銀行貸款發(fā)放前如何審核企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表

羅亮新

一、企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表造假邏輯思維

通常情況下，為使企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)好看一些，一是讓企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)變得十分突出；二是保持利潤(rùn)、收入、資產(chǎn)同步增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)；三是考慮財(cái)務(wù)指標(biāo)之間的關(guān)系，保持各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)的穩(wěn)健性。

在實(shí)際造假過(guò)程中，企業(yè)設(shè)定年度目標(biāo)利潤(rùn)金額，計(jì)算出當(dāng)年需要虛增利潤(rùn)額，再根據(jù)銷(xiāo)售凈利率等指標(biāo)反算出需要虛增收入的金額，然后根據(jù)毛利率計(jì)算出虛增生產(chǎn)成本的金額，進(jìn)而推導(dǎo)出虛假采購(gòu)的金額；接著通過(guò)虛增資產(chǎn)方式消化虛假毛利占用的資金；最后將造假金額分解到每個(gè)月份。

二、企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表造假常見(jiàn)手法

1.虛假銷(xiāo)售、虛增利潤(rùn)。有些企業(yè)沒(méi)有真實(shí)的銷(xiāo)售行為，通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等方式，虛增銀行存款、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、固定資產(chǎn)等，同時(shí)也在交易數(shù)量、交易價(jià)格等方面做手腳。

2.人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)。有些同時(shí)擁有多家不同控股子公司且經(jīng)營(yíng)同一業(yè)務(wù)的企業(yè)，通過(guò)不同控股比例的子公司之間分配訂單來(lái)達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的。如果企業(yè)想增加利潤(rùn)，則將訂單全部或部分交由控股比例高的子公司生產(chǎn)；反之則是將訂單大部分交由控股比例低的子公司生產(chǎn)。

3.溢價(jià)采購(gòu)控股子公司產(chǎn)品及勞務(wù)形成固定資產(chǎn)。企業(yè)溢價(jià)采購(gòu)控股子公司產(chǎn)品及勞務(wù)形成固定資產(chǎn)，一方面該類交易無(wú)須披露，另一方面子公司的銷(xiāo)售可確認(rèn)實(shí)現(xiàn)。由此，子公司的收益可確認(rèn)為當(dāng)期合并報(bào)表利潤(rùn)，而企業(yè)的固定資產(chǎn)雖定價(jià)過(guò)高，但因其折舊分多年計(jì)提，因而當(dāng)期利潤(rùn)增加因素遠(yuǎn)高于因折舊增加而導(dǎo)致的利潤(rùn)減少因素。

4.變更銷(xiāo)售收入確認(rèn)方式。有些企業(yè)銷(xiāo)售的不是單產(chǎn)品，而是銷(xiāo)售整個(gè)系統(tǒng)，需要實(shí)施、安裝與服務(wù)，銷(xiāo)售過(guò)程持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)，因而收入并非一次實(shí)現(xiàn)。特別是對(duì)于跨年度實(shí)現(xiàn)的銷(xiāo)售，需要在年度間分配利潤(rùn)。企業(yè)根據(jù)銷(xiāo)售的不同階段劃分收入實(shí)現(xiàn)比率，從而影響當(dāng)期盈利。

5.不同成本費(fèi)用項(xiàng)目之間的分類變化。比如銷(xiāo)售折扣，企業(yè)有時(shí)將其列為單一項(xiàng)目，有時(shí)將其歸入銷(xiāo)售費(fèi)用。該種歸類的變化會(huì)導(dǎo)致費(fèi)用比率的非經(jīng)常性波動(dòng)。

6.變通廣告費(fèi)用與商標(biāo)使用費(fèi)。對(duì)于擁有自有品牌的企業(yè)，其廣告費(fèi)用的政策變化主要是將廣告費(fèi)用視為收益性支出計(jì)入當(dāng)期銷(xiāo)售費(fèi)用或是將廣告費(fèi)用視為資本性支出分期攤銷(xiāo)。該類政策的變化，對(duì)廣告費(fèi)用支出較大的消費(fèi)品類公司影響很大；對(duì)于使用控股股東品牌的企業(yè)，一種情況是控股股東支付當(dāng)期廣告費(fèi)用，而企業(yè)按該品牌產(chǎn)品的銷(xiāo)售額提取一定比率支付給控股股東作為商標(biāo)使用費(fèi)；另一種情況是企業(yè)除支付商標(biāo)使用費(fèi)外，還支付當(dāng)期廣告費(fèi)用。

7.利息費(fèi)用資本化。企業(yè)可通過(guò)資本市場(chǎng)籌集資金的，資金較為充裕，因此控股股東占用企業(yè)資金的情況較為普遍。對(duì)于占用的資金，有的企業(yè)不收取資金占用費(fèi)；對(duì)于收取資金占用費(fèi)的企業(yè)，其收取的費(fèi)用比率又有區(qū)別。如果企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間資金占用費(fèi)巨大，則收取的利息費(fèi)用對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)影響巨大。

8.所得稅返還款確認(rèn)期間作弊。目前一部分企業(yè)執(zhí)行地方財(cái)政返還18%的所得稅優(yōu)惠政策，對(duì)于返還的所得稅款，有的企業(yè)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)確認(rèn)，有的企業(yè)則采用收付實(shí)現(xiàn)制來(lái)確認(rèn)，亦即于實(shí)際收到所得稅返還款時(shí)確認(rèn)收益。如確認(rèn)政策有變動(dòng)，或是采用收付實(shí)現(xiàn)制來(lái)確認(rèn)，則不同期間的所得稅返還款確認(rèn)金額存在較大彈性。

9.通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格規(guī)避增值稅。對(duì)于實(shí)行垂直一體化管理的企業(yè)，如果上游環(huán)節(jié)免交增值稅，但其免交的增值稅額仍可作為下游環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，則企業(yè)可通過(guò)提高上游環(huán)節(jié)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，提高進(jìn)項(xiàng)稅額，從而達(dá)到規(guī)避增值稅的目的，而且對(duì)于免交增值稅的企業(yè)，其被抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額將直接減低成本，提高利潤(rùn)。。

10.資產(chǎn)溢價(jià)轉(zhuǎn)讓，提高當(dāng)期收益。對(duì)于控股股東實(shí)力雄厚的企業(yè)，控股股東對(duì)其支持的主要手段便是溢價(jià)收購(gòu)企業(yè)不良資產(chǎn)，包括應(yīng)收賬款、存貨、投資以及固定資產(chǎn)等。

11.調(diào)節(jié)股權(quán)投資比率。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)對(duì)于持有股權(quán)比率20%以下的子公司一般采用成本法核算;對(duì)于持有股權(quán)比率20%以上的子公司采用權(quán)益法核算。采用成本法核算的子公司的收益必須在分紅時(shí)才能體現(xiàn)為母公司的收益，而同樣子公司的虧損也不會(huì)反映在當(dāng)期母公司的會(huì)計(jì)報(bào)表中。而采用收益法核算的子公司收益，一般在當(dāng)期按母公司持有的股權(quán)比率確認(rèn)為當(dāng)期的損益。因此對(duì)于連年虧損的子公司，企業(yè)一般將其股權(quán)減持至19%，以暫時(shí)隱藏該項(xiàng)虧損;而對(duì)于盈利狀況較好的子公司，如股權(quán)比率在20%以下，企業(yè)一般會(huì)尋求提高股權(quán)比率至20%以上。

12.折舊和攤銷(xiāo)年限自我“調(diào)節(jié)”。企業(yè)在收購(gòu)股權(quán)過(guò)程中會(huì)形成股權(quán)投資差額的借方余額或貸方余額，對(duì)于借方余額，一般是溢價(jià)收購(gòu)所形成，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求在10年內(nèi)攤銷(xiāo)完；對(duì)于貸方余額，一般是折價(jià)收購(gòu)所形成的，要求在10年以上期間內(nèi)攤銷(xiāo)完。由此在確定攤銷(xiāo)年限方面，企業(yè)擁有一定調(diào)節(jié)余地。

13.控制資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取和沖回。應(yīng)收款項(xiàng)、存貨等資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取在實(shí)施當(dāng)年因允許追溯調(diào)整，從而給企業(yè)機(jī)會(huì)將各類損失在以前各年度體現(xiàn)，因而只影響到當(dāng)期股東權(quán)益的年初未分配利潤(rùn)，而對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)沒(méi)有太大影響。此外在準(zhǔn)備提取和沖回方面，企業(yè)有很大的自我調(diào)節(jié)余地。

三、虛假會(huì)計(jì)報(bào)表識(shí)別方法

1.觀察公司的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。用營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量比率進(jìn)行趨勢(shì)分析，如果比率在不斷加大，則可判斷公司可能存在問(wèn)題。這個(gè)比率也可與同行業(yè)比較，如與行業(yè)平均水平相差太大，也應(yīng)引起警覺(jué)。

2.觀測(cè)銷(xiāo)售收入與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的關(guān)系。觀測(cè)是否存在銷(xiāo)售收入與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)大幅上升，同時(shí)存貨大幅上升，存貨周轉(zhuǎn)率下降的現(xiàn)象，如存在這種現(xiàn)象，則可能存在虛構(gòu)銷(xiāo)售或少轉(zhuǎn)成本的可能。

3.觀測(cè)主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加與銷(xiāo)售收人的關(guān)系。通常主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加與銷(xiāo)售收人存在一個(gè)比較固定的比率關(guān)系，且在同行業(yè)中這個(gè)比率較接近，如該比率波動(dòng)太大或偏離行業(yè)水平太遠(yuǎn)，則公司的銷(xiāo)售收人可能有問(wèn)題。

4.結(jié)合公司投資項(xiàng)目分析對(duì)外負(fù)債與財(cái)務(wù)費(fèi)用的關(guān)系。如公司對(duì)外負(fù)債很高，但財(cái)務(wù)費(fèi)用少，在建工程金額不大，則可能存在通過(guò)濫用利息資本化操控利潤(rùn)嫌疑。

5.關(guān)注無(wú)形資產(chǎn)。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，自行開(kāi)發(fā)取得的無(wú)形資產(chǎn)，只將取得時(shí)發(fā)生的費(fèi)用確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值，對(duì)于開(kāi)發(fā)過(guò)程中的材料費(fèi)、人工費(fèi)等直接計(jì)人當(dāng)期損益。如果會(huì)計(jì)報(bào)表顯示自行開(kāi)發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)增加過(guò)多，則可能存在費(fèi)用資本化嫌疑。

6.分析公司業(yè)績(jī)與行業(yè)水平的關(guān)系。如果公司業(yè)績(jī)與行業(yè)水平偏離太大，資產(chǎn)重組和關(guān)聯(lián)交易頻繁，會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)估計(jì)經(jīng)常變動(dòng)，經(jīng)常出現(xiàn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，投資收益、營(yíng)業(yè)外收支變動(dòng)較大等，則對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性需提高警惕。

7.分析子公司在做企業(yè)分析時(shí)，要首先了解公司控股股東的情況以及公司所屬子公司的情況，了解控股股東的控股比率、企業(yè)對(duì)控股股東的重要性、控股股東所擁有的其他資產(chǎn)以及控股股東的財(cái)務(wù)狀況等。對(duì)于子公司，要了解企業(yè)持有的股權(quán)比率、子公司銷(xiāo)售與母公司以及各子公司之間的相關(guān)性、子公司銷(xiāo)售額和盈利對(duì)母公司的貢獻(xiàn)度等。

8.對(duì)關(guān)聯(lián)方之間的各類交易做詳細(xì)的了解和深入分析。對(duì)其中交易量大、交易所產(chǎn)生收益大的交易行為，以及關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)依據(jù)及支付手段予以特別關(guān)注。該類關(guān)聯(lián)交易主要包括資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、組建合資公司、銷(xiāo)售、采購(gòu)、商標(biāo)使用以及資金占用等。

9.對(duì)財(cái)政部出臺(tái)的各項(xiàng)新會(huì)計(jì)政策、新稅收及稅收優(yōu)惠政策予以跟蹤，從而對(duì)政策變化有及時(shí)的反應(yīng)和分析。此外還需對(duì)企業(yè)自身會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)的調(diào)節(jié)予以關(guān)注，一般企業(yè)會(huì)在會(huì)計(jì)報(bào)表“附注”中披露。而可能的會(huì)計(jì)政策和估計(jì)變更包括:銷(xiāo)售收入確認(rèn)方式;固定資產(chǎn)折舊和投資差額攤銷(xiāo)年限的變化;資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取和收回；所得稅率及流轉(zhuǎn)稅率的變化；不同成本費(fèi)用項(xiàng)目之間的分類變化以及廣告費(fèi)的攤銷(xiāo)與否等。

10.對(duì)有現(xiàn)金缺口的企業(yè)應(yīng)給予特別關(guān)注。有的財(cái)務(wù)安排并不能從會(huì)計(jì)報(bào)表“附注”以及關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易分析中發(fā)現(xiàn)，因而需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表自身進(jìn)行詳細(xì)分析，因?yàn)樨?cái)務(wù)安排的結(jié)果必然在會(huì)計(jì)報(bào)表中體現(xiàn)。對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表中各項(xiàng)目的異常變化，亦即與行業(yè)的發(fā)展軌跡、公司的競(jìng)爭(zhēng)地位以及公司的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略與管理要求相背離的報(bào)表項(xiàng)目的變化，一般應(yīng)從以上分析的各項(xiàng)財(cái)務(wù)“陷阱”中去尋找原因。