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    企業(yè)重組改制稅收案例分析及政策解讀

    2020-07-29 12:30:21潘秀秀
    財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2020年21期
    關(guān)鍵詞:重組企業(yè)所得稅增值稅

    潘秀秀

    摘要:企業(yè)重組的稅務(wù)籌劃及處理一直是困擾很多企業(yè)的難點(diǎn)痛點(diǎn),企業(yè)重組政策跨越多個(gè)稅種、多種情況,其難度對(duì)于有效貫徹企業(yè)改制稅收政策,體現(xiàn)中央政策優(yōu)勢(shì)都形成了一定的阻礙。本文梳理了企業(yè)重組改制各類政策,以期幫助企業(yè)財(cái)務(wù)更好地理解并運(yùn)用此類政策。

    關(guān)鍵詞:重組;增值稅;企業(yè)所得稅

    引言

    2018年,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局重新梳理歷年來(lái)的企業(yè)重組改制稅收政策,發(fā)布了《企業(yè)重組改制稅收政策文件匯編》,這也體現(xiàn)了中央繼續(xù)大力提倡各地充分運(yùn)用稅收政策,合理開(kāi)展企業(yè)重組改造,以期達(dá)到“處僵治困”的目的。

    現(xiàn)階段,重組改制是企業(yè)運(yùn)行中的一種常見(jiàn)業(yè)務(wù),其中涉及的稅務(wù)種類林林總總,包含印花稅、契稅等多重業(yè)務(wù),發(fā)布的政策跨度2003年至今。企業(yè)重組改制稅收處理政策性強(qiáng)、難度大,稍不注意就會(huì)產(chǎn)生很大的稅收風(fēng)險(xiǎn):該繳的稅沒(méi)繳,該享受的稅收優(yōu)惠沒(méi)享受到,是稅收實(shí)務(wù)處理中發(fā)生稅企爭(zhēng)議的高發(fā)領(lǐng)域。

    一、案例分析

    2019年1月,集團(tuán)劃轉(zhuǎn)一塊土地作為注冊(cè)資本增資至非全資子公司,土地已完成權(quán)屬變更,涉稅事項(xiàng)有哪些。

    (一)集團(tuán)母公司:涉及土地的轉(zhuǎn)讓,應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)處置,繳納增值稅;資產(chǎn)劃撥(土地作價(jià)入股)符合土地增值稅減免政策,暫免土地增值稅;集團(tuán)土地轉(zhuǎn)讓所得。非貨幣性資產(chǎn)來(lái)進(jìn)行投資確認(rèn)的資產(chǎn),需要在5年內(nèi)分批次進(jìn)行計(jì)稅,獲取相應(yīng)的所得稅金額,按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定定期進(jìn)行足額繳納。

    (二)非全資子公司:承受土地使用權(quán),按規(guī)定只有全資子公司承受母公司土地使用權(quán)才免征契稅,因此該子公司需繳納契稅。

    從以上案例分析可以看出,雖然是簡(jiǎn)單的一件資產(chǎn)重組事項(xiàng),但涉及重組的雙方各類稅種優(yōu)惠及處理并不相同,也是極易發(fā)生錯(cuò)誤的地方。

    二、企業(yè)重組稅收政策解讀

    從稅法角度,根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局的文件,對(duì)于企業(yè)重組給出了明確的政策解讀。企業(yè)重組主要是指企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)營(yíng)活動(dòng)之外所衍生的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)或法律結(jié)構(gòu)的重大改變,主要包含債務(wù)重組、資產(chǎn)合并、分解優(yōu)化、法律形式變更等多項(xiàng)人物?;诜梢暯欠治觯髽I(yè)重組則主要是指企業(yè)以債券、股權(quán)等來(lái)實(shí)現(xiàn)企業(yè)二次投資或者債務(wù)資金轉(zhuǎn)讓的行為,其本質(zhì)是合同的一種優(yōu)化組合?;诮?jīng)濟(jì)本質(zhì)視角進(jìn)行分析,企業(yè)重組就是對(duì)企業(yè)科研技術(shù)、資金、資源、勞動(dòng)力等進(jìn)行的二次配置,來(lái)構(gòu)建一種契合企業(yè)經(jīng)營(yíng)生存發(fā)展的新模式,來(lái)凸顯企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。我們從企業(yè)重組過(guò)程中涉稅的先后來(lái)分析各項(xiàng)稅目的處理。

    (一)增值稅

    在實(shí)際業(yè)務(wù)中,首先需分辨該事項(xiàng)是屬于資產(chǎn)重組還是資產(chǎn)處置。

    1.資產(chǎn)重組不征收增值稅

    企業(yè)重組過(guò)程中,組織通過(guò)分立、合并、置換等模式,將實(shí)物資產(chǎn)或者部分與之匹配的資產(chǎn)類,如債券、負(fù)債等,采用合法合規(guī)的方式來(lái)轉(zhuǎn)讓給受讓組織,按照我國(guó)法律規(guī)定要求,也可免去企業(yè)的增值稅。

    對(duì)于土地使用權(quán)、不動(dòng)產(chǎn)等,也不再進(jìn)行征收增值稅,同時(shí)經(jīng)過(guò)雙方多次協(xié)商,最終勞動(dòng)力及受讓方均為個(gè)人或者同一單位組織,也不再進(jìn)行征收增值稅,這一點(diǎn)在(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》中進(jìn)行明確的說(shuō)明。

    延伸知識(shí)點(diǎn):資產(chǎn)重組涉及的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)都可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票,發(fā)票開(kāi)票系統(tǒng)中目前代碼607、608。

    2.資產(chǎn)處置按規(guī)定征收增值稅

    資產(chǎn)處置要按照增值稅相關(guān)規(guī)定征收增值稅,如轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)則需按照轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)征收增值稅。

    (二)土地增值稅

    企業(yè)整體改制、合并、分立、房地產(chǎn)作價(jià)入股(資產(chǎn)處置),涉及房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更,暫不征收土地增值稅。但不適用于房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移任意一方為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的情形。《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》(財(cái)稅〔2018〕57 號(hào))。

    (三)契稅

    企業(yè)改制、事業(yè)單位改制、合并、分立、股權(quán)轉(zhuǎn)讓不涉及土地房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移的,承受原主體各方土地、房屋權(quán)屬的一方,免征契稅。

    企業(yè)破產(chǎn)主要是指?jìng)鶛?quán)人對(duì)于企業(yè)職工而言,能夠承受企業(yè)抵償債務(wù)的房屋產(chǎn)權(quán)、土地及契稅;對(duì)于非債權(quán)人則主要是指房屋權(quán)屬及相應(yīng)的土地資源,安置原企業(yè)職工符合條件的,免征或減半征收契稅。

    資產(chǎn)劃轉(zhuǎn):基于相關(guān)法律(財(cái)稅〔2018〕17號(hào))《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》規(guī)定,對(duì)于劃歸為國(guó)有資產(chǎn)的土地、行政調(diào)整或者房屋產(chǎn)權(quán)的歸屬,一律取消契稅;對(duì)于隸屬于同一公司,在同一自然人名下的企業(yè)后者房屋、土地的劃轉(zhuǎn),進(jìn)行免征契稅等。

    延伸知識(shí)點(diǎn):資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的情形下,劃出土地、房屋權(quán)屬的一方應(yīng)當(dāng)繳納增值稅?!敦?cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅

    〔2016〕36號(hào))第十四條下列情形視同銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)……

    (四)印花稅

    對(duì)于企業(yè)資金賬薄的印花稅,基本原則是指將已貼花的部分在原則上可不進(jìn)行貼花,新增或未貼花的部分則需要嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行貼花。企業(yè)在進(jìn)行改制前,已經(jīng)簽訂合同但是沒(méi)有履行完相關(guān)協(xié)議,則改制后需要進(jìn)行變更主題執(zhí)行的,在其余條款保證原本基礎(chǔ)上,對(duì)已經(jīng)改制前完成貼花的,則無(wú)須進(jìn)行二次繳納印花稅。在此過(guò)程中,根據(jù)財(cái)稅

    〔2003〕183號(hào)文件規(guī)定,對(duì)于改制而產(chǎn)生的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移,企業(yè)也可免除繳納印花稅。

    (五)企業(yè)所得稅

    根據(jù)企業(yè)重組中的特殊性稅務(wù)處理的稅法要求,并非不再進(jìn)行繳納個(gè)人所得稅,而是暫時(shí)不計(jì)算資產(chǎn)損失或者所得,來(lái)達(dá)到一種稅負(fù)轉(zhuǎn)移的效果。

    1.特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件

    該類稅務(wù)的處理與一般稅務(wù)處理存在較明顯的差異,根據(jù)不同的條件將其分為特殊性稅務(wù)處理及一般性稅務(wù)處理兩種。

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