同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理與經(jīng)濟(jì)后果分析

張萬(wàn)華

摘 要：全球經(jīng)濟(jì)一體化的飛速發(fā)展使得企業(yè)之間的合并成為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的重要內(nèi)容。合并會(huì)計(jì)處理時(shí)的權(quán)益結(jié)合法在國(guó)際上已經(jīng)基本被廢除，在國(guó)際上統(tǒng)一使用購(gòu)買(mǎi)法的大環(huán)境下，我國(guó)相關(guān)規(guī)定明確指出：同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)采用權(quán)益結(jié)合法、非同一控制下的企業(yè)合并應(yīng)采用購(gòu)買(mǎi)法。然而在實(shí)際應(yīng)用的過(guò)程中，同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理又出現(xiàn)了一些問(wèn)題，這也是長(zhǎng)期以來(lái)在理論界和實(shí)務(wù)界極具爭(zhēng)議的話題之一。正是基于此，本文將以具體的實(shí)例說(shuō)明在同一控制下權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理存在的一些不合理性，通過(guò)分析我國(guó)同一控制下企業(yè)合并的特殊性并針對(duì)在同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題提出相應(yīng)的解決措施。希望通過(guò)本文的研究，能夠?yàn)槲覈?guó)同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的更加完善提供有益的幫助和啟發(fā)。

關(guān)鍵詞：同一控制 ?企業(yè)合并 ?會(huì)計(jì)處理 ?經(jīng)濟(jì)后果 ?應(yīng)對(duì)策略

一、引言

近年來(lái)隨著全球經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)通過(guò)合并的方式實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的發(fā)展壯大、做大做強(qiáng)、提升企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的同時(shí)，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，并提高企業(yè)盈利水平，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)資源的合理配置。我國(guó)最早的合并開(kāi)始于1980年，隨著近年來(lái)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展使得企業(yè)之間的合并規(guī)模越來(lái)越大、合并的數(shù)量也在不斷增加。由于企業(yè)之間的合并在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中起著很重要的地位，因此，對(duì)企業(yè)合并會(huì)計(jì)的要求也在不斷提升。對(duì)企業(yè)合并到底該采取何種會(huì)計(jì)處理方法國(guó)際上并沒(méi)有達(dá)成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)和觀點(diǎn)，2001年和2004年美國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)都對(duì)企業(yè)并購(gòu)業(yè)務(wù)要求采用購(gòu)買(mǎi)法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，直至2006年我國(guó)財(cái)政部出臺(tái)了相關(guān)的規(guī)定，但其內(nèi)容也更傾向于美國(guó)的購(gòu)買(mǎi)法。但是在同一控制下企業(yè)進(jìn)行合并時(shí)存在資產(chǎn)負(fù)債的相關(guān)問(wèn)題，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中要求采用權(quán)益結(jié)合法，這就造成在實(shí)際處理中出現(xiàn)了巨大的爭(zhēng)議。那么針對(duì)這些實(shí)際賬務(wù)處理中存在的問(wèn)題，筆者結(jié)合多年的工作經(jīng)驗(yàn)，以具體案例分析作為研究的內(nèi)容，對(duì)企業(yè)同一控制下合并中出現(xiàn)的相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行詳細(xì)分析，并以此為基礎(chǔ)提出相應(yīng)的解決和應(yīng)對(duì)策略。

二、相關(guān)概念闡述

（一）同一控制下企業(yè)合并的基本內(nèi)涵

我國(guó)財(cái)政部于2006年實(shí)施了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》，通常簡(jiǎn)稱：CAS20，在該準(zhǔn)則中進(jìn)一步明確了同一控制下企業(yè)合并基本內(nèi)涵的確定，同時(shí)結(jié)合企業(yè)合并前后的狀況分為：同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并這兩種方式，這也是最正確的、最科學(xué)的評(píng)判和界定。

關(guān)于同一控制下企業(yè)合并的概念和基本內(nèi)涵在界定時(shí)出現(xiàn)了兩種不同的認(rèn)識(shí)和看法，第1種主要是以IASB為代表的。在本文中描述的主要是以我國(guó)目前最常用的模式CAS20中對(duì)其的基本界定。

（二）權(quán)益結(jié)合法的基本概念與特征

1、權(quán)益結(jié)合法的基本概念

權(quán)益結(jié)合法又被稱之為股權(quán)結(jié)合法，從字面上理解這一方法就是：將企業(yè)之間的合并看作是合并雙方之間由于出現(xiàn)了股權(quán)的相互交換而形成的一種股權(quán)的聯(lián)合，這一點(diǎn)與購(gòu)買(mǎi)法明顯不同。購(gòu)買(mǎi)法將企業(yè)合并看作是一種購(gòu)買(mǎi)交易的方法。簡(jiǎn)單而言即：權(quán)益結(jié)合法是一種將企業(yè)之間的合并視為合并各方所有者權(quán)益聯(lián)合;是一種將企業(yè)之間的合并視為合并各方風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)，從而形成參與合并的各方在此后可以對(duì)合并后的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施共同控制的效果而采取的一種會(huì)計(jì)處理方法。

2、基本特征

在清晰地了解了權(quán)益結(jié)合法基本概念后可以充分了解一下權(quán)益結(jié)合法的基本特征，即：權(quán)益結(jié)合法將企業(yè)之間的合并看作是一種股權(quán)聯(lián)合，只是一種行為，并不是一種資產(chǎn)交易;這種行為不會(huì)產(chǎn)生新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，參與合并的雙方企業(yè)在資產(chǎn)和負(fù)債方面仍然按照已經(jīng)確認(rèn)的賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量;不會(huì)單獨(dú)對(duì)合并成本進(jìn)行確定和分配;商譽(yù)和負(fù)商譽(yù)的問(wèn)題也不存在;不論是什么時(shí)候進(jìn)行合并，被合并方自合并當(dāng)年的年初起產(chǎn)生的所有損益金額應(yīng)該都包含在合并之后的利潤(rùn)表中;應(yīng)該最大限度的保留被合并方的留存收益;當(dāng)出現(xiàn)合并雙方會(huì)計(jì)核算方法不一致的情況時(shí)，應(yīng)該追溯和調(diào)整雙方的會(huì)計(jì)核算方法，同時(shí)密切結(jié)合合并之后的情況，對(duì)以前期間的財(cái)務(wù)報(bào)表重新進(jìn)行編制和整理。

三、同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理采用權(quán)益結(jié)合法存在的問(wèn)題

同一控制下企業(yè)合并使用權(quán)益結(jié)合法更具有合理性和科學(xué)性，也更加符合我國(guó)目前的國(guó)情和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀。但是，權(quán)益結(jié)合法在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的應(yīng)用中由于受各種因素的影響出現(xiàn)了一些問(wèn)題，如果這些問(wèn)題不能及時(shí)得以解決，實(shí)現(xiàn)同一控制的企業(yè)合并將會(huì)對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益產(chǎn)生影響。

（一）出現(xiàn)利潤(rùn)虛增

在同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法中規(guī)定：在合并前被合并方實(shí)現(xiàn)的收益也應(yīng)當(dāng)合并計(jì)入到合并利潤(rùn)報(bào)表中。但是在我國(guó)證監(jiān)會(huì)的相關(guān)規(guī)定中：如果上市公司連續(xù)兩年出現(xiàn)虧損，那么就會(huì)對(duì)其股票進(jìn)行特別處理，當(dāng)出現(xiàn)連續(xù)三年虧損時(shí)股票交易將被停止。正是基于這一規(guī)定，有的上市公司在經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)虧損的情況下，鉆政策的空子，想辦法通過(guò)合并同一母公司下的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)較好的其他子公司來(lái)提升其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，這樣就能夠有效化解上述兩項(xiàng)規(guī)定中存在的問(wèn)題，避免上市公司由于出現(xiàn)連續(xù)虧損而退市風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。這方面的案例比比皆是，如：2009年ST唐陶的凈利潤(rùn)為1400萬(wàn)元，而在2008年該公司還虧損1.63億，而該公司在2009年通過(guò)并購(gòu)重組的方式使企業(yè)實(shí)現(xiàn)了扭虧為盈。在我國(guó)上市公司中這種虛增利潤(rùn)、粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的現(xiàn)象較為普遍。很多上市公司目前通過(guò)權(quán)益結(jié)合法對(duì)報(bào)表進(jìn)行粉飾，但是在新準(zhǔn)則中并沒(méi)有對(duì)這種虛增利潤(rùn)的現(xiàn)象提出有效的防范措施，只是要求被合并方在合并日前的凈利潤(rùn)應(yīng)該在利潤(rùn)表中單列進(jìn)行反映，但是大部分投資者對(duì)合并利潤(rùn)表上出現(xiàn)的較高利潤(rùn)缺乏鑒別力。這就使得那些虛增利潤(rùn)的上市公司能夠順利得到融資，并且獲得投資者的大量資金。這種采用權(quán)益結(jié)合法刻意操縱利潤(rùn)的問(wèn)題值得深究。

（二）非經(jīng)常性損益

就目前我國(guó)上市公司的整體狀況來(lái)看，非經(jīng)常性損益對(duì)上市公司盈利產(chǎn)生了積極的作用，通過(guò)對(duì)近年來(lái)上市公司企業(yè)年報(bào)的分析看出：有將近90%的企業(yè)的非經(jīng)常性損益金額大于0，通過(guò)對(duì)這些企業(yè)中的一部分企業(yè)剔除非經(jīng)常性損益后得出的結(jié)論是：凈利潤(rùn)為負(fù)數(shù)，這也充分體現(xiàn)出這些企業(yè)非常依賴非經(jīng)常性損益來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)的扭虧為盈。由此可見(jiàn)，雖然在同一控制下企業(yè)在合并時(shí)采用權(quán)益結(jié)合法存在一定的合理性，同時(shí)也會(huì)出現(xiàn)一些不可避免的問(wèn)題，而這些問(wèn)題將會(huì)對(duì)資源的優(yōu)化和配置產(chǎn)生影響。很明顯，非常性損益能夠大大刺激上市公司的盈利。

（三）對(duì)同一控制下企業(yè)合并的判斷缺乏準(zhǔn)確性

我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將企業(yè)的合并劃分為兩種方式，但是并沒(méi)有對(duì)同一控制這一概念作出更加具體明確的說(shuō)明導(dǎo)致在實(shí)際工作中缺乏科學(xué)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，使得某些合并業(yè)務(wù)在實(shí)際操作過(guò)程中違背合并準(zhǔn)則初衷。從理論上看在同一控制下企業(yè)合并采用權(quán)益結(jié)合法的方式較為完善，但是在實(shí)際工作中并不是想象中的那么簡(jiǎn)單。這主要是由于在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理中，企業(yè)之間的合并并非完全符合權(quán)益結(jié)合法的理念，對(duì)于國(guó)有企業(yè)而言更是如此。例如：處于我國(guó)不同省份的電力公司都擁有自己的控股子公司，并且都屬于國(guó)家電力公司的全資子公司。如果是這樣的兩個(gè)公司進(jìn)行合并時(shí)，合并的決策是由國(guó)家電力公司做出的，兩個(gè)分公司只能夠被動(dòng)地予以接受，這種合并方式主要是由最終的控制方做出決策，合并的雙方只需要被動(dòng)的執(zhí)行合并命令即可，這種情況我們屬于同一控制下企業(yè)的合并。如果這一決策是兩個(gè)子公司經(jīng)過(guò)共同協(xié)商后統(tǒng)一決定的，在兩個(gè)公司在作出決定時(shí)，勢(shì)必會(huì)出現(xiàn)討價(jià)還價(jià)的情況，我們可以將二者的行為認(rèn)定為非同一控制下的企業(yè)合并。也正是由于存在這樣認(rèn)識(shí)上的分歧，權(quán)益結(jié)合法并不能夠從根本上反映出合并的實(shí)質(zhì)，并且還會(huì)對(duì)一部分股東的權(quán)益帶來(lái)?yè)p害。當(dāng)我們站在最終控制方的角度來(lái)思考問(wèn)題時(shí)，雖然企業(yè)的合并并不會(huì)出現(xiàn)資源的浪費(fèi)，但是合并之后也沒(méi)有產(chǎn)生利潤(rùn)。當(dāng)我們站在合并雙方的角度來(lái)看：其實(shí)合并就是一種外部交易，從而引發(fā)了企業(yè)凈資產(chǎn)的變化，最終對(duì)少數(shù)股東的權(quán)益產(chǎn)生影響。

（四）在出售增值資產(chǎn)或控股股權(quán)時(shí)存在操縱利潤(rùn)的問(wèn)題

對(duì)同一控制下企業(yè)進(jìn)行合并的業(yè)務(wù)準(zhǔn)則規(guī)定被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值來(lái)入賬，不需要按公允價(jià)值重新計(jì)量。當(dāng)被合并企業(yè)的資產(chǎn)以賬面價(jià)值作為記量基礎(chǔ)時(shí)，如;房產(chǎn)，土地使用權(quán)等資產(chǎn)賬面價(jià)值肯定會(huì)與公允價(jià)值之間出現(xiàn)較大的偏差，如果企業(yè)在并購(gòu)業(yè)務(wù)完成后處置這類事實(shí)上已增值但賬面上并沒(méi)有體現(xiàn)出增值資產(chǎn)，從面表面上看公司的利潤(rùn)增加，但是從本質(zhì)上看，這筆利潤(rùn)不是依靠企業(yè)運(yùn)營(yíng)能力賺取的。同時(shí)準(zhǔn)則還規(guī)定合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付合并對(duì)價(jià)之間出現(xiàn)差額時(shí)，應(yīng)該對(duì)資本公積進(jìn)行調(diào)整。而一些上市公司利用這一點(diǎn)對(duì)資本公積進(jìn)行下調(diào)，從而導(dǎo)致企業(yè)收益的增加，但企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況并未由于合并而發(fā)生改善。

（五）未來(lái)收益儲(chǔ)備帶來(lái)的潛在問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)

在權(quán)益結(jié)合法下進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，對(duì)于某些被并購(gòu)資產(chǎn)的價(jià)值被低估的情形，如果企業(yè)在合并當(dāng)期按公允價(jià)值出售，很明顯企業(yè)能夠得到較高的即時(shí)收益。但是很多企業(yè)在合并后并沒(méi)有在當(dāng)期出售，而是將這部分優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)作為一種秘密的儲(chǔ)備，這將在未來(lái)為企業(yè)帶來(lái)較多的收益。由此可見(jiàn)，企業(yè)在并購(gòu)業(yè)務(wù)中，如果采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行賬務(wù)處理，對(duì)利潤(rùn)的調(diào)節(jié)較為隱蔽，時(shí)間也更為長(zhǎng)久，從而為企業(yè)操縱利潤(rùn)提供了更大的空間。

（六）選擇合并日時(shí)帶來(lái)的問(wèn)題

在CAS20中作出明確的規(guī)定：同一控制下企業(yè)如果按照權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行合并，應(yīng)該在合并利潤(rùn)表中涵蓋被合并方期初至合并日的利潤(rùn)。由于在當(dāng)前的市場(chǎng)環(huán)境中存在一些利益相關(guān)者不自律的現(xiàn)象和行為，做出這樣的規(guī)定很可能導(dǎo)致一些別有用心的人對(duì)合并利潤(rùn)進(jìn)行操縱，最終影響到報(bào)表使用人的判斷和決策。。在我國(guó)已發(fā)生的并購(gòu)業(yè)務(wù)中，很多企業(yè)對(duì)合并日進(jìn)行主觀干預(yù)，以獲得相關(guān)利益，例如：上市公司是為了在年前美化業(yè)績(jī)而突擊進(jìn)行合并，將優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)劃入到企業(yè)中，其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?cè)诤喜⑷者@一時(shí)點(diǎn)得到了很好的粉飾，誤導(dǎo)了相關(guān)投資者。

四、有效完善和優(yōu)化我國(guó)同一控制下企業(yè)合并相關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的建議

（一）理清思路，進(jìn)一步明確企業(yè)合并的概念

目前我國(guó)大部分上市公司、國(guó)有企業(yè)均實(shí)現(xiàn)了集團(tuán)化管理，構(gòu)建了集團(tuán)企業(yè)，然而集團(tuán)企業(yè)下屬的各分公司、子公司之間存在著復(fù)雜的、盤(pán)跟錯(cuò)節(jié)的關(guān)系，有的集團(tuán)企業(yè)為了能夠在短時(shí)間內(nèi)提升自身的績(jī)效優(yōu)勢(shì)，總是利用權(quán)益結(jié)合法實(shí)現(xiàn)同一控制下的賬務(wù)處理，從而出現(xiàn)了資源流動(dòng)、控制權(quán)轉(zhuǎn)移的現(xiàn)象。因此，在規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)處理時(shí)，必須理清思路明確企業(yè)合并的真正內(nèi)涵和范圍。

就目前我國(guó)市場(chǎng)環(huán)境來(lái)看合并市場(chǎng)還較為復(fù)雜，各企業(yè)集團(tuán)實(shí)現(xiàn)合并的目標(biāo)并不相同，例如：有的企業(yè)實(shí)現(xiàn)合并是為了能夠在集團(tuán)內(nèi)部實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，有的企業(yè)實(shí)現(xiàn)合并是為了能夠在短時(shí)間內(nèi)擴(kuò)大市場(chǎng)占有份額，而有的企業(yè)實(shí)現(xiàn)合并是為了擺脫當(dāng)前持續(xù)虧損的困境。由此可見(jiàn)，同一控制下企業(yè)合并的概念必須盡快予以完善，使概念更加明晰，容易判別，只有這樣才能提高同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理辦法的客觀性，，減少主觀因素，確保合并會(huì)計(jì)信息公允性。

（二）完全股權(quán)合并會(huì)計(jì)處理方法

合并雙方的賬面價(jià)值之間形成的差額要求對(duì)資本公積金及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，這也是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確提出的一個(gè)要求，如果是合并方出售取得的股權(quán)會(huì)獲得一部分收益。此時(shí)的賬務(wù)處理方式為：借：銀行貸款，貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資收益。為了避免這種通過(guò)資本運(yùn)作取得收益，需要對(duì)上述會(huì)計(jì)處理方式進(jìn)行調(diào)整，在處置股權(quán)時(shí)先恢復(fù)資本公積的份額，再確認(rèn)處置收益。

（三）加強(qiáng)對(duì)企業(yè)合并的監(jiān)管力度

社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展是保證我國(guó)前進(jìn)的動(dòng)力和支撐，為了能夠迅速提升會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的適用性，在改進(jìn)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理時(shí)，只依賴于相關(guān)部門(mén)的監(jiān)管以及企業(yè)自身制度是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。針對(duì)我國(guó)的國(guó)情和現(xiàn)狀，一方面要求政府監(jiān)管部門(mén)必須加強(qiáng)監(jiān)管的力度，另一方面要求各企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身的發(fā)展現(xiàn)狀和發(fā)展戰(zhàn)略，不斷完善和改進(jìn)自身的制度。只有在雙方的共同努力下才能真正確保在進(jìn)行合并時(shí)，被合并方提供更加準(zhǔn)確、更加詳細(xì)、更加全面的會(huì)計(jì)信息資料，從而為廣大投資者投資判斷提供更為詳實(shí)的資料。

（四）結(jié)合實(shí)際，進(jìn)一步明確權(quán)益結(jié)合法的具體應(yīng)用范疇

就目前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展整體狀況來(lái)看還缺乏完善性，資本市場(chǎng)還不完善、會(huì)計(jì)核算體系還存在一些缺憾，正是存在這些問(wèn)題和不足使得企業(yè)在進(jìn)行合并重組時(shí)出現(xiàn)了目的不純的現(xiàn)象利用同一控制下的企業(yè)合并方式來(lái)實(shí)現(xiàn)虛增利潤(rùn)，成為企業(yè)扭虧為盈的重要手段，特別是某些上市公司優(yōu)化經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的重要途徑。我國(guó)準(zhǔn)則對(duì)同一控制下企業(yè)合并限制條年較少，造成某些企業(yè)通過(guò)出售并購(gòu)增值資產(chǎn)而獲得非經(jīng)營(yíng)性損益，結(jié)合我國(guó)同一控制下企業(yè)合并的現(xiàn)狀，應(yīng)適當(dāng)增加限制條件，企業(yè)完成并購(gòu)業(yè)務(wù)3年內(nèi)，不得出售被并購(gòu)企業(yè)的資產(chǎn)，用來(lái)控制企業(yè)依靠出售增值資產(chǎn)而獲得非經(jīng)營(yíng)性損益。

（五）加強(qiáng)同一控制下合并會(huì)計(jì)信息的披露

相關(guān)規(guī)定指出：同一控制下的合并業(yè)務(wù)中被合并企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債不按公允價(jià)值入賬，而是根據(jù)賬面價(jià)值入賬。但合并企業(yè)對(duì)于獲得被合并企業(yè)的資產(chǎn)及負(fù)債的評(píng)估價(jià)值應(yīng)向會(huì)計(jì)報(bào)告使用人進(jìn)行披露，對(duì)于被合并企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與評(píng)估價(jià)值差額較大的情況，應(yīng)當(dāng)披露產(chǎn)生差異的原因，對(duì)于某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債評(píng)估價(jià)值明顯高于賬面價(jià)值的情況，應(yīng)當(dāng)將差異形的原因進(jìn)行單獨(dú)披露。由于企業(yè)處于成本等方面的原因考慮，可能會(huì)減少相關(guān)信息披露，因此相關(guān)監(jiān)管部門(mén)也應(yīng)當(dāng)對(duì)同一控制下的合并會(huì)計(jì)信息的披露進(jìn)行監(jiān)督。

五、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)——企業(yè)合并》借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)內(nèi)容，并以此為基礎(chǔ)將企業(yè)合并進(jìn)行了劃分，同時(shí)對(duì)這兩種合并方式的確認(rèn)、計(jì)量、相關(guān)信息的披露等進(jìn)一步予以規(guī)范。雖然我國(guó)頒布企業(yè)合并準(zhǔn)則已經(jīng)經(jīng)歷了多年，但是上市公司年報(bào)并沒(méi)有全部公布，同一控制下企業(yè)合并在實(shí)務(wù)中會(huì)遇到多種問(wèn)題。因此，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)以修正的權(quán)益結(jié)合法作為同一控制下的企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法，借鑒美國(guó)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)并且提出適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)措施，為我國(guó)的同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的發(fā)展和完善提供幫助。

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