節(jié)約行政資源，為生態(tài)保護與發(fā)展提供巨大推動力；李秀珠（2020）檢驗了該審計體系對相關企業(yè)環(huán)保投入的影響，得出一些企業(yè)會采取綠色成長的模式，通過增加環(huán)保投入的方式以實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。不僅僅是對生態(tài)方面的作用，更有學者們以此為基礎衍生出作用于其他領域的研究成果：賀寶成等（2019）以2014年試點地區(qū)重度污染行業(yè)為實驗組，得出實施離任審計會加劇重污染行業(yè)股價波動的結論，且動態(tài)效應程遞增趨勢發(fā)展；蔣秋菊等（2019）發(fā)現(xiàn)離任審計的實施明顯降低了資源導向型行業(yè)公司的避稅強度，證明實施該審計能夠對企業(yè)的避稅行為發(fā)揮監(jiān)管效應；孫文遠等（2020）以2012～2015年我國31個省份為樣本進行實證研究，得出實行離任審計有利于地區(qū)經(jīng)濟高質量發(fā)展。

（二）分析評論。從公共受托責任理論來看，我國憲法規(guī)定了全體人民是自然資源資產(chǎn)的所有者，我國政府是自然資源資產(chǎn)的管理者，即受托責任者，承擔向人大報告的責任。既然存在管理者那么也就必須存在對管理者的監(jiān)督機構，作為審計大框架下的內容之一，離任審計是從生態(tài)角度出發(fā)，對地區(qū)主要領導干部進行生態(tài)發(fā)展和自然資源保護與修復方面的審計工作，從而幫助全體人民進行監(jiān)察，促進地區(qū)生態(tài)領域發(fā)展。本文先且不談離任審計對其他領域的作用，就目前最核心也最為重要的對地區(qū)領導干部進行考核的作用提出一個問題進行探討。我國各地區(qū)官員晉升考評指標是以其對區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展貢獻程度為重要因素，在施行離任審計制度后，生態(tài)貢獻便也成為領導干部在位期間的考核重點之一，那么隨之會伴隨一些問題的出現(xiàn)。例如，某地區(qū)上一任領導在位期間由于狠抓經(jīng)濟發(fā)展，對環(huán)境造成了短期內的影響，像引進重工企業(yè)、降低水資源使用成本等，然后當新任領導上任后，將上任的“遺留”問題做有針對性的處理，如限制重工企業(yè)的排放、提升水資源的使用成本等，這些都會使當?shù)卮髿猸h(huán)境指標和水資源使用指標趨于良好，但這就真的證明官員對環(huán)境做出了很大貢獻嗎？答案當然是否定的，但是其對環(huán)境的“貢獻”卻容易被歸入其晉升籌碼里。這里就可能會出現(xiàn)偶然的情況，但是這種偶然情況或許又是“必然”，所以本文認為對領導干部進行自然資源資產(chǎn)審計要從始至終貫穿領導干部的履職生涯，不能僅根據(jù)該領導干部在某地區(qū)就職時期內的經(jīng)濟和生態(tài)政績進行評價，要可以做到“翻舊賬”，以確保領導干部晉升的合理性。

四、領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計發(fā)展路徑

（一）理論內容。伴隨著我國現(xiàn)代化進程加快，信息化、數(shù)字化技術的提高以及管理模式的進步，我國專家學者們不僅僅局限于對單一的離任審計制度的發(fā)展做研究，同時也嘗試將這些新生事物與其相融合，以期能夠更為合理地發(fā)展該審計制度。徐超等（2019）發(fā)現(xiàn)對審計機關的人力資源、物質資源、信息技術資源等進行科學規(guī)劃，可以解決離任審計資源供需矛盾的現(xiàn)實問題；潘琰等（2019）以大數(shù)據(jù)技術為平臺，從多角度入手構建“平臺與技術一體化”離任審計模式，探索前沿信息技術的審計應用思路；王經(jīng)政等（2019）認為深入探索“互聯(lián)網(wǎng)+”與農(nóng)業(yè)自然資源資產(chǎn)離任審計的融合，對推動創(chuàng)新驅動發(fā)展戰(zhàn)略，促進全面客觀評價領導干部政績，加快生態(tài)文明建設具有深刻的現(xiàn)實意義；曹玉珊等（2020）認為自然資源資產(chǎn)離任審計可影響和改善企業(yè)責任行為，從而促進公民生活環(huán)境的提升，而當資源環(huán)境問題給公眾帶來困擾時，公民將會主動采取一定的阻止措施，雙方相互形成作用與反作用的關系；李兆東等（2020）發(fā)現(xiàn)輿論監(jiān)督對審計工作具有促進作用，雖主要還是依靠審計機構自身的力量，但外部的輿論監(jiān)督不失為一項有力的輔助幫手；徐志耀等（2020）認為應提升審計學科的地位，從而促進自然資源資產(chǎn)離任審計基礎理論和前沿問題研究。

（二）分析評論。本文在自然資源資產(chǎn)負債表部分中提到目前我國離任審計所面臨的一些問題，認為可以將問題與本節(jié)的促進途徑結合來說，因為二者相輔相成，提出問題那便要找到解決辦法。我國對相關審計制度的研究時間較短，加上我國特殊的體制原因，無法對國際上已經(jīng)成型的成果直接使用，對該領域的研究還處在探索時期，所以也必然會存在一些問題，例如：自然資源資產(chǎn)信息基礎薄弱、數(shù)據(jù)獲取困難、考評體系不健全、缺乏完善的法律法規(guī)保護以及審計人員及資源不足等，本文就數(shù)據(jù)獲取提出一些建議。大多數(shù)專家學者都提到了由于我國地大物博，自然種類繁多，自然資源分布不均勻等原因而導致的自然資源信息獲取難度較大，隨之而產(chǎn)生的解決辦法為利用大數(shù)據(jù)技術以及3S技術等，但是需要統(tǒng)計核算的自然資源數(shù)量過于龐大和細雜，所以真正應用起來也未必容易解決。所以，本文認為可以先回顧定義，該種審計是對領導干部任職期間內對轄區(qū)自然資源資產(chǎn)和環(huán)境的開發(fā)與保護進行審核，目的是為了從綠色角度考察官員，以作為其晉升的評價指標，而領導干部對經(jīng)濟和生態(tài)付出努力的最終目的終歸是為人民安居樂業(yè)，那么就可以削減自然資源資產(chǎn)核算類別，只對人民比較關心，能夠對社會生活造成直接顯著和直接影響的諸如土地、大氣、水資源等先進行審查，其他非直接影響類別資源放在解決完這些關鍵“因素”之后再進行處理，這樣可以最大限度地集結人力、財力等審計資源，做到循序漸進，尤其是在我國離任審計制度初級階段，不僅可以節(jié)約審計成本，又能盡早見成效。

五、領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計未來研究展望

（一）相關基礎理論研究成果應逐漸豐富。我國關于對領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的研究處于起步階段，同時由于我國特殊國情原因，沒有國外先進經(jīng)驗可以學習，所以只能由各專家學者進行探索性研究。當前，學者們對該審計制度的基礎理論和體系框架研究已經(jīng)取得了一定的成果，但大多處在基本定義分析與大致發(fā)展方向上，缺乏研究深度與研究廣度。同時，目前的研究成果并沒有注意審計體系的實踐性，缺乏理論與實踐的聯(lián)系。在未來的研究中，學者們應將研究對象具體化，不斷加深研究內容，拓寬研究領域。另外，還應該注重理論與實踐相結合，采用真實有效的數(shù)據(jù)和所對應的地區(qū)作為研究基礎，提升研究成果的實踐意義和價值，以便更好地讓理論指導實踐。

（二）對審計作用的研究內容應更加廣泛。領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的施行，主要作用是為了促進區(qū)域領導干部對當?shù)氐纳鷳B(tài)環(huán)境和自然資源保護與修復提升重視程度，改變干部“唯GDP”論晉升理念，推動地區(qū)經(jīng)濟與生態(tài)雙向發(fā)展。目前，學術界對實施該審計制度作用的研究大多集中于其審計職能作用方面，至于對經(jīng)濟、文化、民生等方面產(chǎn)生的作用則很少有研究成果。因此，在后續(xù)的研究里，應該多方探索該審計制度的作用，不能只局限于政府領域，還可以將其與金融業(yè)、餐飲業(yè)、旅游業(yè)等與人們生活息息相關的產(chǎn)業(yè)相關聯(lián)，探索該審計對這些行業(yè)的能動作用，提升實施該審計制度的效益性。

（三）審計制度的發(fā)展應充分利用科技與社會資源。當前，我國領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計發(fā)展較為緩慢，一是因為我國地域遼闊，自然資源種類繁雜，缺乏有效的統(tǒng)計與監(jiān)管手段；二是缺乏相關專業(yè)人才，審計能力有限。而信息化時代和人才至上的社會潮流給該項審計領域的發(fā)展帶來了契機。在未來發(fā)展中，可以通過構建數(shù)據(jù)共享平臺的方式對各種分散的數(shù)據(jù)進行整合和共享，及時為審計人員的工作提供數(shù)據(jù)支持。學術界和各個高校應加大對相關專業(yè)人才培養(yǎng)力度，鼓勵審計人員進行二次學習，了解并掌握相關的審計技能，提升審計人員自身能力，以便更加高效地完成審計工作。