收入差距擴大下完善我國個人所得稅制的思考
——基于廣西數(shù)據(jù)的分析

陸昀琪

一、選題背景與研究意義

隨著社會主義市場經(jīng)濟的逐步完善，居民收入水平差距在不斷的擴大。由《中國統(tǒng)計年鑒》中的數(shù)據(jù)可知，城鎮(zhèn)居民的人均可支配收入從1994 年的3496.2 元變化到了2019 年的42359 元，而農(nóng)村居民的人均收入水平從1994 年的1211 元變化到了2019 年的16021 元。社會如果一直處于居民收入水平差距較大的狀態(tài)，不僅在經(jīng)濟方面會引發(fā)問題，更會成為社會穩(wěn)定發(fā)展的隱患。一直以來，國內(nèi)外學(xué)者對于個人所得稅再次收入分配功能的研究持續(xù)不斷，國外比較典型的有亞當· 斯密提出了要素分配理論、弗里德曼發(fā)現(xiàn)了負所得稅理論；國內(nèi)的有胡鞍鋼（2002）、高嵩（2008）為代表的用個人所得稅對收入差距的調(diào)整作用理論研究。均認為通過稅收調(diào)控收入分配不均的事實，國外的研究采取了洛倫茲曲線、基尼系數(shù)、MT 指數(shù)、K 指數(shù)等經(jīng)濟分析指標，而我國的分析研究側(cè)重于實證分析。

二、對廣西城鎮(zhèn)居民收入的定量和定性分析

個人所得稅對收入調(diào)節(jié)作用因地域不同而不同。本文以廣西壯族自治區(qū)為例，主要因為它是典型的西部省份，省內(nèi)居民收入水平差異較小，整體經(jīng)濟發(fā)展動力稍顯不足，一般而言，城鎮(zhèn)居民的收入來源主要是工資薪金。

從統(tǒng)計局公布的數(shù)據(jù)來看，自2009 年起，廣西的城鎮(zhèn)居民實現(xiàn)可支配收入，屬工資收入維持在55% 以上，工資性收入是其收入的主要來源。2018年廣西城鎮(zhèn)居民支配人均收入32436 元，對于城鎮(zhèn)居民而言，工資薪金人均達到了18084 元；經(jīng)營性收入人均達到了5595 元；財產(chǎn)性收入和轉(zhuǎn)移性收入人均分別達到了2890 元和5868 元。2015-2019年廣西壯族自治區(qū)稅收收入呈波浪式起伏，2015-2018 年個人所得稅稅收收入逐年遞增，從2015 年的86.9 億元提升2018 年的152.06 億元，累計增幅74.98%。2019 年全區(qū)個人所得稅收入96.41 億元，比2018 年減收55.65 億元，下降57.2%?？梢?，新個人所得稅稅制改革確實降低了居民的負擔(dān)，但對于個稅在縮小收入差距方面的作用仍需要進行進一步測算。

（一）用相關(guān)指數(shù)對廣西定量分析

研究稅收制度是衡量稅收收入分配實施重要手段之一，為了使得數(shù)據(jù)更加可靠科學(xué)、普遍實用，本文不僅利用了基尼系數(shù)來評估居民收入分配水平差異，并采取了MT 和K 指數(shù)來進一步衡量個人所得稅的累進性。下面簡要說明相關(guān)數(shù)據(jù)指標：

1. 基尼系數(shù)

在計算MT 和α 指數(shù)時，采用Sen 所確定的方式來測量廣西城鎮(zhèn)居民基尼系數(shù)：

μ 代表全部樣本的人均收入水平，n 代表樣本數(shù)量。排在第i 位的個體收入用yi 表示。

2.MT 指數(shù)和α 指數(shù)

MusgiaveandThan 于1948 年提出的MT 指數(shù)能夠有效科學(xué)的計算收入再分配差異水平：

Gx，Gy 分別對應(yīng)上稅前的基尼系數(shù)和上稅后的基尼系數(shù)。若MT ＞0 時，這表明征收個人所得稅有利于縮小居民收入水平差異；當MT ＜0 時，表明稅收在逆向調(diào)節(jié)中起作用，會加劇收入不平等。

在MT 指數(shù)的基礎(chǔ)之上，建立α 指數(shù)：

α 指數(shù)的值越大，個體稅制的再分配效果越強，縮小居民收入分配差距的效果越顯著。

3.K 指數(shù)

Kakwini 提出利用微觀數(shù)據(jù)進行衡量K 指數(shù)：

Ct 是根據(jù)稅前收入分類的稅率集中率，是由洛倫茲曲線和按從小到大排列的稅收構(gòu)成的絕對平均曲線所圍成的面積。進步指數(shù)K 反映了稅收的累進度。如果k 大于0，則個稅是累進的，高收入群體要負擔(dān)更多的稅；若是K 小于0 時，征收個人所得稅不利于維護社會公平，低收入者承受著較為沉重的稅收負擔(dān)。當K 等于0 時，按比例征稅，每個人稅負相同。累進性可以用于衡量不同收入群體稅負的相對差異。

通過構(gòu)造MT 指數(shù)和K 指數(shù)之間的關(guān)系，可以計算出各個稅種的水平和垂直公平性：

CY 是基于稅前收入排名的稅后收入集中度，t是平均稅率，即個人稅額與總收入的比率。

Cy-Gy 主要是從縱向來考察社會公平與否，主要方法是利用稅前收入的排名和稅后收入的排名的對比。稅收的公平性主要是指擁有某種收入水平的人群承擔(dān)著相同水平的稅收。當Cy=Gy 時，稅收的變化不會導(dǎo)致納稅人的收入順序發(fā)生變化，與縱向公平原則吻合。若是Cy ＜Gy 時，則說明稅收與縱向公平原則不吻合。當其他因素沒有改變時，橫向公平原則被打破后，MT 的相對價值將減弱，同時也說明稅收調(diào)節(jié)居民收入水平差異的作用將減小。

該指數(shù)由累進性和平均稅率確定。即說明高收入人群也承擔(dān)著較高的稅收。從主要形式來看，漸進指標的符號代表縱向公平的方向。當K＞0 時，縱向公平效應(yīng)可以減少累進稅率。當K 值越大時，居民收入水平的差距將會變大，也就是說，稅收對于居民收入水平的調(diào)節(jié)作用將會增強。同理可知，在累進稅率不變的條件下，提高平均稅率T 和MT，會使得個人所得稅的調(diào)節(jié)作用增強。而在平均稅率T 變小的情況下，稅收的再分配作用非常弱。

（二）數(shù)據(jù)核算結(jié)果及結(jié)論

通過運用基尼系數(shù)，MT 指數(shù)，平均有效稅率t和累進k 指數(shù)等數(shù)據(jù)指標分析，從表2-1 中可以看出，稅前基尼系數(shù)從2003 年的0.2668 增加到2019年的0.3452，稅后基尼系數(shù)從2004 年的0.2666 增加到2019 年的0.348，這說明了廣西居民稅前收入水平的差距在逐年擴大?，F(xiàn)階段的最高MT 值不超過0.0009，這表明個稅對收入產(chǎn)生的結(jié)果的調(diào)整非常有限，遠低于其他國家。

根據(jù)岳希明教授對MT 指數(shù)的分解，表明經(jīng)過幾次稅制改革，我國個人所得稅的平均稅率t 并沒有太大變化，其值顯然很低，遠低于其他國家。例如，在1970 年，美國和澳大利亞的平均稅率分別為13.73%和14.45%。因此可以認為單純提高免征額和擴大稅率級距對個稅的收入再分配效果并無顯著影響，費用扣除標準和累進稅率的變化也會影響個人所得稅的收入分配效應(yīng)。主要表現(xiàn)為：

第一，總體來看我國個人所得稅比重不高。2000 年至2015 年我國個稅收入占比在6%至6.9%之間。2018 年新個人所得稅政策的實行以來，稅收比重不到9%。而發(fā)達國家的個人所得稅的占比一般在百分之三十至百分之四十之間。說明我國目前的征稅范圍與經(jīng)濟發(fā)展的狀態(tài)不是特別相符。此外，我國的經(jīng)濟市場包羅萬象，有很多的新型行業(yè)而且出現(xiàn)了很多衍生金融產(chǎn)品，居民的收入形式也多種多樣，不是所有的行業(yè)都涉及到個人所得稅的征收，所以導(dǎo)致個人所得稅沒有被完全體現(xiàn)，影響納稅公平。

表2 -1 2000-2019 年個人所得稅收入分配效應(yīng)表

第二，平均稅率偏低也是導(dǎo)致個人所得稅制度再分配效應(yīng)有限的原因。平均稅率t 下降的負向效應(yīng)超過了累進指數(shù)k 拔高的正向效應(yīng)。對于工薪性收入和經(jīng)營性收入而言，超額累進制是個人所得稅累進程度較低的主要原因；而對于財產(chǎn)性收入，比例稅率的拉動稅收增加。如果稅制設(shè)計一味提高累進程度，而不提高平均稅率水平，縱向公平得不到提升，對整體的平均稅率的波動不大。

第三，費用扣除標準有待完善。新實行的個人所得稅法將基本扣除標準上升到每個月五千元后，使稅收的范圍太小，未達到用個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的目的。而且扣除標準越高，" 累退性" 效應(yīng)越明顯?？鄢~的不斷增加將為高收入人群帶來更大的稅收優(yōu)惠，對于低收入和中等收入人群享受的減稅幅度相對較小，違背了調(diào)節(jié)收入分配的初衷。此外，費用扣除標準的進一步提高意味著在總稅收里面?zhèn)€人所得稅的占比又有所下降。這會造成間接稅還會提高，這不符合提高直接稅比重的總體方向。

第四，稅收征管技術(shù)水平較低。納稅申報和代扣代繳為我國的個人所得稅主要征收方式，而申報制度不完整、納稅人申報意識不強、高收入群體管理機制不完善等因素對稅收征管提出挑戰(zhàn)。

三、完善我國個人所得稅制度的思考

綜上所述，以往個人所得稅稅制改革中，每次改革都采取大幅提高免稅額的措施，側(cè)重于改進累進性，忽略了平均稅率，對于稅收的縱向公平影響有限。因此，筆者認為今后個人所得稅稅制改革的方向是適當降低累進程度，提高平均稅率，具體建議如下。

（一）提高平均稅率，優(yōu)化累進稅率結(jié)構(gòu)

國際上普遍的稅率設(shè)計是四至五級，而我國目前的綜合所得稅率級次已達七級。過多的稅率級次設(shè)計使得征管難度增加，造成制度設(shè)計成本浪費。同時在級距設(shè)計前窄后寬的特點，對低收入者的收入增長過于敏感，稅率級次累進速度快；而對高收入者的累進程度相對緩慢，與個稅縮小收入差距的目標不符。因此建議在條件成熟時可降低最高邊際稅率。邊際稅率過高會導(dǎo)致高收入群體抵觸納稅，增加稅收征收和管理的難度。

除此之外，不同類型的所得稅負不一致。綜合所得中的收入項目多以工資薪金所得和勞動報酬所得為主，對于非綜合所得則多是資本性收入，報酬結(jié)構(gòu)多元的人群往往屬于較高的社會階層，出于公平考慮，應(yīng)當承擔(dān)更重的稅負，但前者的最高邊際稅率為45%，遠高于后者的比例稅率20%，這樣的差異使得報酬結(jié)構(gòu)單一的人群反而承擔(dān)更重的稅負，極大抑制了人民勞動創(chuàng)造收入的積極性，造成內(nèi)心的不平衡，甚至引起社會的不良反應(yīng)。

（二）進一步擴大綜合征稅的范圍

我國目前采用正列舉法作為確定個人所得稅范圍的方法，使得在現(xiàn)實中存在大量的隱性稅收無法征收。相較于工資性收入，高收入群體更依賴于財產(chǎn)性收入和資本性收入。根據(jù)王小魯對全國城鎮(zhèn)居民收支情況的調(diào)查，我國統(tǒng)計收入的遺漏（隱性收入）有四分之三發(fā)生在占城鎮(zhèn)居民家庭10% 的高收入家庭。而這部分收入目前仍按比例稅率征收，這不利于收入分配差距的調(diào)整。因此建議采用負列舉的方式擴大個人所得稅的征稅范圍。換句話說，列出免征所得稅的項目，只要不屬于免征范圍內(nèi)的收入，都應(yīng)納入綜合征稅的范圍。

除此之外，應(yīng)擴大稅收來源以與時俱進。經(jīng)過多次改革，我國的個人所得稅法的適用范圍已大大擴大，但仍跟不上當前的經(jīng)濟發(fā)展，許多行業(yè)不在個人所得稅的征收范圍之內(nèi)。因此，應(yīng)根據(jù)當前情況進一步擴大征收范圍，并增加新的應(yīng)納稅所得額。例如，金融業(yè)、實物收益等。我國將個人所得稅改革為分類綜合所得稅制后，也應(yīng)適度修改原有的稅率征收方式，累進稅率與比例稅率結(jié)合使用。

（三）完善費用扣除的方式

當前的扣除方法忽略了不同家庭的不同經(jīng)濟負擔(dān)，并且沒有考慮到不同地區(qū)之間的不同消費水平。因此，不同的家庭結(jié)構(gòu)要繳納相同的稅，因此不符合該稅的垂直資本原則。一方面，筆者認為，可以為家庭制定扣除重要支出之后的稅收標準，并且可以對家庭成員的所有收入進行全面征稅。分析不同家庭的收入和支出結(jié)構(gòu)，以確保家庭收入和稅收負擔(dān)相適應(yīng)。從而縮小了生活水平的差距，使家庭的稅收負擔(dān)與其實際承擔(dān)稅款的能力相匹配，并確保了稅收的公平性。另一方面，還需要充分考慮到不同區(qū)域之間的經(jīng)濟發(fā)展差距，可以允許各地區(qū)在一定范圍內(nèi)制定適應(yīng)區(qū)域經(jīng)濟發(fā)展水平的費用扣除標準，平衡不同地區(qū)納稅人的實際稅負。

（四）建立與新稅制相適應(yīng)的征管體系

目前我國由于公民納稅意識普遍較弱，自行申報方式形同虛設(shè)。過去我國在加強稅源監(jiān)控方面已經(jīng)采取了完善個人征信系統(tǒng)、建立統(tǒng)一的企業(yè)數(shù)據(jù)庫、建立個人存款賬戶實名制等措施。不過，這些措施的實際效果并不太明顯，究其原因，還是因為我國居民收入獲得的方式多樣，而且隱蔽而復(fù)雜。因此建議稅務(wù)稽查部門進一步完善相關(guān)措施，增強個人所得稅的征收和管理。

具體來說，我們可以依靠銀行儲蓄賬戶的實名制來鼓勵大家減少使用現(xiàn)金，特別是管控好財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和房屋租賃過程中對現(xiàn)金交易的使用，以加強稅收管理。同時，可以考慮建立個人所得稅登記核查制度，加強自然人的納稅意識。一方面要求高收入群體自行申報納稅，另一方面對偷稅漏稅的個人予以記錄和處罰?！?/p>