論管理會計(jì)改革與發(fā)展

孫素娟（宿遷高等師范學(xué)校）

中國在發(fā)展管理會計(jì)方面遇到的問題及其根源是在20世紀(jì)80年代初研究的主題。當(dāng)時中國正處于開始轉(zhuǎn)變體制的階段，一直將管理會計(jì)視為一種參考工具，從借鑒參考的角度展開辯論，在會計(jì)領(lǐng)域，管理會計(jì)并沒有充分吸引會計(jì)學(xué)者們的注意，在20世紀(jì)90年代后期，許多企業(yè)的管理體制發(fā)生重大變化，但對管理會計(jì)理論的研究卻沒有考慮到這些變化，仍舊將管理會計(jì)認(rèn)為是狹義的企業(yè)內(nèi)部成本管理的層面上。再到后期進(jìn)行了改革和開放后，管理會計(jì)才逐步有一些創(chuàng)新。

■我國管理會計(jì)發(fā)展中存在的問題

（1）管理會計(jì)的發(fā)展和應(yīng)用與一定的經(jīng)濟(jì)社會條件有關(guān)。隨著社會環(huán)境的變化，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)也會發(fā)生變化，管理賬戶也會發(fā)生變化?？傊?，管理會計(jì)研究的范圍、內(nèi)容和方法都發(fā)生了變化。我國現(xiàn)階段的管理會計(jì)研究方向主要是引進(jìn)國外經(jīng)濟(jì)會計(jì)的最新成果方面，但是國外管理會計(jì)的研究與發(fā)展由于其經(jīng)濟(jì)環(huán)境十分發(fā)達(dá)而發(fā)展較快。因此，我國的管理會計(jì)的研究和發(fā)展更需要立足于我國的經(jīng)濟(jì)和社會條件。

（2）知識經(jīng)濟(jì)時代是以知識和信息的生產(chǎn)、分配和使用為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)，它將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動從生產(chǎn)和制造過程轉(zhuǎn)變?yōu)樾畔⒒顒樱a(chǎn)品也由勞動密集型、資本密集型向信息密集型轉(zhuǎn)變；企業(yè)管理目標(biāo)由實(shí)物資產(chǎn)管理向信息技術(shù)資產(chǎn)和活動管理轉(zhuǎn)變；企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)已經(jīng)從多層次的管理結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)橄到y(tǒng)網(wǎng)絡(luò)化的管理結(jié)構(gòu)；因此，各行各業(yè)對企業(yè)會計(jì)的需求更廣泛和全面。然而，目前我國大多數(shù)管理學(xué)著作都是以工業(yè)企業(yè)為例來解釋的，研究領(lǐng)域相對較小，理論創(chuàng)新與經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化不同步。

（3）會計(jì)人員的素質(zhì)對企業(yè)會計(jì)的日常發(fā)展非常重要。然而，使用管理會計(jì)科目的會計(jì)人員總體素質(zhì)較低。會計(jì)人員的知識水平、知識結(jié)構(gòu)、價值觀和職業(yè)準(zhǔn)則等素質(zhì)直接影響了會計(jì)人員的專業(yè)性。目前會計(jì)人員整體素質(zhì)較低，尤其是知識水平低，知識結(jié)構(gòu)不合理。專業(yè)教育水平低等。由于會計(jì)素質(zhì)不高，就沒有精力從事會計(jì)實(shí)務(wù)。一些會計(jì)人員已經(jīng)學(xué)習(xí)了一些管理會計(jì)的知識，但是都處于淺顯的字面了解，并沒有真正實(shí)踐。

（4）由于傳統(tǒng)會計(jì)實(shí)務(wù)的影響，導(dǎo)致管理技能的缺乏、管理會計(jì)水平的低下，一些審計(jì)人員和企業(yè)管理者認(rèn)為會計(jì)是一種會計(jì)報告，最終由管理層做決定。但是財務(wù)會計(jì)決策一直是會計(jì)的重要組成部分，而管理會計(jì)是一個容易被忽視的分散領(lǐng)域，決策者對此缺乏足夠的認(rèn)識會直接影響到管理會計(jì)在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)的普遍應(yīng)用，企業(yè)不僅要了解自己的活動，而且要了解管理，包括財務(wù)會計(jì)?，F(xiàn)在大多數(shù)公司的管理者已經(jīng)擁有了這些技能，否則管理會計(jì)提供的方案、資料無法發(fā)揮實(shí)際效力，從而影響了管理會計(jì)在企業(yè)中的應(yīng)用。

■影響我國管理會計(jì)發(fā)展的原因

（一）外部環(huán)境對公司治理的影響與外部環(huán)境密切相關(guān)，直接影響到公司會計(jì)在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中的廣泛應(yīng)用

（1）國民經(jīng)濟(jì)核算對環(huán)境管理的影響包括決策和財務(wù)會計(jì)兩部分，其中決策會計(jì)是最重要的一部分。然而，中國的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制已經(jīng)運(yùn)行了很長一段時間。在這種經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)的供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售以及人員、財產(chǎn)、物資都納入了有關(guān)計(jì)劃。中國的典型做法是“統(tǒng)一分配”“統(tǒng)一購銷”“統(tǒng)一收支”。這是屬于上級部門的權(quán)力，根據(jù)部門的特點(diǎn)、具體投資項(xiàng)目的范圍及其重要性，嚴(yán)格劃分決策權(quán)。實(shí)施這一點(diǎn)可能是問責(zé)制度經(jīng)常受到中國公司青睞的主要原因，而決策會計(jì)則更是主要手段，十一屆三中全會以來，我國企業(yè)制度改革經(jīng)歷了三個階段：分散化、兼并重組和經(jīng)營機(jī)制重組。但是，這些制度存在著不同程度的缺陷，使得企業(yè)決策者更多地關(guān)注行政和社會因素而不是信息，同時我國現(xiàn)行的財務(wù)制度和價格體系也不完善，在實(shí)踐中不能充分影響管理會計(jì)。

（2）為了讓法律環(huán)境影響會計(jì)，使企業(yè)管理人員獲取有用的信息，必須平等、公平、在競爭和市場經(jīng)濟(jì)條件下進(jìn)行，敏感的大體上我們還沒有法律制度，固體的我們還沒有頒布反壟斷法，所以我們不能形成市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，不公平的稅法，不同地區(qū)和組織對企業(yè)不同規(guī)定稅率，并對大大小小的納稅人實(shí)行不同的增值稅制度，引起了企業(yè)內(nèi)部的不平等。這些制度效率低，不夠充分，極大地削弱了管理會計(jì)提供決策信息的作用和相關(guān)性，除此之外，不致力于執(zhí)法，妨礙競爭環(huán)境的又一個重要因素，由于法律制度的缺陷和執(zhí)法不善，會計(jì)管理在一定程度上沒有得到保障。

（3）傳統(tǒng)方法和風(fēng)俗對會計(jì)的影響如下：會計(jì)和工廠老板認(rèn)為會計(jì)用來計(jì)算和報告賬目，從經(jīng)營和管理決定來說，這是企業(yè)家的工作，財務(wù)會計(jì)是會計(jì)工作中最重要的。一部分，行政管理成為會計(jì)的次要活動，如果有能源和條件，我們必須做瑣碎的事情。否則，我們將把它留下，中國獨(dú)有的“領(lǐng)導(dǎo)意志”，通過各種計(jì)算和分析，我們可以用最好的方法向領(lǐng)導(dǎo)提供方案，但這樣的對于“頭領(lǐng)意志”不會有任何效果的主張，在評價管理賬戶變更業(yè)績時，需要明確的補(bǔ)償和制裁，但是很多運(yùn)營企業(yè)都受到以下因素的影響。傳統(tǒng)觀念使得“罰”這個詞難以使用，它將公司的管理水平提高了兩倍，影響了公司的宣傳應(yīng)用。

（二）企業(yè)環(huán)境影響管理主要是為企業(yè)內(nèi)部管理提供決策服務(wù)的，企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境主要指企業(yè)的經(jīng)營者、會計(jì)人員和會計(jì)電算化設(shè)備，對管理會計(jì)的應(yīng)用具有非常重要的作用

（1）直接影響企業(yè)家或決策機(jī)構(gòu)對企業(yè)會計(jì)管理的重視程度?，F(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)對企業(yè)家的影響不僅在商業(yè)上，還在直接體現(xiàn)在管理上。大多數(shù)企業(yè)家在這一要求上有一定的距離，這在一定程度上限制了企業(yè)會計(jì)的廣泛應(yīng)用，目前許多企業(yè)并不負(fù)責(zé)建立會計(jì)機(jī)構(gòu)，沒有相應(yīng)的會計(jì)制度，會計(jì)制度沒有為員工提供培訓(xùn)，會計(jì)制度本身也沒有充分利用會計(jì)管理的積極性。

（2）會計(jì)管理的影響主要是由會計(jì)人員來體現(xiàn)的。若智力水平低，知識結(jié)構(gòu)不合理，專業(yè)教育水平低，審計(jì)人員素質(zhì)跟不上，他們在實(shí)踐和管理上沒有精力。目前一些會計(jì)人員已經(jīng)學(xué)會了會計(jì)技能，但他們中的大多數(shù)人仍處于紙上談兵的階段，沒有系統(tǒng)的實(shí)際操作。由于我國會計(jì)人員的專業(yè)水平不高，在會計(jì)公作中，致使會計(jì)信息不正確的情況比較嚴(yán)重。這些問題都廣泛體現(xiàn)出公司會計(jì)管理的局限性。

（3）對會計(jì)電算化的影響。目前，在會計(jì)計(jì)算機(jī)公司中使用計(jì)算機(jī)仍然是會計(jì)學(xué)級別的離崗工作，沒有能力事先控制和預(yù)測這一過程。同時，我國會計(jì)軟件發(fā)展滯后，不能用于一些復(fù)雜的會計(jì)公式和管理模式。由以上原因可以看出，我國管理會計(jì)還沒有跟上社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使得企業(yè)管理會計(jì)的實(shí)施進(jìn)程滯后不前。

（三）隨著現(xiàn)代科技的快速發(fā)展、生產(chǎn)力的迅速提高和世界經(jīng)濟(jì)一體化，企業(yè)的競爭不僅在國內(nèi)，管理會計(jì)由于外部環(huán)境的迅速變化和競爭企業(yè)的強(qiáng)大，方法和內(nèi)容都滿足現(xiàn)代企業(yè)的要求都滿足不了現(xiàn)代企業(yè)的需求，主要有下面幾種表現(xiàn)

（1）傳統(tǒng)的管理會計(jì)只對產(chǎn)品進(jìn)行檢查，具有穩(wěn)定的生產(chǎn)水平和固定成本的技術(shù)基礎(chǔ)。但是現(xiàn)在公司在市場上的競爭非常激烈，這不僅需要內(nèi)部信息，還需要市場信息，使用傳統(tǒng)的管理方式來獲得適當(dāng)?shù)脑u估和決策變得非常困難。

（2）基于管理公司內(nèi)部信息的基本觀點(diǎn)，現(xiàn)代公司管理的不是生產(chǎn)管理，而是經(jīng)營管理。但是管理會計(jì)認(rèn)為銷售不變，確定營業(yè)額是成本預(yù)測和控制的先決條件，這妨礙了利潤計(jì)劃和控制資產(chǎn)計(jì)劃管理的應(yīng)用。

（3）大量管理會計(jì)信息源于財務(wù)會計(jì)和成本會計(jì)，因此信息被延誤，但在任何時候，賬本都會在下個時期中期編制，信息延誤對管理者的決定沒有任何幫助，甚至大大減弱了企業(yè)會計(jì)的作用。

■促進(jìn)我國管理會計(jì)發(fā)展的對策

（1）眾所周知，財務(wù)會計(jì)的主要特點(diǎn)是提供標(biāo)準(zhǔn)化的會計(jì)信息，滿足外部世界的需求，為公司做出正確的決策，這已經(jīng)變?yōu)楣締T工實(shí)現(xiàn)財務(wù)會計(jì)社會化、法制化的法律義務(wù)。但是管理會計(jì)首先是要滿足企業(yè)內(nèi)部信息的需求，形成內(nèi)部管理的基礎(chǔ)，這條信息根據(jù)公司不同，很難統(tǒng)一。

（2）考慮到我國國情，關(guān)于國際趨勢的管理會計(jì)研究特別注重介紹外國研究的最新成果，包括成本效益分析、預(yù)測、決策、預(yù)算等，標(biāo)準(zhǔn)控制的費(fèi)用、責(zé)任和其他部分，但如果在中國的賬戶管理方面沒有這樣的研究，那么中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展也應(yīng)該是面向中國的，并且應(yīng)該符合中國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

（3）國民賬戶管理制度的改革和完善，主要集中在兩個方面：一是組織機(jī)構(gòu)；二是有關(guān)法律、會計(jì)準(zhǔn)則和制度體系。中央計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制改變了會計(jì)的組織和管理，也使社會發(fā)展發(fā)生的重大變化。法律已經(jīng)產(chǎn)生了，為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的需要，我們需要有一個完整的會計(jì)制度。目前是一個多層次的管理體系，包括法律，改革和改進(jìn)會計(jì)管理的行政和社會措施應(yīng)加強(qiáng)。國家審計(jì)管理制度，以便審計(jì)委員會能夠有效地監(jiān)測和控制審計(jì)活動，并澄清獨(dú)立和公正的中介機(jī)構(gòu)在社會經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的地位和公司排斥情況。采取行政措施使會計(jì)師協(xié)會成為真正負(fù)責(zé)任的公司管理機(jī)構(gòu)，會計(jì)管理改革對于會計(jì)職業(yè)有效發(fā)揮社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的倡導(dǎo)者作用十分重要。設(shè)立專業(yè)會計(jì)管理中心，將會計(jì)納入專業(yè)管理，認(rèn)真承擔(dān)專業(yè)自律組織的責(zé)任，積極從事行業(yè)管理；企業(yè)可自由選擇會計(jì)人員，但須遵守行業(yè)法規(guī)的規(guī)定。

（4）市場經(jīng)濟(jì)的最大優(yōu)勢是提高會計(jì)人員和管理人員的職業(yè)素質(zhì)，衡量管理會計(jì)氛圍形成的重要性。使企業(yè)成為市場經(jīng)濟(jì)的主體，在很大程度上取決于企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)管理的各個方面作為企業(yè)管理的重要組成部分，管理會計(jì)作為管理的主要職能，在預(yù)測過程、決策、計(jì)劃和控制、管理會計(jì)等方面的專業(yè)素質(zhì)和水平應(yīng)采用有效的方法，以特定的人的行為研究形式，提供適當(dāng)?shù)墓芾頃?jì)信息。

①實(shí)行專門的人力資源管理、績效考核、激勵制度，對人力資源進(jìn)行以人為本、獨(dú)立的考核。

②創(chuàng)造知識經(jīng)濟(jì)時代人力資源和人力資源成本，如物質(zhì)資源，今后不僅要分析一定的社會回報，而且要考慮到總預(yù)算中的人力資本因素，使資本投資更有效率，這對社會是有利的。

綜上，管理會計(jì)不需要一個深刻而復(fù)雜的理論模型，是整合管理會計(jì)創(chuàng)新思維和思想滲透才是關(guān)鍵。隨時保持一雙機(jī)智而敏銳的眼，隨時保持一顆聰明而敏感的心。