淺析新政府會計制度對固定資產(chǎn)核算與管理的影響

李昭昳

摘 要：本文通過對事業(yè)單位固定資產(chǎn)購置、折舊和處置三個環(huán)節(jié)的分析，簡述新舊制度下事業(yè)單位固定資產(chǎn)相關科目賬務處理的變動、制度變革對固定資產(chǎn)管理的影響，以期為相關從業(yè)人員提供些許參考。

關鍵詞：新政府會計準則;事業(yè)單位;固定資產(chǎn)

一、事業(yè)單位固定資產(chǎn)概述

財政部令第68號《事業(yè)單位財務規(guī)則》于2012年4月1日開始實施，此次修訂將固定資產(chǎn)的單位價值判斷標準從500元以上提高到1000元以上（其中專用設備單位價值從800元以上提高到1500元以上），更為符合現(xiàn)狀。同時，將固定資產(chǎn)原有分類中的“一般設備”更新為“通用設備”，“圖書”更新為“圖書、檔案”，將“其他固定資產(chǎn)”明確為“家具、用具、裝具及動植物”，使事業(yè)單位固定資產(chǎn)分類更為明確全面。

2019年1月1日起開始實施《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表》，此次改革在政府會計制度中全面引入權責發(fā)生制概念，提出財務會計和預算會計“平行記賬”要求，使會計核算工作更加規(guī)范，會計信息更為準確真實。新舊政府會計制度的變革對固定資產(chǎn)科目產(chǎn)生了較大影響，如何順利完成銜接工作對相關財務人員和資產(chǎn)管理人員都是不小的挑戰(zhàn)。

二、新舊政府會計制度變動對固定資產(chǎn)的核算的影響

1.固定資產(chǎn)核算存在的主要問題

事業(yè)單位“重采購、輕管理”現(xiàn)象較為嚴重。原會計制度對固定資產(chǎn)購置是采取一次性計入支出，后續(xù)計量中不計提折舊或“虛提折舊”的核算方式，這種方式容易滋生“重錢輕物”的思想，部分相關責任人員資產(chǎn)管理觀念淡薄，怠于對固定資產(chǎn)進行賬實盤點，日常管理措施落實不到位，缺乏對資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制制度，導致了應報廢資產(chǎn)長期掛賬，仍然可以使用的資產(chǎn)長期閑置，部分調(diào)撥資產(chǎn)產(chǎn)權不明等現(xiàn)象，產(chǎn)生不必要的浪費，降低資產(chǎn)利用率，造成了“管用脫節(jié)、賬物脫節(jié)”等問題，使得管理人員對于單位資產(chǎn)情況不明確，難以有效地控制成本，提高效益，也容易造成資產(chǎn)管理不善，給國有資產(chǎn)帶來損失。

很多事業(yè)單位財務科室人員與資產(chǎn)專管人員缺乏溝通，配合度較低，導致固定資產(chǎn)確認出現(xiàn)問題。如財務人員在支付設備購置款時將固定資產(chǎn)入賬，相關管理人員在實物驗收后再度提交申請導致重復錄入，或財務人員對固定資產(chǎn)以合同名稱入賬，相關管理人員以行業(yè)標準術語錄入實物臺賬，導致賬實難以一一對應，出現(xiàn)缺漏;同時，財務會計人員應對固定資產(chǎn)的后續(xù)計量保持關注，做好年度盤點清查工作，確認各項資產(chǎn)使用狀態(tài)及權屬。

2.固定資產(chǎn)在取得時的賬務處理

根據(jù)原政府會計制度，固定資產(chǎn)在取得時，需要通過“資產(chǎn)基金”科目進行初始確認，而在新政府會計制度下，固定資產(chǎn)初始計量不再使用該科目。以購入不需安裝的專用設備固定資產(chǎn)為例，新舊政府會計制度下會計分錄如下。

表1 原政府會計制度下會計分錄

表2 新政府會計制度下會計分錄（平行記賬）

在原政府會計制度下，事業(yè)單位通過分錄（1）來體現(xiàn)資產(chǎn)的增加，通過分錄（2）來體現(xiàn)資金的變化，因此需要用雙分錄才能全面反映單位經(jīng)濟業(yè)務;在新政府會計制度中，在財務會計核算角度，借記“固定資產(chǎn)――專用設備”科目，貸記“應付賬款/銀行存款/零余額賬戶用款額度/財政撥款收入”等科目;固定資產(chǎn)購置業(yè)務屬于納入事業(yè)單位預決算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務，因此還需要記入預算會計賬，方可完整反映相關業(yè)務流程。

新政府會計制度較全面地整合了原行政事業(yè)單位會計制度和原種類繁多的各行業(yè)事業(yè)單位會計制度的重點內(nèi)容。在會計科目名稱和編號設置、會計科目使用說明和報表格式、報表編制說明中，不再區(qū)分行政、事業(yè)單位和行業(yè)事業(yè)單位;對于會計核算的具體內(nèi)容，一方面基本保留了現(xiàn)行各項政府會計制度中的通用業(yè)務和主要事項，一方面根據(jù)改革需要增加各級行政事業(yè)單位、各類行業(yè)事業(yè)單位的普遍性業(yè)務和事項;在會計政策方面，新政府會計制度對同類業(yè)務盡量做出同樣的賬務處理要求，取消了資產(chǎn)基金這個科目，簡化了會計核算過程。

3.固定資產(chǎn)處置的賬務處理

事業(yè)單位固定資產(chǎn)的處置也在實務中較常遇到，尤其以報經(jīng)批準的出售轉讓、置換換出、無償調(diào)出等情況最為常見。下文以出售轉讓固定資產(chǎn)為例。

（1）原政府會計制度下，報經(jīng)批準出售的固定資產(chǎn)轉入待處理財產(chǎn)損溢時，按照固定資產(chǎn)的賬面價值和已計提折舊，借記“待處理財產(chǎn)損溢”和“累計折舊”科目，按照固定資產(chǎn)的賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”科目;實際出售時，借記“非流動資產(chǎn)基金”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢” 科目;取得出售價款時，借記“銀行存款”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢” 科目;上繳時，借記“待處理財產(chǎn)損溢” 科目，貸記“應繳財政款”科目。

（2）新政府會計制度下，報經(jīng)批準出售的固定資產(chǎn)，按照賬面價值和已計提折舊，借記“資產(chǎn)處置費用”科目和“固定資產(chǎn)累計折舊”科目，按照固定資產(chǎn)的賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”科目;固定資產(chǎn)處置過程中取得收入的，借記“銀行存款”科目，貸記“應繳財政款”科目。固定資產(chǎn)的賬面價值減少并未產(chǎn)生現(xiàn)金流出，因此無須平行記賬，不納入預算會計記賬范圍之內(nèi)。

新政府會計制度下，“待處理財產(chǎn)損溢”科目主要適用于資產(chǎn)盤盈、盤虧、報廢、毀損的情況;其他如報經(jīng)批準出售轉讓的固定資產(chǎn)，直接通過“資產(chǎn)處置費用”科目核算，從而更直觀簡潔地反映了資產(chǎn)出售業(yè)務。

4.固定資產(chǎn)折舊的賬務處理

對于事業(yè)單位固定資產(chǎn)的折舊計提，原政府會計制度主要是通過沖減“非流動資產(chǎn)基金”來實現(xiàn)，即借記“非流動資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)、公共基礎設施”科目，貸記“累計折舊”科目。這種“虛提”折舊的方法，以收付實現(xiàn)制為主，計提的折舊并未實際計入支出或費用，難以準確記錄固定資產(chǎn)的折舊情況，缺乏成本核算意識。

新政府會計制度對于固定資產(chǎn)折舊做出了更為明確詳細的要求，按月計提固定資產(chǎn)折舊時，按照應計提折舊金額，這種從“虛提”折舊到“實提”折舊的轉變，對以收付實現(xiàn)制為主要核算基礎的預算會計產(chǎn)生了深遠影響：將折舊產(chǎn)生的費用計入當期支出，有利于反映資產(chǎn)隨著時間推移和使用程度發(fā)生的價值消耗情況，客觀反映資產(chǎn)價值，有利于權責發(fā)生制下政府財務報告的編制，并且該事項屬于未納入部門預決算管理的業(yè)務，無須平行記賬，不影響事業(yè)單位支出的預算口徑，同時促進了事業(yè)單位將固定資產(chǎn)實物管理與價值管理相結合，避免賬務記錄與實物脫鉤，加大固定資產(chǎn)清查難度。

三、新政府會計制度對固定資產(chǎn)管理的影響

新政府會計制度通過財務會計記賬模式引入的權責發(fā)生制，利用平行記賬、“實提”折舊等方式，可以有效提升資產(chǎn)數(shù)據(jù)質(zhì)量，極大地克服原政府會計制度下“重資金、輕資產(chǎn)”“重購置、輕管理”的問題，使財務人員可以準確地記錄固定資產(chǎn)的具體價值，客觀反映固定資產(chǎn)的保值增值率，從而直觀地反映事業(yè)單位工作效益和國有資產(chǎn)安全情況，更好地對固定資產(chǎn)進行高效合理配置，避免重復購買、資產(chǎn)閑置浪費等現(xiàn)象，實現(xiàn)資源的高效利用。

新政府會計制度的實施，也是對財務人員的挑戰(zhàn)。財務會計人員需要在短期內(nèi)完成新舊會計制度的銜接工作，權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制存在較大差異。財務人員應在新制度實施前期將固定資產(chǎn)做好清查盤點工作，做到財務賬與實物賬賬實相符，財務賬與資產(chǎn)賬賬賬相符。同時，財務人員也應積極參與財政部門舉行的專業(yè)培訓，學習最新的核算知識和相關技能，不斷更新自身知識，提高自己的專業(yè)素養(yǎng)，成為與時俱進的合格財務從業(yè)人員。

四、結語

行政事業(yè)性國有資產(chǎn)規(guī)模不斷壯大，職能作用不斷提升，為我國經(jīng)濟社會持續(xù)健康發(fā)展奠定了堅實的物質(zhì)基礎。事業(yè)單位要積極落實新政府會計制度，及時準確地披露真實可靠的會計信息，提升事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理水平，更好地服務于推進國家治理水平和治理能力現(xiàn)代化。

參考文獻

1.財政部.政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表.中國財政經(jīng)濟出版社，2017.

2.財政部.中華人民共和國財政部令第68號――事業(yè)單位財務規(guī)則.2012-2-7.

3.趙海俠.事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算探析――基于新政府會計制度與事業(yè)單位會計制度比較.財會通訊，2019（09）.

（責任編輯：劉海琳）