公司治理視角下的國有企業(yè)審計探討

胡雪生 （嘉興市食品肉類有限公司 浙江嘉興 314000）

一、我國國有企業(yè)的審計

我國國有企業(yè)的審計一般有內(nèi)部審計和外部審計。

（一）內(nèi)部審計

中國內(nèi)部審計協(xié)會在《內(nèi)部審計基本準則》中對內(nèi)部審計做出了嚴格的界定：內(nèi)部審計是指組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現(xiàn)。其目的是準確監(jiān)督財務(wù)和運營信息，促使資源合理利用, 使企業(yè)風(fēng)險最小化，促進組織目標實現(xiàn)。

（二）外部審計

外部審計是由審計機關(guān)委派審計人員或?qū)徲嫏C構(gòu)，對被審計企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行一系列的審查，保證其活動的合理性、合法性、準確性、真實性和效益性。它具體涵蓋了兩個方面，分別為國家審計和社會審計（陳道南，1998）。

1.國家審計。國家審計指的是由國家審計機關(guān)所實施的審計。國家審計的主體是審計署及各省、市、自治區(qū)、縣設(shè)立的審計機關(guān)，對于被審計單位的財務(wù)財政活動、執(zhí)行財經(jīng)法紀情況以及經(jīng)濟效益性進行審計監(jiān)督，其審計內(nèi)容包含財務(wù)收支審計和年度決算審計。財務(wù)收支審計是對國有企業(yè)資產(chǎn)、負債及利潤等各指標的真實有效性、合法性以及收益水平，同時對相關(guān)違法行為予以懲罰的審計活動。財務(wù)收支審計是為了揭示國有企業(yè)資產(chǎn)、負債和盈虧情況，查處其中違法違規(guī)行為，防止國有資產(chǎn)流失，維護國家權(quán)益，為政府加強宏觀調(diào)控提供參考。年度決算審計是對國有企業(yè)的年度財務(wù)決算報告及經(jīng)濟活動所進行的審計，包括資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表、利潤及利潤分配表、所有者權(quán)益變動表和會計報表附注，以及其他專項審計等。年度決算審計是為了對企業(yè)財務(wù)報表的合法性和公允性進行監(jiān)督和評價。

2.社會審計。社會審計是指由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準的社會中介機構(gòu)對被審計單位進行的審計，其主體是注冊會計師，其主要內(nèi)容為經(jīng)濟責任審計。經(jīng)濟責任審計是按照國家明確規(guī)定的方法、流程以及要求，對企業(yè)負責人在任期內(nèi)企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)、負債、權(quán)益及損益等經(jīng)濟活動，以及落實國家法律法規(guī)規(guī)定必須承擔的責任予以客觀評價的審計活動，其目的是通過對企業(yè)負責人的責任監(jiān)督，促進企業(yè)改善經(jīng)營管理，確保國有資產(chǎn)的安全性。

二、公司治理與國有企業(yè)審計之間的聯(lián)系

國有企業(yè)審計與公司治理關(guān)系密切，二者相互促進、相輔相成。

科學(xué)合理的內(nèi)部審計不但可以保證國有企業(yè)管理的高質(zhì)量，同時對公司治理模式的完善具有一定的促進作用。內(nèi)部審計的對象為國有企業(yè)的經(jīng)營管理活動和管理層相關(guān)人員，因此它可以對管理層（總經(jīng)理）和治理層（董事會、董事和股東）的經(jīng)濟行為起到監(jiān)督的作用，從而提升國有企業(yè)的管理能力，取得良好的公司治理成效。內(nèi)部審計可以比喻為公司治理的“潤滑劑”，能更好地促進公司治理的順暢運轉(zhuǎn)。此外，國有企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的完備也為內(nèi)部審計的開展提供基礎(chǔ)，包括治理環(huán)境、治理支持和治理資源匹配等。

強力有效的外部審計是公司治理良好的保障。對治理層來說，外部審計也可以幫助管理者形成良好的自我約束，增強企業(yè)的公信力、吸引力和凝聚力，提高管理者主動管理的內(nèi)在動力，對公司治理有正向反饋作用，從而促進組織目標的完成。外部審計可以比喻為公司治理的“催化劑”，為國有企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)和功能完善增加動力。外部審計的目的是規(guī)范國有企業(yè)治理層、管理層的不法行為，監(jiān)督國有企業(yè)的經(jīng)濟活動，防止國有資產(chǎn)的流失，為政府制定政策提供數(shù)據(jù)支撐，指導(dǎo)國有企業(yè)公司治理朝著正確方向進行，如果國有企業(yè)本身治理能力有限，外部審計的實施效果也將會大打折扣。

三、對國有企業(yè)審計的建議

（一）依據(jù)國企類型，突出審計重點

根據(jù)國資委、財政部、國家發(fā)改委等部門發(fā)布的《關(guān)于國有企業(yè)功能界定與分類的指導(dǎo)意見》（國資發(fā)研究［170］號，以下簡稱《指導(dǎo)意見》），國有企業(yè)分為商業(yè)性、功能性和公益性三類。不同類型的國有企業(yè)有各自的審計重點。

1.對于商業(yè)性國有企業(yè)。商業(yè)性國有企業(yè)的主要目標是促進國有經(jīng)濟發(fā)展、保證國有資產(chǎn)的保值增值。對于這類國有企業(yè)，在企業(yè)經(jīng)營機制和經(jīng)理層激勵未達到要求以前，應(yīng)以外部審計為主，重點是“糾錯扶偏”；在企業(yè)經(jīng)營機制和經(jīng)理層激勵向市場化轉(zhuǎn)變后，重點是“監(jiān)督”。

2.對于功能性國有企業(yè)。功能性國有企業(yè)的經(jīng)營目的是保證國民經(jīng)濟的有序運行，維護國家權(quán)益，多聚集在戰(zhàn)略性產(chǎn)業(yè)，實現(xiàn)國家、社會和經(jīng)濟的有機融合，最大的特點是其既要以經(jīng)濟利益為目標，又要承擔政府所賦予的政策性業(yè)務(wù)。功能性國有企業(yè)可分為以政策性業(yè)務(wù)為主的功能性國有企業(yè)和以非政策性業(yè)務(wù)為主的功能性國有企業(yè)。前者對利益相關(guān)者的治理占主導(dǎo)地位，重點是績效審計，審計政策性資金的利用效率，保證政策職能的有效實施；后者對股東的治理占主導(dǎo)地位，重點是經(jīng)濟責任審計。

3.對于公益性國有企業(yè)。公益性國有企業(yè)主要提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，其經(jīng)營目的主要是社會慈善和社會救助。公益性國有企業(yè)的審計重點應(yīng)放在公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的資金使用效率上，重點考核成本控制、產(chǎn)品質(zhì)量、服務(wù)水平和營運效率，確保國有資產(chǎn)的安全性和資金使用的高效性，同時必須完善公益性國有企業(yè)的信息披露機制，強化外部審計的監(jiān)督作用。

（二）完善內(nèi)部審計，優(yōu)化內(nèi)部審計模式

1.擴大內(nèi)部審計內(nèi)容。在審計的前期籌備階段，必須集中內(nèi)部審計人員召開以專業(yè)知識為主題的培訓(xùn)活動，盡可能地提升內(nèi)部審計的精準有效性；在審計過程中，建立一個審計規(guī)范與評估的系統(tǒng)，將內(nèi)部審計與公司治理兩者予以有機結(jié)合；在審計工作結(jié)束后，同時還應(yīng)該推進后續(xù)審計等相關(guān)工作，不斷完善后續(xù)審計標準，使審計建議落到實處，確保風(fēng)險得到全面有效控制。

2.設(shè)立內(nèi)部審計委員會。國有企業(yè)在內(nèi)部審計的過程中，應(yīng)該設(shè)立一個有關(guān)人員選拔與薪酬考核的、獨立的審計委員會，保證審計委員會審計工作的完全獨立性。制定審計機構(gòu)對審計委員會的直接報告制度，明確職責，建立健全審計委員會與決策層以及企業(yè)各部門之間的有效溝通機制，保證內(nèi)部審計工作的正常推進。

3.優(yōu)化企業(yè)集團的內(nèi)部審計管理模式。在集團進行內(nèi)部審計時，需根據(jù)下屬企業(yè)的規(guī)模及其業(yè)務(wù)重要性采取相應(yīng)的內(nèi)部審計管理模式。對于規(guī)模大、盈利能力強、屬集團主營業(yè)務(wù)、對集團戰(zhàn)略發(fā)展較為重要的下屬企業(yè)，可采取多管齊下的內(nèi)部審計管理模式——集團公司負責制定內(nèi)部審計政策，下屬企業(yè)負責成立內(nèi)審部門，監(jiān)督其全部的生產(chǎn)經(jīng)營活動，并為改進企業(yè)管理績效提供相應(yīng)的咨詢，此外，審計委員會和集團公司監(jiān)事會應(yīng)指導(dǎo)和監(jiān)督下屬企業(yè)開展內(nèi)部審計。如果下屬企業(yè)規(guī)模較小，但其經(jīng)營情況影響集團的戰(zhàn)略部署，集團公司可以對其派駐內(nèi)部審計機構(gòu)和人員。對于規(guī)模較小、非集團主營業(yè)務(wù)、經(jīng)營狀況不佳或處于改制中的下屬企業(yè)，則可根據(jù)實際情況采取較為靈活的內(nèi)部審計管理模式。

（三）加強社會監(jiān)督職能，重視外部審計反饋作用

1.完善審計委托制度。對于國有企業(yè)來說，為防止審計對象與審計人員利益輸送行為，必須構(gòu)建完善的審計委托制度作為頂層設(shè)計，一般來說，外部審計權(quán)越分散，審計對象被監(jiān)督越充分，從而促進被審計對象嚴于律己。如采取招標制，降低價格因素在評標指標體系中的占比，減少企業(yè)審計成本，為公司治理提供充足資金。此外，對于業(yè)務(wù)規(guī)模較大、審計項目多的國有企業(yè)可以委托多家審計機構(gòu)實行聯(lián)合審計的方法。對于審計人員與審計對象勾結(jié)、財務(wù)造假、獨立審計名不符實的情況應(yīng)追究雙方的法律責任。

2.利用外部審計改進公司治理。外部審計不僅監(jiān)督國企領(lǐng)導(dǎo)人的職責履行情況，更需要根據(jù)審計報告改善國企的經(jīng)營治理，保證國有資產(chǎn)安全性和收益性。外部審計可約束管理層，從獨立、客觀的角度較為準確地評判國有企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)的合理性以及治理活動的效率性。因此，必須重視審計的反饋作用，及時修正企業(yè)的戰(zhàn)略安排、人事任免和薪酬績效等。外部審計對財務(wù)信息進行獨立審計并完善信息披露機制，其審計報告內(nèi)容和形式也應(yīng)符合國有企業(yè)管理層對監(jiān)管信息的需求，使公司治理更為通暢。相較于內(nèi)部審計來說，外部審計更能客觀反映出國有企業(yè)戰(zhàn)略的實施進展以及利益相關(guān)者的影響，可以通過這些信息，改善國企的治理體系和治理實務(wù)。

3.鼓勵審計人員參與公司治理。無論是何種類型的國有企業(yè)，審計的目的都是為了更好地實現(xiàn)企業(yè)組織目標，審計報告應(yīng)由專業(yè)的審計人員解讀并運用在公司治理中，因此，必須提升審計人員在公司治理中的地位，優(yōu)化審計人員的薪酬與激勵機制，適度提高審計人員的工資水平，鼓勵審計人員參與公司治理。此外，對于治理體制來說，可以實行扁平化管理，減少管理層級，建立企業(yè)內(nèi)部審計人員的選拔和晉升機制以及股東、審計人員、其他利益相關(guān)者的代表參與治理機制，使審計人員更積極主動地參與公司治理。