淺析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下收入確認(rèn)與稅法的差異

文/田穎，國(guó)網(wǎng)智能科技股份有限公司

會(huì)計(jì)和稅法之間具有關(guān)聯(lián)性和差異性，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在收入上的差異具有歷史性和客觀性，從短期內(nèi)難以消除。隨著新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的實(shí)施，將進(jìn)一步擴(kuò)大財(cái)稅之間的差異。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展深入，對(duì)會(huì)計(jì)核算工作和稅收征管工作要求越來(lái)越高，兩者之間的差異協(xié)調(diào)勢(shì)在必行。如何正確掌握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，并做好財(cái)稅差異的調(diào)整是我們需要面對(duì)的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題。

1 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法對(duì)收入確認(rèn)中存在的差異

1.1 收入確認(rèn)條件的差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)--收入》是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系修訂完善、保持與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同的重要成果。準(zhǔn)則中規(guī)定，企業(yè)同時(shí)滿足將商品所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬進(jìn)行轉(zhuǎn)移，并不保留繼續(xù)管理權(quán)以及收入和成本能進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量，預(yù)計(jì)經(jīng)濟(jì)利益能流入企業(yè)的情況下才能進(jìn)行收入的確認(rèn)。而稅法在進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)，和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要區(qū)別是稅法并不考慮經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)的因素，只要其他因素滿足即可。這種情況下，稅法只確定了收入的行為，而不考慮到以后經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的變化，這樣規(guī)定可以維護(hù)稅法的剛性，降低稅收征收風(fēng)險(xiǎn)，但也可能導(dǎo)致企業(yè)的應(yīng)稅收入增大，提高了企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。

1.2 分期收款銷售收入差異

分期收款在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定中，將其視同融資性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)按照相關(guān)合同的公允價(jià)值進(jìn)行銷售收入的確定，而合同的簽訂價(jià)格和合同公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)按照實(shí)際利率法在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)進(jìn)行攤銷，并計(jì)入當(dāng)期損益。稅法對(duì)分期收款銷售貨物的規(guī)定相對(duì)簡(jiǎn)單，并沒(méi)有考慮到公允價(jià)值的因素，而只是依據(jù)合同價(jià)款和收款時(shí)間進(jìn)行收入確認(rèn)。這種情況下，稅法可以進(jìn)行固定的稅收征收，不需要考慮未來(lái)公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)收入的影響，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定需要充分考慮未來(lái)收入實(shí)現(xiàn)的可能性，并將合同價(jià)格和公允價(jià)值的差額作為未實(shí)現(xiàn)融資收益對(duì)期間損益進(jìn)行調(diào)整，以完整的反映出企業(yè)未來(lái)一定期間內(nèi)收入完成情況，更好的體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的客觀性原則。

1.3 提供勞務(wù)收入處理的差異

勞務(wù)收入的財(cái)稅差異主要體現(xiàn)在跨年勞務(wù)收入的確認(rèn)上。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定如果能夠進(jìn)行準(zhǔn)確的估計(jì)，成本能夠得到預(yù)期補(bǔ)償，應(yīng)按照勞務(wù)收入的百分比進(jìn)行收入的確認(rèn)，而如果跨年勞務(wù)收入預(yù)期成本不能得到相應(yīng)的補(bǔ)償，應(yīng)將預(yù)期或者已經(jīng)補(bǔ)償?shù)慕痤~部分進(jìn)行收入的確認(rèn)。而稅法并不考慮勞務(wù)成本是否能夠預(yù)期得到補(bǔ)償，只要企業(yè)提供了勞務(wù)就應(yīng)該進(jìn)行收入的確認(rèn)。從財(cái)稅差異角度來(lái)看，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定更能體現(xiàn)出實(shí)質(zhì)重于形式和謹(jǐn)慎性原則的要求，在預(yù)期收入不能得到補(bǔ)償?shù)那闆r下，暫緩進(jìn)行收入確認(rèn)，防止企業(yè)虛增勞務(wù)收入。而稅法更多的是基于勞務(wù)行為的本身，只要企業(yè)提供了勞務(wù)就應(yīng)該進(jìn)行稅收收入的確認(rèn)，而不考慮企業(yè)能否獲取未來(lái)的預(yù)期收入，側(cè)重于收入社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)。

1.4 讓渡資產(chǎn)使用權(quán)和捐贈(zèng)收入

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的收入確認(rèn)只要滿足收入的經(jīng)濟(jì)利益能流入企業(yè)并且可以可靠計(jì)量即可。而稅法由于存在減免稅的規(guī)定，對(duì)于讓渡資產(chǎn)使用權(quán)中的國(guó)債類收益免稅，不計(jì)入稅法收入范疇。因此，財(cái)稅差異主要體現(xiàn)在收入的范疇上，而對(duì)收入的確認(rèn)并沒(méi)有明確的規(guī)定。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)因?yàn)槭艿骄栀?zèng)取得的資產(chǎn)，不納入收入范疇，應(yīng)計(jì)入資本公積。而稅法對(duì)受到捐贈(zèng)而獲得的資產(chǎn)，無(wú)論是貨幣性資產(chǎn)還是非貨幣性資產(chǎn)都應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。

2 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法對(duì)收入確認(rèn)差異的協(xié)調(diào)

2.1 加強(qiáng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在制度規(guī)定上的交流與合作

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的制定分屬兩個(gè)部門，財(cái)政部在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，著重考慮會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本原則進(jìn)行制度規(guī)定，而國(guó)家稅務(wù)總局在進(jìn)行稅法制定時(shí)更多的是強(qiáng)調(diào)了稅收基本原則的要求，兩者在制度規(guī)定時(shí)所站的角度不同，因此，難以避免的將出現(xiàn)一定程度的財(cái)稅差異。為了減少財(cái)稅差異，兩個(gè)制度規(guī)定部門應(yīng)積極的進(jìn)行相互協(xié)調(diào)，在制定和修訂相關(guān)規(guī)定時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)相互之間的溝通，盡量減少不必要的差異，提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的適用性。

2.2 對(duì)已發(fā)生的差異應(yīng)積極相互協(xié)調(diào)

一方面，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)積極和稅法相互協(xié)調(diào)，盡量減少會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于收入確認(rèn)的時(shí)間性差異，規(guī)范財(cái)稅差異的調(diào)整方法，簡(jiǎn)化計(jì)算程序。必要時(shí)，可以將會(huì)計(jì)核算中的相關(guān)信息提供給稅務(wù)部門，提高稅務(wù)部門征管效率，降低稅務(wù)部門的稅收征收成本。對(duì)于規(guī)模較大的企業(yè)，應(yīng)積極建立企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)會(huì)計(jì)核算體系，按照稅法相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的處理，確保財(cái)稅差異可通過(guò)會(huì)計(jì)核算全面反映，提高企業(yè)所得稅繳納的準(zhǔn)確性。另一方面，稅法在進(jìn)行相關(guān)規(guī)定時(shí)，應(yīng)積極和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定相互協(xié)調(diào)。比如在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)的限制條件較多的情況下，稅法應(yīng)積極的吸收規(guī)定，采用合理的限制性規(guī)定，避免擴(kuò)大非實(shí)現(xiàn)收入的增收，加重企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。為防止企業(yè)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定中濫用風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)方法，故意進(jìn)行偷稅和延遲納稅的行為，稅務(wù)部門應(yīng)積極建立健全稅務(wù)稽核機(jī)制，防止因?yàn)樨?cái)稅差異協(xié)調(diào)而導(dǎo)致企業(yè)偷漏稅擴(kuò)大的情形。同時(shí)，應(yīng)放寬對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)方法選擇的限制。對(duì)征管妨礙不大的情況下，稅法在相關(guān)規(guī)定中，應(yīng)減少文字描述方面和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不同，防止制度執(zhí)行過(guò)程中引起不必要的歧義。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)積極改進(jìn)稅制，規(guī)范差異、明確調(diào)整范圍，避免企業(yè)納稅人重復(fù)納稅。