提升內(nèi)審工作底稿編制質(zhì)量的思 考

一、內(nèi)審工作底稿的作用與功能

內(nèi)審工作底稿是內(nèi)審工作人員在審計(jì)過程中所形成的工作記錄，可用文字、圖表、附注和標(biāo)識(shí)符等方式予以記錄。編制內(nèi)審工作底稿不僅有利于考核內(nèi)審工作人員目標(biāo)任務(wù)完成情況，而且有利于提升審計(jì)報(bào)告可用性和可閱性。內(nèi)審工作底稿具備如下作用與功能：

1.記錄有價(jià)值的信息，是項(xiàng)目審計(jì)成果的最小載體。有價(jià)值的信息是內(nèi)審工作人員實(shí)施審計(jì)程序獲取的事實(shí)，該事實(shí)與審計(jì)目標(biāo)高度相關(guān)，證明事實(shí)的證據(jù)應(yīng)當(dāng)可靠充分且手續(xù)完備合規(guī)。有價(jià)值的信息包括審計(jì)對(duì)象基礎(chǔ)信息、管理業(yè)績、目標(biāo)偏差、控制缺陷和重大問題等。通過對(duì)有價(jià)值信息的匯集，形成一份完整的審計(jì)報(bào)告，讓閱讀者一目了然地了解審計(jì)對(duì)象基本情況、存在的問題，問題產(chǎn)生的原因以及分析評(píng)價(jià)做出的審計(jì)結(jié)論、審計(jì)意見和審計(jì)建議，甚至領(lǐng)導(dǎo)層想了解的其它信息。

2.統(tǒng)計(jì)實(shí)際完成工作量，是項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施方案的核對(duì)單。工作量通常指項(xiàng)目審計(jì)小組全體工作人員實(shí)際投入現(xiàn)場審計(jì)的工作天數(shù)，它等于審計(jì)項(xiàng)目小組人員數(shù)乘以項(xiàng)目審計(jì)實(shí)際天數(shù)。工作底稿記錄與項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施方案內(nèi)容存在一對(duì)一或多對(duì)一的關(guān)系，審計(jì)人員實(shí)際完成工作量則是比照項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施方案，以審計(jì)人員制作的工作底稿份數(shù)和記錄內(nèi)容，統(tǒng)計(jì)審計(jì)期限內(nèi)實(shí)際完成工作數(shù)量，以考核并控制審計(jì)人員每人每天工作進(jìn)度、工作質(zhì)量和目標(biāo)任務(wù)完成情況。

3.反映獨(dú)立客觀性，是內(nèi)審人員執(zhí)行程序的證明件。工作底稿記錄的內(nèi)容須經(jīng)逐級(jí)復(fù)核，重大事項(xiàng)工作底稿須經(jīng)項(xiàng)目審計(jì)小組集體審議，視情向內(nèi)審派出機(jī)構(gòu)黨委報(bào)告。工作底稿由檢查人員直接編制，依次提交項(xiàng)目小組長、項(xiàng)目主審人、項(xiàng)目組長或項(xiàng)目督導(dǎo)人員復(fù)核。雙人審計(jì)出具工作底稿控制“問題是否發(fā)現(xiàn)、是否記錄”，逐級(jí)復(fù)核控制“記錄是否清晰、結(jié)論是否客觀、引用依據(jù)是否準(zhǔn)確等”，審核工作底稿要素填制和正文內(nèi)容撰寫質(zhì)量，可檢驗(yàn)審計(jì)人員獨(dú)立客觀履職情況和審計(jì)質(zhì)量。

4.評(píng)價(jià)審計(jì)貢獻(xiàn)度，是內(nèi)審人員專業(yè)勝任的成績單。開展審計(jì)活動(dòng)是受托責(zé)任下的正確事，開展審前調(diào)查和實(shí)施審計(jì)是內(nèi)審人員依據(jù)內(nèi)審操作程序在正確的做事，而科學(xué)的審計(jì)方案、清晰的審計(jì)思路和快捷的審計(jì)方法，則是內(nèi)審人員在做正確的事。內(nèi)審工作底稿記錄的內(nèi)容，是審計(jì)人員在規(guī)定時(shí)限產(chǎn)出的成果與貢獻(xiàn)。創(chuàng)新性思維、邏輯性推理，靈活應(yīng)用專業(yè)知識(shí)、審計(jì)技能和技術(shù)，發(fā)現(xiàn)應(yīng)發(fā)現(xiàn)的問題，解決應(yīng)解決的問題，查出的事實(shí)占審計(jì)報(bào)告絕大部份，甚至成為審計(jì)報(bào)告重要內(nèi)容，這些均是內(nèi)審人員對(duì)審計(jì)報(bào)告貢獻(xiàn)度的具體表現(xiàn)。

5.有痕記錄審計(jì)信息，是內(nèi)查外調(diào)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)?？晒﹤洳榈男畔⒎Q之為有痕記錄。內(nèi)審工作底稿記錄的信息是有痕的，以紙質(zhì)、電子和其它介質(zhì)方式保存，在符合特定管控環(huán)境和查閱程序下，工作底稿記錄的信息不被輕易擦拭，為審前調(diào)查、基于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估計(jì)劃編制，以及合法合規(guī)的內(nèi)查外調(diào)提供有痕備查。

二、內(nèi)審工作底稿存在的問題與建議

內(nèi)審工作人員堅(jiān)持“一事一稿”原則，按人民銀行總行統(tǒng)一模版填制工作底稿基本要素，記錄審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題、審計(jì)過程和審計(jì)依據(jù)?；鶎觾?nèi)審部門結(jié)合實(shí)際，細(xì)化工作底稿編制內(nèi)容和要求，但比照《第2104 號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則-審計(jì)工作底稿》，還存在如下差距：

1.底稿正文結(jié)構(gòu)不完整，缺原因分析和審計(jì)建議。原因分析是對(duì)實(shí)際情況與標(biāo)準(zhǔn)、指標(biāo)和期望值間存在差異的分析，任何問題產(chǎn)生都有其主觀、客觀或主客觀兼而有之的原因。審計(jì)建議是內(nèi)審部門依據(jù)有關(guān)法規(guī)對(duì)內(nèi)審監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題及其責(zé)任人提出處理建議，對(duì)造成重大責(zé)任事故、經(jīng)濟(jì)損失的單位主要負(fù)責(zé)人和直接責(zé)任人，提出移送紀(jì)檢監(jiān)察部門處理建議，對(duì)目標(biāo)偏差、控制缺陷、潛在風(fēng)險(xiǎn)提出糾改方法和要求。審計(jì)建議是具體的，也可以是概括的，基于原因分析基礎(chǔ)上的建議，更具針對(duì)性、操作性和前瞻性。建議從頂層制度設(shè)計(jì)層面，對(duì)工作底稿的原因和建議部分的撰寫做出安排，便于內(nèi)審人員綜合分析，促進(jìn)有序組織審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題集體會(huì)診及相關(guān)工作機(jī)制的建立與運(yùn)作，提出富有價(jià)值的審計(jì)建議。

2.底稿正文局限于問題描述，六類事項(xiàng)無記錄。一是審計(jì)對(duì)象基本信息和業(yè)績無記錄；二是賬表簿證實(shí)等基礎(chǔ)數(shù)據(jù)內(nèi)外勾對(duì)及賬務(wù)調(diào)整事項(xiàng)無記錄；三是審計(jì)對(duì)象接受各類檢查，以及審計(jì)采納業(yè)務(wù)部門檢查成果無記錄；四是上次審計(jì)整改落實(shí)和問責(zé)情況無記錄；五是審計(jì)抽樣方法無記錄；六是與審計(jì)報(bào)告質(zhì)量相關(guān)的信息溝通事項(xiàng)無記錄。建議從頂層制度設(shè)計(jì)層面，對(duì)內(nèi)審工作底稿編制范圍和內(nèi)容做出進(jìn)一步細(xì)化，明確規(guī)定審前調(diào)查和審計(jì)實(shí)施過程應(yīng)當(dāng)制作工作底稿的事項(xiàng)和要求，以完整真實(shí)的信息支持最終審計(jì)報(bào)告和審計(jì)結(jié)論。

3.審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題描述不合規(guī)，審計(jì)結(jié)論不精準(zhǔn)。有的陳述偏離客觀實(shí)際，放大或縮小問題性質(zhì)；有的引用依據(jù)不準(zhǔn)確；有的陳述凌亂重復(fù)；有的與審計(jì)目標(biāo)不相關(guān)；有的數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確、數(shù)據(jù)關(guān)系未厘清；有的描述過于簡單，顯得檢查程序不完整、不到位。這些都影響審計(jì)報(bào)告以及最終審計(jì)結(jié)論和審計(jì)建議質(zhì)量。建議加大內(nèi)審工作底稿逐級(jí)復(fù)核力度，建立健全內(nèi)審工作底稿復(fù)核和督導(dǎo)制度，明確各級(jí)復(fù)核要求和責(zé)任，將審計(jì)質(zhì)量自我評(píng)估與系統(tǒng)評(píng)估有機(jī)結(jié)合，將部門質(zhì)量自評(píng)與上級(jí)主管部門考核有機(jī)結(jié)合，多措并舉提升現(xiàn)場審計(jì)質(zhì)量。

4.審計(jì)標(biāo)識(shí)符等符號(hào)語言缺乏制度層面規(guī)定。審計(jì)標(biāo)識(shí)符是一種表達(dá)審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)程序及審計(jì)結(jié)果的語言符號(hào)，用于賬表簿證間和內(nèi)外賬務(wù)間數(shù)據(jù)勾對(duì)，可表達(dá)“與原始憑證核對(duì)一致、與總分賬核對(duì)一致、與某報(bào)表核對(duì)一致、已發(fā)函證、已收回函證”等內(nèi)容。審計(jì)標(biāo)識(shí)符不僅增添底稿排版美感和正文內(nèi)容緊湊，還有利于考核審計(jì)工作質(zhì)量、監(jiān)督審計(jì)程序執(zhí)行和提升審計(jì)數(shù)據(jù)可信度。建議頂層或基層央行總結(jié)通用可取的標(biāo)識(shí)符號(hào)，用制度加以規(guī)定，確保口徑一致，便于讀者閱讀與理解，便于核查試算平衡校驗(yàn)等審計(jì)程序執(zhí)行。

此外，除內(nèi)審業(yè)務(wù)綜合管理系統(tǒng)對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題實(shí)施臺(tái)賬管理外，內(nèi)審工作底稿保管、查閱和移交尚處于紙質(zhì)管理階段。實(shí)踐中的內(nèi)審工作底稿復(fù)核工作完全采用紙質(zhì)傳遞方式，工作底稿編號(hào)和證據(jù)索引號(hào)及頁碼功效未真正發(fā)揮作用。建議健全紙質(zhì)檔案保管、調(diào)閱和處理制度，開發(fā)電子工作底稿的生成、修改、復(fù)核、傳遞、查閱、打印和授權(quán)管理流程，確保電子工作底稿信息完整、安全，不被改動(dòng)。

三、編制內(nèi)審工作底稿的體會(huì)與啟示

完整的工作底稿正文內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括審計(jì)方法，審計(jì)內(nèi)容，審計(jì)依據(jù)，審計(jì)發(fā)現(xiàn)事由、過程、性質(zhì)、影響，推理演算結(jié)論和建議，以及與形成審計(jì)結(jié)論、意見和建議有關(guān)的其它重要事項(xiàng)。記錄內(nèi)審工作底稿的同時(shí)，還應(yīng)考慮審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的性質(zhì)和復(fù)雜程度。一份合格可供備查的工作底稿應(yīng)當(dāng)符合“四標(biāo)準(zhǔn)”、過好“五道關(guān)”：

四標(biāo)準(zhǔn)。一是規(guī)范，即使用統(tǒng)一印制的工作底稿模版，正文版面字體、字號(hào)，以及索引號(hào)、標(biāo)識(shí)符和其它符號(hào)始終保持前后一致；二是完整，即正文結(jié)構(gòu)完整，記錄清晰、準(zhǔn)確和真實(shí)。三是充分，即事實(shí)陳述清楚、取證方法規(guī)范、證據(jù)收集充分。四是關(guān)聯(lián)，即審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題與審計(jì)目標(biāo)關(guān)聯(lián)，原因與問題關(guān)聯(lián)，建議與預(yù)期關(guān)聯(lián)。

五道關(guān)。一是逐級(jí)復(fù)核關(guān)，即內(nèi)審人員出具的工作底稿經(jīng)項(xiàng)目小組長、主審、組長或督導(dǎo)員審核后，可修復(fù)工作底稿。二是事實(shí)確認(rèn)關(guān)，即基于工作底稿形成的事實(shí)確認(rèn)書交審計(jì)對(duì)象確認(rèn)后，可修復(fù)工作底稿。三是初步意見交換關(guān)，即基于事實(shí)確認(rèn)基礎(chǔ)上形成的初步意見交審計(jì)對(duì)象確認(rèn)后，可修復(fù)工作底稿；四是審計(jì)報(bào)告溝通關(guān)，即基于初步意見基礎(chǔ)上形成的審計(jì)報(bào)告與審計(jì)對(duì)象溝通后，可修復(fù)工作底稿；五是分類整理關(guān)，挑剔出與審計(jì)目標(biāo)關(guān)聯(lián)度不高的工作底稿，對(duì)合格工作底稿進(jìn)行規(guī)范排序，按內(nèi)審綜合管理信息系統(tǒng)和《中國人民銀行內(nèi)審項(xiàng)目檔案管理辦法（試行）》要求及時(shí)錄入并歸檔，在歸檔前由項(xiàng)目組長和主審人共同作出備注說明。