基于新個(gè)人所得稅法下的個(gè)稅籌劃研究

摘要：在新的時(shí)代環(huán)境之下，個(gè)人所得稅法的改革為構(gòu)建中國(guó)特色社會(huì)主義稅收體系提供了有力支撐，也是個(gè)稅籌劃的重要法律指導(dǎo)。新的個(gè)人所得稅法在稅目、稅率、應(yīng)繳納所得額等方面進(jìn)行了較大改變，對(duì)個(gè)人所得稅籌劃工作提出了新的要求，這也強(qiáng)調(diào)在個(gè)稅籌劃中，應(yīng)強(qiáng)化對(duì)新個(gè)人所得稅法的理解與應(yīng)用，提高個(gè)稅籌劃的實(shí)效性。本文立足新個(gè)人所得稅法的研究，分析了新個(gè)人所得稅法對(duì)個(gè)稅籌劃的影響以及存在的問(wèn)題，并在問(wèn)題導(dǎo)向之下，通過(guò)轉(zhuǎn)變思想認(rèn)識(shí)、強(qiáng)化政策運(yùn)用、提高個(gè)稅籌劃能力等方面，具體論述了新個(gè)人所得稅法下個(gè)稅籌劃的措施。

關(guān)鍵詞：新個(gè)人所得稅法;匯算清繳;個(gè)稅籌劃;納稅人

中圖分類號(hào)：F812.42 ?文獻(xiàn)識(shí)別碼：A文章編號(hào)：2096-3157（2020）26-0186-04

一、前言

當(dāng)前，我國(guó)正處于改革發(fā)展的新階段，構(gòu)建具有中國(guó)特色的稅收制度體系，是深化稅制改革的重要保障，更是推動(dòng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)穩(wěn)定發(fā)展的內(nèi)在需求。2018年10月1日起開(kāi)始執(zhí)行過(guò)渡期政策，2019年1月1日起新稅制全面實(shí)施，拉開(kāi)了新時(shí)期我國(guó)個(gè)人所得稅（以下間稱“個(gè)稅”）改革的序幕，進(jìn)一步契合了時(shí)代的發(fā)展需求。相比于舊個(gè)稅法，新個(gè)稅法在稅目、稅率等方面進(jìn)行了調(diào)整，“新概念”“新方法”的確定與明確，對(duì)個(gè)稅籌劃提出了新要求。在個(gè)稅籌劃中，要強(qiáng)化對(duì)新個(gè)稅法的理解與應(yīng)用，在合法性、綜合效益性原則的實(shí)踐中，合法合理降低個(gè)稅支出，降低個(gè)人稅收壓力。因此，本文立足新個(gè)稅法的研究，堅(jiān)持以問(wèn)題為導(dǎo)向，在兩大原則的實(shí)踐中，就如何實(shí)現(xiàn)個(gè)稅籌劃做了如下闡述。

二、新個(gè)稅法對(duì)個(gè)稅籌劃的影響

隨著社會(huì)不斷發(fā)展，稅制改革的不斷推進(jìn)，為構(gòu)建中國(guó)特色社會(huì)主義稅制體系，提供了有力支撐。當(dāng)前，新個(gè)稅法的實(shí)施，成為新時(shí)期稅制改革的重要內(nèi)容，提高了個(gè)稅法的科學(xué)合理性。

1.新個(gè)稅法的主要內(nèi)容變化

2019年1月1日，我國(guó)新個(gè)稅法全面實(shí)施，拉開(kāi)了新時(shí)期個(gè)稅改革的序幕，進(jìn)一步要求納稅人在個(gè)稅籌劃中，基于新個(gè)稅法的學(xué)習(xí)與應(yīng)用，以適應(yīng)新的個(gè)稅制度要求[1]。

（1）稅目變化

在稅目變化方面，主要表現(xiàn)為：①在舊個(gè)稅的稅目基礎(chǔ)之上，引入“綜合所得”和“經(jīng)營(yíng)所得”。其中綜合所得明確具體包括個(gè)人工資、薪金所得，稿酬所得及勞務(wù)報(bào)酬所得等。在“經(jīng)營(yíng)所得”中，具體明確了兩項(xiàng)，即企事業(yè)單位的承包等經(jīng)營(yíng)所得、個(gè)體工商生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得;②納稅人的綜合所得由按月繳納改為按納稅年度合并計(jì)算個(gè)稅[2]。因此，在稅目方面，引入了新的概念，這既是時(shí)代發(fā)展的需求，也是強(qiáng)化稅目設(shè)定的科學(xué)合理性。

（2）稅率變化

在新個(gè)稅法中，稅率的變化主要涉及經(jīng)營(yíng)所得稅率、綜合所得稅率及比例稅率等。其中，由于在稅目改革中，引入了兩個(gè)新概念，這也成為稅率變化最大所在。如表1所示，是基于新舊個(gè)稅法中綜合稅率的比較。從中可以知道，相比于之前，新的個(gè)稅法調(diào)整了級(jí)別檔次，在1級(jí)～4級(jí)中，分別進(jìn)行了級(jí)距的調(diào)整，擴(kuò)大了低稅率的級(jí)距。這主要是因?yàn)殡S著社會(huì)不斷發(fā)展，工資總額等的不斷提高，要求個(gè)稅法在級(jí)距方面進(jìn)行調(diào)整，能夠更好地符合實(shí)際情況[3]。因此，在稅率變化方面，充分體現(xiàn)了新個(gè)稅法與時(shí)俱進(jìn)的改革原則，保證了新個(gè)稅法的可實(shí)施性，表現(xiàn)出了積極的改革成效。

（3）綜合所得收入和專項(xiàng)附加扣除

根據(jù)新的個(gè)稅法規(guī)定，相較于舊的個(gè)稅法，對(duì)應(yīng)繳納個(gè)稅進(jìn)行了較大調(diào)整，也進(jìn)行了內(nèi)容上的改進(jìn)[4]。例如，對(duì)于納稅人而言，其在綜合所得收入額的計(jì)算中，可以使用計(jì)算公式：綜合所得收入=工資薪金收入+勞務(wù)報(bào)酬收入×（1-20%）+特許權(quán)使用費(fèi)收入×（1-20%）+稿酬收入×（1-20%）×70%-免稅收入

增設(shè)專項(xiàng)附加扣除是對(duì)我國(guó)現(xiàn)代個(gè)稅制度的完善，其中有子女教育、繼續(xù)教育、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人、大病醫(yī)療等六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除內(nèi)容。重要的意義是在減稅降費(fèi)背景下實(shí)現(xiàn)的一個(gè)對(duì)民眾的普惠政策，主要著力于教育、醫(yī)療、養(yǎng)老及住房四個(gè)社會(huì)關(guān)注的民生問(wèn)題。

（4）綜合所得年度匯算清繳

這次個(gè)稅改革，除了提高“起征點(diǎn)”、調(diào)整稅率表和增加專項(xiàng)附加扣除外，還是我國(guó)歷史上首次建立了綜合與分類相結(jié)合的個(gè)稅制度，對(duì)個(gè)人取得的綜合所得，按納稅年度合并計(jì)算個(gè)稅。這樣有利于平衡不同所得稅負(fù)，能更好地發(fā)揮個(gè)稅收入分配調(diào)節(jié)作用，也與世界絕大部分國(guó)家稅制相接軌。

綜合所得年度匯算，不僅可以讓納稅人充分享受各項(xiàng)扣除優(yōu)惠、全年拉通匯算清繳，也讓部分收入高來(lái)源多的納稅人將收入加總后再去找稅率，以此更好地體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)、稅收公平的原則，對(duì)深入貫徹落實(shí)減稅負(fù)政策有重要意義。

一方面，年度匯算清繳可以更加精準(zhǔn)、全面落實(shí)各項(xiàng)稅前扣除和稅收優(yōu)惠政策，更好地保障納稅人的權(quán)益。特別是平時(shí)未申報(bào)享受的專項(xiàng)扣除項(xiàng)目，以及大病醫(yī)療等年度結(jié)束才能確定扣除金額，可以通過(guò)辦理年度匯算清繳補(bǔ)充享受。因此，年度匯繳給納稅人“查漏補(bǔ)缺”的機(jī)會(huì)，以確保充分享受稅改紅利。另一方面，通過(guò)年度匯繳能準(zhǔn)確計(jì)算納稅人綜合所得全年應(yīng)該實(shí)際繳納的個(gè)稅，進(jìn)而多預(yù)繳了退還、少預(yù)繳了補(bǔ)繳。納稅人平時(shí)取得收入時(shí)，先按月或按次計(jì)算并預(yù)扣預(yù)繳個(gè)稅。實(shí)際情況中，因個(gè)人收入情況不同，無(wú)論采取怎樣的預(yù)扣預(yù)繳個(gè)稅繳納方式，都很難使所有人平時(shí)已預(yù)繳稅額與年度應(yīng)納稅額完全一致，會(huì)產(chǎn)生“差額”，這就需要通過(guò)年度匯算清繳來(lái)多退少補(bǔ)，來(lái)達(dá)到相同情況的個(gè)人稅負(fù)水平一致的目標(biāo)。

（5）新個(gè)稅法下月份薪金個(gè)稅的計(jì)算及變化

月份應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額（A1）=（累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額（B1）×稅率-速算扣除數(shù)）-已預(yù)扣預(yù)繳稅額

累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額（B1）=累計(jì)收入-累計(jì)免稅收入-累計(jì)基本減除費(fèi)用-累計(jì)專項(xiàng)扣除-累計(jì)專項(xiàng)附加扣除-累計(jì)依法確定的其他扣除

其中：累計(jì)基本減除費(fèi)用，按照5000元/月乘以當(dāng)前月份數(shù)計(jì)算。

本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額計(jì)算函數(shù)為：

A1=ROUND（MAX（B1×{0.03，0.1，0.2，0.25，0.3，0.35，0.45}-{0，2520，16920，31920，52920，85920，181920}，0），2）-本納稅年度已預(yù)扣預(yù)繳稅額

例：某公司員工2010年入職，2017年起每月應(yīng)發(fā)工資均為30000元，2017年、2018年、2019年“三險(xiǎn)一金”扣除額分別為3931元、4047.63元、4444.38元。2019年起該員工享受子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款利息三項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除合計(jì)3000元，沒(méi)有減免收入及減免稅額等情況。

該員工2017年、2018年、2019全年薪金個(gè)稅分別為55647元、54547.08元、25213.48元。新個(gè)稅法實(shí)施后，該員工薪金個(gè)稅較以前年度降幅在50%左右，且在月度薪金標(biāo)準(zhǔn)不變的情況下，每月薪金個(gè)稅不再是固定不變的，而是呈逐月上升的態(tài)勢(shì)。

2.新個(gè)稅法下個(gè)稅籌劃的重要性

在新的個(gè)稅法之下，個(gè)稅籌劃的實(shí)施，能夠?yàn)閭€(gè)人降低所得支出。相比于舊個(gè)稅法，新個(gè)稅法在稅目、稅率等方面均發(fā)生了變化，這是與時(shí)俱進(jìn)的發(fā)展體現(xiàn)，同時(shí)也立足我國(guó)國(guó)情，在稅目及稅率等方面進(jìn)行科學(xué)合理調(diào)整，以滿足實(shí)際需求。首先，新個(gè)稅法對(duì)相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了調(diào)整與改變，這就要求個(gè)稅籌劃要與之進(jìn)行調(diào)整，強(qiáng)化對(duì)政策法規(guī)的應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)合法、科學(xué)的稅收籌劃;其次，個(gè)稅籌劃直接關(guān)系到個(gè)人的切身利益，在新的個(gè)稅法環(huán)境之下，通過(guò)稅收籌劃的有效開(kāi)展，為降低個(gè)稅具有重要的意義;再次，個(gè)稅籌劃的實(shí)施，是自我權(quán)益的有效保護(hù)，同時(shí)也是基于新的個(gè)稅法之要求，做好個(gè)稅繳納。因此，對(duì)于納稅人而言，要充分認(rèn)識(shí)新個(gè)稅法的內(nèi)容及理解，合法合理應(yīng)用個(gè)稅法之規(guī)定和相關(guān)政策，保障個(gè)人合法權(quán)益。

三、新個(gè)稅法下個(gè)稅籌劃中的問(wèn)題

當(dāng)前，新個(gè)稅法正在實(shí)施，對(duì)個(gè)稅形成了較大影響。從實(shí)際而言，在個(gè)稅籌劃中，也存在諸多的問(wèn)題，如個(gè)稅籌劃能力不足、工資全年發(fā)放缺乏均衡性等，這都會(huì)對(duì)個(gè)稅籌劃形成較大影響。因此，在個(gè)稅籌劃的實(shí)施中，應(yīng)針對(duì)新個(gè)稅法之要求，在問(wèn)題的分析中，為提高個(gè)稅籌劃的科學(xué)有效性提供有利條件。具體而言，新個(gè)稅法下個(gè)稅籌劃中的問(wèn)題，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.全年個(gè)人工資發(fā)放不均衡

在實(shí)際當(dāng)中，納稅人的全年工資發(fā)放往往存在不均衡性，這也是導(dǎo)致個(gè)稅籌劃問(wèn)題的重要原因之一。首先，在個(gè)人崗位工作中，不同月份不同市場(chǎng)環(huán)境，都會(huì)對(duì)個(gè)人的收入形成一定影響，導(dǎo)致個(gè)人全年工資發(fā)放的不均衡性，這就對(duì)個(gè)稅的計(jì)算等形成影響;其次，由于不同月份時(shí)期，個(gè)人工資等收入存在一定差異，這也就導(dǎo)致納稅人在不同月份中所承擔(dān)的稅負(fù)壓力存在較大差異。如，績(jī)效考核下每月的績(jī)效工資具有不均衡性，極易出現(xiàn)某些月份稅負(fù)壓力很大，有些月份出現(xiàn)不達(dá)個(gè)稅“起征點(diǎn)”的情況，這對(duì)于個(gè)人稅收籌劃而言，形成了一定程度影響[6]。因此，在實(shí)際工作生活中，如何更好地基于工作實(shí)際，做好個(gè)稅籌劃工作，是更好地運(yùn)用法律法規(guī)實(shí)現(xiàn)合法避稅，實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得的合理分配。

2.個(gè)稅籌劃能力不足

個(gè)稅籌劃的有效實(shí)施，對(duì)個(gè)稅籌劃能力有一定要求。個(gè)稅籌劃能力不足，在法律法規(guī)的應(yīng)用中存在不合理等情況，對(duì)個(gè)稅合法規(guī)避形成影響。首先，對(duì)新個(gè)稅法缺乏正確的認(rèn)識(shí)與理解，特別是對(duì)于政策的應(yīng)用不足，個(gè)稅籌劃的技巧實(shí)施不到位，都在一定程度上影響到個(gè)稅籌劃的有效性。其次，在個(gè)稅籌劃中缺乏一定技巧與方法。如，不單獨(dú)發(fā)放年終一次性獎(jiǎng)金。再次，企業(yè)在員工薪金個(gè)稅籌劃中缺乏積極主動(dòng)性，對(duì)相關(guān)政策法規(guī)的理解不深入，影響個(gè)稅籌劃效果。因此，在個(gè)稅籌劃中，籌劃能力的提高是基本要求。

3.年終績(jī)效等一次性收入納稅籌劃

在實(shí)際當(dāng)中，個(gè)人工資薪酬等的發(fā)放形式不同，對(duì)個(gè)人所得稅計(jì)算有一定影響。特別是對(duì)于年終績(jī)效的一次性收入，在稅法的角度，正式的叫法是“全年一次性獎(jiǎng)金”。

因此，在個(gè)稅籌劃中，要充分立足自身的工作實(shí)際，基于薪酬發(fā)放方式、工作內(nèi)容等元素，進(jìn)行科學(xué)、合法的個(gè)稅籌劃，以更好地降低個(gè)稅壓力。如何在稅收籌劃工作的開(kāi)展中，落實(shí)政策的實(shí)施與應(yīng)用，這都直接關(guān)系到稅收籌劃工作的科學(xué)構(gòu)建。面對(duì)新的稅收制度，要積極應(yīng)對(duì)，在完善的稅收籌劃制度制定中，形成科學(xué)的個(gè)稅籌劃方案。

四、新個(gè)稅法下個(gè)稅籌劃的措施

當(dāng)前，稅收籌劃的實(shí)施，要審視當(dāng)前的稅改環(huán)境，在適應(yīng)新環(huán)境、提高個(gè)稅籌劃能力方面，提高新個(gè)稅法下個(gè)人稅收籌劃效能。正確認(rèn)知稅改政策環(huán)境，在政策運(yùn)用中合理避稅，對(duì)于納稅人而言，具有重要作用。因此，個(gè)人要主動(dòng)適應(yīng)新的稅收制度，在科學(xué)籌劃中，為個(gè)人提高經(jīng)濟(jì)管理能力，保障稅收籌劃工作的有效落實(shí)。從實(shí)際來(lái)看，稅改下個(gè)人稅收籌劃實(shí)施，可從以下幾個(gè)方面展開(kāi)：

1.強(qiáng)化政策運(yùn)用，提高稅收籌劃效能

政策運(yùn)用是合理避稅的重要舉措，特別是新個(gè)稅法中對(duì)專項(xiàng)扣除的政策理解，強(qiáng)化政策引導(dǎo)下個(gè)人稅收籌劃工作的改進(jìn)。實(shí)質(zhì)上，面對(duì)新環(huán)境，要轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)稅收籌劃理念，發(fā)揮政策的重要作用，這也是個(gè)稅籌劃科學(xué)構(gòu)建的重要方面。企業(yè)在個(gè)稅籌劃的過(guò)程中，要立足行業(yè)、員工個(gè)人實(shí)際情況，優(yōu)化稅收籌劃措施，以更好地形成工作效能[5];再次納稅人要在新的稅收制度之下，要積極主動(dòng)適應(yīng)新環(huán)境，通過(guò)科學(xué)有效的籌劃開(kāi)展，以及政策的了解與應(yīng)用，做好稅收籌劃工作。因此，一方面，要從稅收的角度出發(fā)，通過(guò)企業(yè)運(yùn)用合理的工資發(fā)放政策，實(shí)現(xiàn)對(duì)稅收籌劃方案的優(yōu)化;另一方面，納稅人要強(qiáng)化對(duì)稅收政策的學(xué)習(xí)，為個(gè)稅籌劃實(shí)施與推進(jìn)，提供有效依據(jù)，體現(xiàn)稅收政策在稅收籌劃中的重要作用。當(dāng)前，在國(guó)家層面基于行業(yè)及市場(chǎng)情況，制定了相應(yīng)的稅收政策，稅收籌劃應(yīng)在合法合理的原則之下，有效應(yīng)用相關(guān)稅收政策，確保稅收籌劃工作的科學(xué)有效性[6]。因此，從個(gè)稅改革出發(fā)，在對(duì)相關(guān)政策法規(guī)的應(yīng)用中，應(yīng)針對(duì)相關(guān)的政策及法律要求，實(shí)現(xiàn)個(gè)稅籌劃工作的有效開(kāi)展。

2.提高個(gè)稅籌劃能力，關(guān)注年終獎(jiǎng)發(fā)放最優(yōu)方案

面對(duì)新的個(gè)稅法，在個(gè)稅籌劃中，應(yīng)提高個(gè)稅籌劃能力，以更好地適應(yīng)新的改革要求。首先，在個(gè)稅籌劃中，要強(qiáng)化對(duì)新個(gè)稅法的學(xué)習(xí)，對(duì)新概念、新方法要強(qiáng)化理解，這是實(shí)現(xiàn)個(gè)稅籌劃能力提高的關(guān)鍵所在;其次，稅收籌劃能力的提高，應(yīng)在日常工作中，通過(guò)對(duì)相關(guān)稅收籌劃內(nèi)容的優(yōu)化與調(diào)整，以實(shí)現(xiàn)個(gè)稅的合法規(guī)避。

比如在年終獎(jiǎng)個(gè)稅的稅收籌劃問(wèn)題上，筆者認(rèn)為，在同一個(gè)月度發(fā)放的獎(jiǎng)金，比如精神文明獎(jiǎng)、部門績(jī)效獎(jiǎng)、優(yōu)秀員工獎(jiǎng)，是可以合并作為年終獎(jiǎng)進(jìn)行單獨(dú)計(jì)稅的。

因?yàn)槟杲K獎(jiǎng)金計(jì)算方法的特點(diǎn)，導(dǎo)致會(huì)出現(xiàn)年終獎(jiǎng)金“多發(fā)一元錢，到手獎(jiǎng)金反而少”，那么通過(guò)年終獎(jiǎng)發(fā)放的稅收籌劃，可以將超過(guò)臨界點(diǎn)的獎(jiǎng)金，并入到綜合所得中計(jì)算個(gè)人所得稅，分兩次發(fā)放上述獎(jiǎng)金。

已知年終獎(jiǎng)金（A1），年終獎(jiǎng)個(gè)稅（B1）的函數(shù)公式=LOOKUP（A1，{0，36000.01，144000.01，300000.01，420000.01，660000.01，960000.01}，1%×{3，10，20，25，30，35，45}）×A1-LOOKUP（A1，{0，36000.01，144000.01，300000.01，420000.01，660000.01，960000.01}，{0，210，1410，2660，4410，7160，15160}）

根據(jù)預(yù)計(jì)的年總收入，扣除各項(xiàng)扣除后，就可以得出上述年應(yīng)納稅所得額，就可以對(duì)照表3判斷出最合理的年終獎(jiǎng)發(fā)放方案，那么在申報(bào)個(gè)稅時(shí)，將超過(guò)最優(yōu)方案的年終獎(jiǎng)部門，并入綜合所得申報(bào)，那么就能實(shí)現(xiàn)全年稅負(fù)率最低的構(gòu)想。

五、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，新個(gè)稅法的實(shí)施，對(duì)個(gè)稅籌劃有了新要求。在實(shí)踐研究中發(fā)現(xiàn)，納稅人要強(qiáng)化新個(gè)人稅法的認(rèn)知，在稅收籌劃工作建設(shè)中，要強(qiáng)化政策運(yùn)用、合理利用全年一次性獎(jiǎng)金計(jì)稅政策來(lái)提高個(gè)稅籌劃能力等，為進(jìn)一步夯實(shí)個(gè)稅籌劃，起到重要作用。在新的稅制環(huán)境之下，個(gè)稅籌劃工作的科學(xué)構(gòu)建，應(yīng)堅(jiān)持以新的個(gè)稅制度為導(dǎo)向，通過(guò)高效的工作開(kāi)展，全面提升工作的實(shí)效性和科學(xué)性。在個(gè)稅籌劃中，要堅(jiān)持“合法性”與“綜合效益性”原則，在全面落實(shí)各項(xiàng)稅收政策與法規(guī)中，通過(guò)個(gè)稅籌劃技巧及政策等的應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)個(gè)稅籌劃的有效開(kāi)展，降低個(gè)人稅負(fù)壓力。

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作者簡(jiǎn)介：

朱瑋，供職于中國(guó)能源建設(shè)集團(tuán)浙江省電力設(shè)計(jì)院有限公司。