跟蹤審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中的應(yīng)用

張耀宏

當(dāng)前，全球經(jīng)濟(jì)進(jìn)入深度調(diào)整期，國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)由高速增長(zhǎng)向中高速增長(zhǎng)轉(zhuǎn)型，經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下必然出現(xiàn)許多新的問(wèn)題。企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)不但能有效遏制邊查邊犯、前查后犯、屢查屢犯的痼疾，還能促使企業(yè)內(nèi)部對(duì)各類(lèi)風(fēng)險(xiǎn)的精準(zhǔn)定位、事前預(yù)防，且審計(jì)的本質(zhì)不是等事后審計(jì)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題再解決問(wèn)題，而是預(yù)防為主。因此， 跟蹤審計(jì)這一靈活有效的審計(jì)方式是提高內(nèi)部審計(jì)效率和效果的現(xiàn)實(shí)選擇，應(yīng)予大力推廣并逐步規(guī)范。

跟蹤審計(jì)的概念和應(yīng)用現(xiàn)狀

跟蹤審計(jì)的概念

跟蹤審計(jì)是適應(yīng)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展而產(chǎn)生的一種審計(jì)模式，其審計(jì)形式的靈活性、及時(shí)性和效益性越來(lái)越得到各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和單位的重視。其實(shí)質(zhì)是實(shí)時(shí)審計(jì)，也稱(chēng)同步審計(jì)，就是跟隨被審計(jì)事項(xiàng)同步進(jìn)行的一種審計(jì)方式，是審計(jì)機(jī)關(guān)在相關(guān)被審計(jì)事項(xiàng)發(fā)展過(guò)程中的某個(gè)環(huán)節(jié)介入，并跟隨被審計(jì)事項(xiàng)的發(fā)展過(guò)程持續(xù)進(jìn)行的一種動(dòng)態(tài)監(jiān)督活動(dòng)。與其他審計(jì)形式不同的是， 跟蹤審計(jì)并非在一段時(shí)間內(nèi)集中進(jìn)行，而是在一定時(shí)段內(nèi)隨時(shí)根據(jù)審計(jì)對(duì)象工作開(kāi)展情況同步進(jìn)行的審計(jì)。

跟蹤審計(jì)的起源和應(yīng)用現(xiàn)狀

現(xiàn)代研究認(rèn)為，跟蹤審計(jì)始于上世紀(jì)90 年代后期，主要對(duì)建設(shè)項(xiàng)目各個(gè)階段進(jìn)行實(shí)時(shí)審計(jì)，并及時(shí)出具報(bào)告，糾正錯(cuò)誤，提出改進(jìn)完善的意見(jiàn)和建議?！秾徲?jì)署 2008 年至 2012 年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中提出對(duì)關(guān)系國(guó)計(jì)民生的特大型投資項(xiàng)目、重大突發(fā)性公共事項(xiàng)等項(xiàng)目要實(shí)行全過(guò)程跟蹤審計(jì)。2014 年 8 月，國(guó)務(wù)院印發(fā)了《關(guān)于穩(wěn)增長(zhǎng)促改革調(diào)結(jié)構(gòu)惠民生政策落實(shí)情況的跟蹤審計(jì)工作方案》，由審計(jì)署組織全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)家重大政策落實(shí)情況進(jìn)行跟蹤審計(jì)。

因此，跟蹤審計(jì)起源于政府對(duì)重大項(xiàng)目的審計(jì)，其審計(jì)對(duì)象不僅包括各級(jí)政府部門(mén)，還包括一些大型國(guó)有企業(yè)，其重大項(xiàng)目的落實(shí)情況成為審計(jì)重點(diǎn)之一。

受政府跟蹤審計(jì)的帶動(dòng)和啟發(fā)，在各類(lèi)內(nèi)部審計(jì)中，大多數(shù)僅對(duì)工程建設(shè)采取全過(guò)程跟蹤審計(jì)，未將跟蹤審計(jì)推廣應(yīng)用于其他審計(jì)領(lǐng)域。

企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)與政府跟蹤審計(jì)的對(duì)比分析和適用范圍

企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)與政府跟蹤審計(jì)的對(duì)比分析

企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)與政府審計(jì)機(jī)構(gòu)的跟蹤審計(jì)相比存在以下優(yōu)勢(shì)：

企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)可以做到“事中”甚至“事前”

地方各級(jí)政府、各類(lèi)企業(yè)的行政行為和經(jīng)濟(jì)行為始終在前，其實(shí)施主體是政府審計(jì)機(jī)關(guān)，實(shí)質(zhì)上大部分跟蹤審計(jì)工作還是“事后”或最多“事中”，無(wú)法真正做到“事前”，降低了審計(jì)的時(shí)效性;企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)實(shí)施主體是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，是企業(yè)內(nèi)部的一個(gè)職能部門(mén)，也是三種審計(jì)實(shí)施主體中最接近企業(yè)各類(lèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)機(jī)構(gòu)。在日常工作中，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與企業(yè)內(nèi)部各業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)、實(shí)施主體“同進(jìn)同出”，完全可以做到“事中”甚至“事前”審計(jì)。

企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)監(jiān)督與被監(jiān)督對(duì)象的服務(wù)主體統(tǒng)一

政府審計(jì)對(duì)象主要是各級(jí)地方政府部門(mén)和大型企業(yè)，而服務(wù)主體是中央政府和地方各級(jí)政府，其服務(wù)主體和監(jiān)督對(duì)象的直接服務(wù)主體不統(tǒng)一，如存在舞弊事項(xiàng)時(shí)甚至?xí)a(chǎn)生對(duì)立現(xiàn)象，從而增加了審計(jì)的難度和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);內(nèi)部審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部為規(guī)范內(nèi)部組織行為的一項(xiàng)管理工作，其服務(wù)主體是企業(yè)高層，而其審計(jì)對(duì)象是企業(yè)內(nèi)部各級(jí)主體和業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)，這些主體的服務(wù)對(duì)象也是企業(yè)高層，因此，其服務(wù)主體最終是統(tǒng)一的，開(kāi)展具體工作時(shí)可以做到目標(biāo)統(tǒng)一、協(xié)調(diào)高效。

企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)的適用范圍

綜上對(duì)比，企業(yè)內(nèi)部跟蹤審計(jì)可以向預(yù)算執(zhí)行情況審計(jì)、企業(yè)改革改制、審計(jì)問(wèn)題整改等方向推廣使用，甚至可以將此類(lèi)方法應(yīng)用于企業(yè)內(nèi)部組織的往來(lái)款項(xiàng)清理、固定資產(chǎn)清查等專(zhuān)項(xiàng)工作中。在實(shí)際工作中，能較外部審計(jì)機(jī)構(gòu)快速發(fā)現(xiàn)問(wèn)題， 并能針對(duì)存在的問(wèn)題提出切合企業(yè)實(shí)際的建議和意見(jiàn)，即可規(guī)范各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為，也可有效推動(dòng)工作進(jìn)度。

跟蹤審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部

審計(jì)中的具體應(yīng)用

要處理好審計(jì)機(jī)構(gòu)與業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)的各類(lèi)關(guān)系嚴(yán)格遵守審計(jì)準(zhǔn)則

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)保持獨(dú)立性和客觀性，不得負(fù)責(zé)被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的決策與執(zhí)行。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)以適當(dāng)方式提供咨詢服務(wù)，改善組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理。因此，內(nèi)部審計(jì)的主要職責(zé)可以定位為“監(jiān)督和服務(wù)”，但不得負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)活動(dòng)的決策與執(zhí)行。

準(zhǔn)確把握審計(jì)監(jiān)督與服務(wù)的區(qū)別

企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要處理好實(shí)施主體和監(jiān)督主體的職責(zé)關(guān)系、監(jiān)督與服務(wù)的平衡關(guān)系。服務(wù)與監(jiān)督不可混淆，服務(wù)過(guò)度則弱化了監(jiān)督，只監(jiān)督不服務(wù)則顯得生硬， 也不能實(shí)現(xiàn)閉環(huán)機(jī)制。因此，監(jiān)督必須有原則，服務(wù)不能無(wú)原則。尤其是開(kāi)展跟蹤審計(jì)時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)與業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)“同進(jìn)同出”，需要更加注意分清主體責(zé)任，審計(jì)機(jī)構(gòu)不能越俎代庖，業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)不能推卸責(zé)任;審計(jì)人員不能自作聰明，替審計(jì)對(duì)象出“餿主意”，業(yè)務(wù)人員不能欺騙隱瞞審計(jì)人員， 攬功諉過(guò)。只有劃清工作職責(zé)并充分相互信任，才能實(shí)現(xiàn)共同目標(biāo)。

要簡(jiǎn)化審計(jì)程序、創(chuàng)新審計(jì)方法簡(jiǎn)化審計(jì)程序，確保有效“跟蹤”

為有效提高跟蹤審計(jì)效果，跟蹤審計(jì)要打破常規(guī)審計(jì)的下達(dá)審計(jì)通知、制定審計(jì)方案、召開(kāi)審計(jì)進(jìn)點(diǎn)會(huì)、出具審計(jì)記錄、審計(jì)底稿等繁文縟節(jié)，進(jìn)一步簡(jiǎn)化審計(jì)程序，確保有效“跟蹤”。與外部審計(jì)與被審計(jì)單位的關(guān)系不同，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)看似是兩個(gè)對(duì)立的主體，實(shí)則是目標(biāo)、任務(wù)統(tǒng)一的一個(gè)主體。因此，業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)要與審計(jì)機(jī)構(gòu)與主動(dòng)配合，將“被動(dòng)迎審”變?yōu)椤爸鲃?dòng)送審”，主動(dòng)解決審計(jì)機(jī)構(gòu)如何跟蹤的問(wèn)題。業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)在日常工作推進(jìn)中，應(yīng)盡量邀請(qǐng)審計(jì)機(jī)構(gòu)參與，如重大方案的制定、重要合同的起草、主要條款的擬定、有關(guān)決策會(huì)議等，克服空間地理上的不同步問(wèn)題，確保審計(jì)機(jī)構(gòu)全程參與，避免審計(jì)盲點(diǎn)而做出錯(cuò)誤的判斷。

創(chuàng)新審計(jì)方法，確保審計(jì)質(zhì)量

跟蹤審計(jì)主要解決某些事項(xiàng)在推進(jìn)過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)，指導(dǎo)下一步工作，具有較強(qiáng)的針對(duì)性和時(shí)效性。因此，要針對(duì)具有審計(jì)項(xiàng)目可能存在的風(fēng)險(xiǎn)和問(wèn)題，加快審計(jì)進(jìn)度，建立問(wèn)題發(fā)現(xiàn)、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)判、綜合分析、專(zhuān)業(yè)指導(dǎo)、結(jié)果反饋的快速反映機(jī)制和閉環(huán)機(jī)制。審計(jì)時(shí)要與審計(jì)對(duì)象業(yè)務(wù)部門(mén)開(kāi)展座談、訪談，要體現(xiàn)跟蹤審計(jì)的及時(shí)性，即在事項(xiàng)發(fā)生前介入，確?！笆虑啊睂徲?jì)。要引導(dǎo)業(yè)務(wù)人員對(duì)后續(xù)工作方向進(jìn)行解釋?zhuān)瑥闹姓页鱿乱徊焦ぷ髦锌赡艽嬖陲L(fēng)險(xiǎn)，指導(dǎo)有關(guān)業(yè)務(wù)人員規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)提出問(wèn)題定性要具有導(dǎo)向功能，審計(jì)人員要引入法律風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)，要對(duì)各類(lèi)經(jīng)濟(jì)行為可能產(chǎn)生的法律風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分研判，要引入案例進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析，要切實(shí)指導(dǎo)業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行事前風(fēng)險(xiǎn)預(yù)控。

要優(yōu)化內(nèi)審隊(duì)伍，建立內(nèi)審顧問(wèn)團(tuán)隊(duì)

實(shí)踐中引入內(nèi)審顧問(wèn)團(tuán)隊(duì)，任何企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)都不可能完全具備上述各類(lèi)專(zhuān)業(yè)的內(nèi)審人員，在崗的內(nèi)審人員并非全部符合跟蹤審計(jì)的工作要求，且各領(lǐng)域人員在日常工作中，均僅從自身專(zhuān)業(yè)角度提出意見(jiàn)和建議，不能形成系統(tǒng)、綜合的專(zhuān)業(yè)意見(jiàn)。各類(lèi)專(zhuān)業(yè)人員要么站在本業(yè)務(wù)部門(mén)角度，“不求有功，但求無(wú)過(guò)”，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn); 要么僅從個(gè)人角度，提出建議，屬于“群龍無(wú)首”狀態(tài)。因此，為提高企業(yè)內(nèi)審工作質(zhì)量，做好跟蹤審計(jì)工作，需要按照專(zhuān)業(yè)素質(zhì)勝任工作的最高要求，選聘企業(yè)內(nèi)部各專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域的精英人才，必要時(shí)也可以聘請(qǐng)外部專(zhuān)家參與，優(yōu)化內(nèi)審隊(duì)伍，建立內(nèi)部審計(jì)顧問(wèn)團(tuán)隊(duì)。

積極研究政策，建立互動(dòng)溝通機(jī)制

跟蹤審計(jì)簡(jiǎn)化了審計(jì)程序，提高了審計(jì)成果的運(yùn)用效率，勢(shì)必帶來(lái)新的問(wèn)題， 如審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)素質(zhì)不高、判斷不準(zhǔn)、指導(dǎo)錯(cuò)誤，將會(huì)造成無(wú)可挽回的損失和極大的負(fù)面影響。因此，業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)和被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)人員，要樹(shù)立“上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)不是萬(wàn)能的，也不是全部正確的”和“審計(jì)機(jī)構(gòu)、審計(jì)人員也不是全對(duì)的”基本觀念，要切實(shí)研究政策，敢于挑戰(zhàn)權(quán)威。只有內(nèi)審機(jī)構(gòu)和業(yè)務(wù)機(jī)構(gòu)建立起一整套良性互動(dòng)溝通的機(jī)制，才能推動(dòng)企業(yè)各項(xiàng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)， 才能真正發(fā)揮跟蹤審計(jì)的作用。

持續(xù)跟蹤審計(jì)，建立閉環(huán)機(jī)制

前已述及，跟蹤審計(jì)并非在一段時(shí)間內(nèi)集中進(jìn)行，而是在一定時(shí)段內(nèi)隨時(shí)根據(jù)審計(jì)對(duì)象工作開(kāi)展情況同步進(jìn)行審計(jì)。因此，需要審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)審計(jì)對(duì)象工作的推動(dòng)而持續(xù)開(kāi)展跟蹤審計(jì)。再次跟蹤審計(jì)時(shí)， 要對(duì)上一階段審計(jì)過(guò)程中提出的問(wèn)題和意見(jiàn)進(jìn)行核實(shí)、落實(shí)，對(duì)被審計(jì)單位和機(jī)構(gòu)審計(jì)意見(jiàn)的落實(shí)情況進(jìn)行持續(xù)跟蹤，對(duì)出現(xiàn)的新情況、新問(wèn)題提出改進(jìn)意見(jiàn)，對(duì)前期審計(jì)意見(jiàn)不準(zhǔn)甚至出現(xiàn)的錯(cuò)誤的，因隨著事物的客觀變化隨時(shí)調(diào)整、修正，直至該特定事項(xiàng)按照規(guī)范要求完成，最終形成一套閉環(huán)管理機(jī)制。

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