淺議設(shè)計調(diào)查在會計制度設(shè)計的運(yùn)用—以某大型稀土集團(tuán)為例

何祥文 曾雅玲 唐立新

1.贛州稀土集團(tuán)； 2.江西理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院

會計制度是企業(yè)進(jìn)行會計工作時必須遵循的準(zhǔn)則和規(guī)范，亦是企業(yè)賴以生存與牟利的最重要的管理工具之一，其主要具有整體性、目的性、層次性、實(shí)踐性和強(qiáng)制性的特點(diǎn)。會計制度設(shè)計，就是根據(jù)一定的理論、原則并結(jié)合實(shí)際，運(yùn)用文字、圖表等形式對全部會計事務(wù)和會計處理手續(xù)以及會計人員的職責(zé)進(jìn)行系統(tǒng)的規(guī)劃與管理。

一、研究背景

企業(yè)會計制度設(shè)計是完善現(xiàn)代企業(yè)管理制度，加強(qiáng)企業(yè)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益的客觀要求，也是企業(yè)建立科學(xué)信息處理系統(tǒng)、健全內(nèi)部控制制度和加強(qiáng)會計監(jiān)督的客觀要求。

2015年某大型稀土集團(tuán)甲為適應(yīng)外部審計的要求，于是委托課題組對其現(xiàn)有的會計制度進(jìn)行聯(lián)合修改與設(shè)計。課題組與甲接洽后了解到其要求會計制度設(shè)計的直接原因是公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)的變化致使會計科目核算內(nèi)容尤其是成本核算程序等不盡一致。另外，甲近年來還并購了數(shù)家私企，因此，其基層單位的內(nèi)部控制也存在著不少問題。在與相關(guān)負(fù)責(zé)人協(xié)調(diào)后，為進(jìn)一步獲悉其具體情況，設(shè)計出切合實(shí)際的、適用性強(qiáng)的會計制度，課題組最終決定通過設(shè)計調(diào)查的方式展開研究與分析。

二、設(shè)計調(diào)查計劃的制定

甲設(shè)有包含友力，齊飛，龍南，鴻富新材料，銓通，天和，離子型稀土工程等在內(nèi)的多家分公司，涉獵前端（稀土釆選）、中端（稀土冶煉）、科研及貿(mào)易等產(chǎn)業(yè)。在會計機(jī)構(gòu)與人員設(shè)置方面，甲設(shè)有專職計劃財務(wù)部，并配備了專職財務(wù)負(fù)責(zé)人、會計和出納，明確責(zé)任，分級分工負(fù)責(zé)。

（一）設(shè)計調(diào)查內(nèi)容的確定

設(shè)計調(diào)查是為進(jìn)行會計制度的總體設(shè)計和具體設(shè)計而進(jìn)行的調(diào)查研究，是制定會計制度的初始階段。為規(guī)范甲本部及下屬公司的會計核算行為，確保會計核算數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性，本次設(shè)計調(diào)查除了對企業(yè)一般情況、經(jīng)營管理情況、會計工作情況、同行業(yè)通行會計實(shí)務(wù)的了解外，重點(diǎn)以會計科目、成本核算及內(nèi)部控制的設(shè)計作為主要調(diào)查對象。

（二）設(shè)計調(diào)查計劃的開展

調(diào)查時間安排與調(diào)查順序：先對集團(tuán)公司進(jìn)行初步調(diào)查，再對下屬企業(yè)進(jìn)行調(diào)查。

調(diào)查思路及形式為問卷式調(diào)查、重點(diǎn)問題訪談和小型座談會。其中問卷式調(diào)查內(nèi)容主要包括會計科目的設(shè)置、企業(yè)證賬表的情況、相關(guān)會計政策合理性、企業(yè)無形資產(chǎn)管理、成本核算制度、內(nèi)部控制制度等。而重點(diǎn)問題訪談則在問卷式調(diào)查后選取主要骨干人員分別進(jìn)行，就甲公司現(xiàn)行會計科目設(shè)計、原始憑證設(shè)置及傳遞、下屬企業(yè)統(tǒng)一成本核算制度、公司內(nèi)部（管理）會計報表的設(shè)計與傳遞及完善相關(guān)制度等問題進(jìn)行深入交流。最終結(jié)合小型座談會確定設(shè)計思路。

三、設(shè)計調(diào)查的實(shí)施策略

（一）問卷調(diào)查及分析

課題組在研究了甲會計核算模式的特點(diǎn)后，以甲各單位職工（主要是會計人員）為調(diào)查對象，從以下視角設(shè)計了問卷：首先是受調(diào)查人員的基本信息、所在單位類型、對單位會計核算模式及組織形式的了解程度等。其次是所調(diào)查單位會計工作的主要問題、影響本單位控制環(huán)境的關(guān)鍵因素、公司會計憑證、賬簿及報表方面的主要問題、會計科目、成本管理及會計核算等基本或核心問題。此外，還設(shè)置了受調(diào)查人員對企業(yè)會計核算過程的建議與措施等主觀問題。

本次問卷調(diào)查總共發(fā)放問卷35份，回收33份，回收率94.2%。收回問卷后進(jìn)行了逐題分析，并在此基礎(chǔ)上形成了初步調(diào)查意見。具體舉例：

關(guān)于會計科目方面主要問題的調(diào)查結(jié)果如圖1所示。至于公司賬簿方面的主要問題，超過半數(shù)人都將其歸因于二級科目核算具體內(nèi)容不夠明確也不夠固定以及三級科目及以下級明細(xì)科目設(shè)計不夠合理。

圖1 公司會計科目方面的主要問題

（二）現(xiàn)場調(diào)查

課題組在綜合考慮了不同單位性質(zhì)、調(diào)查問卷結(jié)果等因素以后，設(shè)計出了調(diào)查提綱。先依照產(chǎn)業(yè)鏈順序先后安排現(xiàn)場調(diào)研順序，再根據(jù)之前的調(diào)查動態(tài)與實(shí)況對主要調(diào)研內(nèi)容做出調(diào)整。并于每次調(diào)查結(jié)束后，迅速整理調(diào)查底稿并及時形成調(diào)研紀(jì)要，格式如下：

甲會計核算模式設(shè)計研究。

GX鴻富新材料有限公司調(diào)研紀(jì)要。

1.調(diào)研時間及相關(guān)人員（略）。2.公司基本情況（略）。3.主要調(diào)研內(nèi)容：（1）年產(chǎn)量及原材料采購；（2）成本核算方法（3）企業(yè)加工費(fèi)管理（涉及價值鏈與作業(yè)成本法）；（4）存貨跌價準(zhǔn)備的計提；（5）人力資源管理方面；（6）企業(yè)工藝流程；（7）對本次會計制度設(shè)計的建議：貼合實(shí)際，成本核算最好能實(shí)現(xiàn)分步走，并且能夠多與生產(chǎn)人員溝通（存在的問題：調(diào)整成本核算模式可能使得成本調(diào)整前后差距較大）。4.企業(yè)需要提供的資料。5.基本結(jié)論（略）。6.下一步工作：（1）與公司進(jìn)一步溝通，完善本紀(jì)要，并在此基礎(chǔ)上寫出調(diào)研報告；（2）對集團(tuán)下屬其他綜合利用、分離企業(yè)進(jìn)行比較分析，尤其對會計明細(xì)科目設(shè)置核算內(nèi)容及成本核算部分存在的差異進(jìn)行深入分析。（3）討論與思考公司會計核算模式設(shè)計的基本思路。

《甲會計核算模式設(shè)計研究》項目組

（三）重點(diǎn)問題訪談

課題組依據(jù)之前的調(diào)查結(jié)果，設(shè)計了訪談提綱，并組織甲公司主要財務(wù)人員及下屬主要實(shí)體財務(wù)負(fù)責(zé)人（具有CPA資質(zhì)及高級會計師等高級專業(yè)職務(wù)者優(yōu)先）在召開小型座談會后，再進(jìn)行重點(diǎn)訪談。

訪談流程如下：先請重點(diǎn)訪談?wù)呓榻B本單位會計制度設(shè)計及執(zhí)行的有關(guān)情況（優(yōu)缺點(diǎn)），再根據(jù)訪談提綱具體安排（見附件）展開訪談，并進(jìn)行適當(dāng)?shù)幕樱詈笮纬刹簧儆?000字的分項調(diào)查報告。

附件：甲會計核算模式設(shè)計研究重點(diǎn)訪談提綱

第一問：您對貴公司現(xiàn)行會計科目有何看法？

第二問：您對貴公司現(xiàn)行原始憑證有何看法？

第三問：您對于下屬企業(yè)統(tǒng)一成本核算制度有何建議？

第四問：對貴公司內(nèi)部（管理）會計報表的設(shè)計、傳遞等環(huán)節(jié)有何好的建議？

第五問：您對貴公司本次公司完善相關(guān)制度有何想法（至少列舉二點(diǎn)）？

（四）撰寫調(diào)查報告

在掌握了大量的第一手資料后，課題組分工協(xié)作，反復(fù)研討，初步形成了調(diào)查意見。課題組先安排有經(jīng)驗的成員撰寫調(diào)查報告初稿，經(jīng)反復(fù)修改并最終形成定稿。調(diào)查報告除了描述設(shè)計調(diào)查過程、方法等概況外，主要是概括甲公司與本次會計制度設(shè)計相關(guān)情況尤其是存在的主要問題，為本次會計制度設(shè)計提供思路。

四、反思與啟示

（一）必須意識到設(shè)計調(diào)查對會計制度設(shè)計的極端重要性

會計制度設(shè)計作為一種實(shí)踐活動，其具體對象是會計工作過程。不論是在進(jìn)行總體設(shè)計還是具體設(shè)計時，設(shè)計調(diào)查都是必不可少的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在對擬設(shè)計單位的基本情況有了實(shí)質(zhì)性的掌握之后，再依據(jù)調(diào)查成果對其現(xiàn)存的問題展開具體剖析并逐個擊破。只有掌握了擬設(shè)計單位的真實(shí)情況，才能真正設(shè)計出切合實(shí)際且可操作性強(qiáng)的會計制度。

（二）明確被設(shè)計單位會計制度設(shè)計的具體需求

需求必須落到實(shí)處，找準(zhǔn)亟待解決的實(shí)際問題，有針對性地就事論事，設(shè)計出真正契合實(shí)際的、有價值的、高效的會計制度體系。倘若需求不具體、不明確，那么設(shè)計調(diào)查也將失去其針對性。就拿稀土集團(tuán)這個項目來說，它的具體需求分別是：會計科目的修改設(shè)計、成本核算制度的優(yōu)化設(shè)計、內(nèi)部控制制度的完善設(shè)計。正因為有著較為明確的需求，設(shè)計調(diào)查才得以點(diǎn)對點(diǎn)地順利鋪開。

（三）調(diào)查方法多樣性

單一的調(diào)查方法極大可能會造成關(guān)鍵問題的疏漏，而多種調(diào)查方法的組合運(yùn)用能從更加完備的角度綜合分析，促使設(shè)計調(diào)查實(shí)現(xiàn)效用最大化。此次設(shè)計調(diào)查的初步階段始于書面合同的訂立與設(shè)計調(diào)查計劃的制定。再是問卷調(diào)查，通過對大量信息的搜集、篩選、歸納、分析后，找準(zhǔn)問題所在，方便形成之后現(xiàn)場調(diào)查的側(cè)重點(diǎn)。通過現(xiàn)場調(diào)查再一次對核心問題的挖掘與提煉，為最終的深度重點(diǎn)訪談環(huán)節(jié)確立一個明晰、細(xì)化的方向。像這樣，逐步縮小調(diào)查范圍，由詳細(xì)至總括，從感性的調(diào)查到理性的分析，最終得出結(jié)論。

（四）將總、分、合的思想貫穿始終

設(shè)計調(diào)查的過程中還需要貫通總、分、合的理念?！翱偂本褪窃谥贫ㄓ媱澋臅r候始終保有一個總體的概念，從整體上去把握調(diào)查的方向與進(jìn)展。而“分”就是在具體調(diào)查的過程當(dāng)中，對需要分開調(diào)研的內(nèi)容進(jìn)行恰當(dāng)?shù)膭澐?。例如，在對前端產(chǎn)業(yè)、后端產(chǎn)業(yè)、終端產(chǎn)業(yè)以及其他產(chǎn)業(yè)的細(xì)分之后，再一對一地進(jìn)行具象分析并給出對策。在對資料的收集分析以及調(diào)查方式的采納實(shí)踐之后，還要把它們合并起來分析，這就是所謂的“合”。對資料涵蓋的信息進(jìn)行加工、整理與分析，然后挖掘出與會計制度設(shè)計相關(guān)的問題，最后總結(jié)、概括并形成一個最終的調(diào)查報告。