淺談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的納稅籌劃

周書冰

摘要：稅收是國家進行經(jīng)濟調(diào)控的有力措施，具有無償性、強制性和固定性的特點。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的項目投資往往需要巨額資金，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收金額相較其他行業(yè)更大。在我國經(jīng)濟高速發(fā)展、競爭多樣激烈的情況下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過增強完善稅收籌劃、合理降低開發(fā)成本，以更好地在行業(yè)內(nèi)立足。本文就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的納稅籌劃工作進行分析和研究，以找出方法更好地開展稅收籌劃工作，有效助力房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲取更多的經(jīng)濟利益。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè);土地增值稅;納稅籌劃

稅收是國家實現(xiàn)納稅人之間利益再分配的一種有效手段，國家通過稅收獲得的財政收入取之于民、用之于民，由此所帶動的產(chǎn)業(yè)新基建、催生出的社會新動能，為我國企業(yè)、居民創(chuàng)造了明朗健康的社會環(huán)境，從而產(chǎn)生更多經(jīng)濟利益，更好地反哺國家，促進經(jīng)濟發(fā)展。

近年來，經(jīng)濟的快速發(fā)展帶動房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在規(guī)模以及增速上均達到一個前所未有的水平?？焖侔l(fā)展帶來經(jīng)濟增長的同時，也使行業(yè)內(nèi)競爭變得愈發(fā)激烈，稅費對房地產(chǎn)企業(yè)利潤的影響逐漸凸顯，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要想在激烈的市場競爭中保持增速、穩(wěn)健發(fā)展，就需要對稅費進行納稅籌劃，這已經(jīng)成為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)重點關(guān)注的問題。土地增值稅是對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利潤影響最大的稅種之一。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)通過提升和加強會計核算、財務(wù)管理水平，合理納稅籌劃的方式來降低企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)的整體稅負(fù)，實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅概述

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)狀況

自2000年以來，政府對房地產(chǎn)行業(yè)的宏觀調(diào)控力度不斷加大，新形勢下，對行業(yè)適應(yīng)力及推陳出新能力提出了新的要求，以期在競爭中形成良性循環(huán)，互促共進。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在房地產(chǎn)開發(fā)過程中會經(jīng)歷幾個不同的階段，且這些不同的階段涉及幾個不同稅種。分析比較每個稅種為企業(yè)帶來的稅收負(fù)擔(dān)，其中土地增值稅是為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)帶來最大稅負(fù)的稅種。開展稅收籌劃工作是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的有效途徑，能夠有效幫助房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)降低開發(fā)成本，增加經(jīng)濟利潤。

（二）土地增值稅和納稅籌劃的相關(guān)概念

我國稅法規(guī)定，單位和個人將土地使用權(quán)及地上建筑物、附著物轉(zhuǎn)讓取得增值收入的，應(yīng)按相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)收取稅費，即土地增值稅。土地增值稅的征收是國家增強對房地產(chǎn)市場宏觀調(diào)控力度的客觀需要，是國家參與分配土地增值收益的主要手段，對于穩(wěn)定房地產(chǎn)市場，穩(wěn)定未來市場預(yù)期，抑制樓市投機行為有重要意義。

納稅籌劃是指對個人或企業(yè)的經(jīng)濟行為、生產(chǎn)經(jīng)營活動等涉稅業(yè)務(wù)進行規(guī)劃，根據(jù)我國稅法的相關(guān)要求和特點開展的一系列的納稅操作，以做到繳納最低稅款。其根本目的是在不違背稅收政策的前提下，降低納稅支出，提高企業(yè)利潤，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。納稅籌劃有利于提高納稅人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，使納稅人的合法權(quán)益得到充分保障，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險，最大限度地降低不必要的損失，在減輕納稅人稅負(fù)的同時，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，合理配置資源。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的納稅籌劃策略

（一）稅收優(yōu)惠政策角度

不同地區(qū)的經(jīng)濟狀況不同，其稅收優(yōu)惠政策也不同，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一定要熟悉掌握項目所在地稅收優(yōu)惠政策的最新動態(tài)，進而根據(jù)稅收優(yōu)惠政策開展稅收籌劃工作，幫助房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)降低房地產(chǎn)開發(fā)成本，減少房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅的納稅壓力，從而幫助房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲得更多的經(jīng)濟利益。

稅法中規(guī)定，對于建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，但是增值額不超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅;增值額超過扣除項目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。普通標(biāo)準(zhǔn)住宅與其他住宅的具體劃分界限由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。因此房地產(chǎn)企業(yè)可以在開發(fā)設(shè)計階段，結(jié)合市場需求，向建造符合普通標(biāo)準(zhǔn)住宅條件的產(chǎn)品傾斜。如果在建造普通標(biāo)準(zhǔn)住房的同時還對其他房地產(chǎn)進行開發(fā)，應(yīng)分別核算兩類項目，充分利用這個稅收優(yōu)惠政策，更好地開展納稅籌劃工作。

對于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)注意測算合理定價區(qū)間，充分考慮項目增值率的臨界點，衡量提高定價所帶來的銷售收入增量能否覆蓋放棄的增值率不超過20%的免征土地增值稅稅額，尋求銷售收入與土地增值稅之間的平衡點，選擇成本支出更少的定價方案。

（二）收入角度

房地產(chǎn)商品具有特殊性。任何一個房屋產(chǎn)品在市場上都是獨一無二的，其產(chǎn)品差異化明顯，不同地塊房產(chǎn)定價差異極大，在成本相等的條件下，不同房產(chǎn)增值率差異明顯。土地增值稅適用最低稅率30%、最高稅率60%的四檔超率累進稅率。因此針對增值率不同的房產(chǎn)項目可以通過合并、分散收入以及合理定價進行事前納稅籌劃。

對于房地產(chǎn)增值率顯著差異的兩個項目，可以通過將兩處房地產(chǎn)一同開發(fā)、出售、進行合并核算計算其增值率對應(yīng)應(yīng)納土地增值稅稅額與兩處房地產(chǎn)分別具體測算各自增值率對應(yīng)應(yīng)納土地增值稅的加總稅額二者相比較，選擇低稅負(fù)對應(yīng)的方案進行開發(fā)核算。在房地產(chǎn)商品預(yù)售前應(yīng)測算合理定價，若其銷售定價的土地增值率在兩個稅率檔次的臨界點，則房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過降低售價的方式向較低檔次的土地增值率靠近，從而實現(xiàn)節(jié)稅目的。

（三）開發(fā)成本及費用角度

房地產(chǎn)企業(yè)成本費用開支由開發(fā)成本及三項期間費用組成。稅法規(guī)定在繳納土地增值稅時允許按取得土地使用權(quán)時所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20%扣除。而三項期間費用即管理費用、財務(wù)費用、銷售費用在土地增值稅清算時不以實際發(fā)生數(shù)扣除，而是根據(jù)利息支出能否依據(jù)房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偳沂欠衲芴峁┙鹑跈C構(gòu)證明，按照房地產(chǎn)項目開發(fā)成本的相應(yīng)比例進行扣除。因此土地增值稅的扣除額很大程度上取決于房地產(chǎn)項目開發(fā)的直接成本。項目開發(fā)成本越高，項目增值率越小，應(yīng)繳納的土地增值稅稅額越小。因此房地產(chǎn)企業(yè)可以通過以下幾種方式擴大成本列支，來達到節(jié)稅效果。

第一，設(shè)計開發(fā)精裝修房，事前測算裝修費用投入預(yù)算，尋求增值率與銷售利潤的最佳平衡點。根據(jù)規(guī)定精裝修成本可計人開發(fā)成本中加計20%扣除，增加精裝修成本，可以在提高房屋質(zhì)量的同時降低增值率，減輕稅負(fù)。但由于各地區(qū)對裝修支出范圍規(guī)定不同，應(yīng)充分了解和掌握當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)的具體口徑。

第二，適當(dāng)加大公共配套設(shè)施的投入，改善居住環(huán)境，在提升產(chǎn)品競爭力的同時，增加扣除額，以高質(zhì)低價的混合戰(zhàn)略提高自身競爭力，擴大市場份額。

第三，通過事前籌劃，將實際發(fā)生的不能增加土地增值稅扣除額的期間費用合理轉(zhuǎn)移至房地產(chǎn)開發(fā)項目的開發(fā)間接費用中去。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的人力資源管理部門可以重新進行人員安排，例如將總公司人員安排或兼職到項目中去，下放到項目的人員的相關(guān)費用就可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本中，在減少期間費用的同時增大房地產(chǎn)開發(fā)成本的扣除數(shù)。

當(dāng)然，事前籌劃擴大房產(chǎn)開發(fā)成本應(yīng)在適當(dāng)、合理的范圍內(nèi)，并且對于開發(fā)項目較多的房地產(chǎn)企業(yè)，并不是單個項目開發(fā)成本越大越好，應(yīng)該站在整體的角度測算增值率。針對擁有多處房產(chǎn)開發(fā)項目的房地產(chǎn)企業(yè)，可以將這些項目的開發(fā)成本進行分?jǐn)?，盡可能選擇最長的分?jǐn)偲谙蓿瑥亩畲笙薅鹊卣{(diào)整分?jǐn)偨痤~。這樣一來，土地增值額就能夠在最大限度內(nèi)平均分?jǐn)?。這種做法有利于將不同地域土地開發(fā)項目的增值率接近，也就減少了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值率過高的情況。在一段時間內(nèi)將各地的增值率保持在一個平均的水平，有利于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)節(jié)省稅款。

（四）利息支出角度

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為資金密集型企業(yè)，一般會采用高杠桿財務(wù)政策，對外舉借大額負(fù)債。稅法針對房地產(chǎn)企業(yè)這一特點，規(guī)定在利息支出能按照房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偳夷芴峁┙鹑跈C構(gòu)證明并不超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率的，允許據(jù)實扣除，并且還可按照土地價款和開發(fā)成本之和5%加計扣除。反之，不能合理分?jǐn)偳也荒芴峁┳C明，實際利息支出不能扣除，僅能按土地價款和開發(fā)成本之和的10%直接扣除成本。

因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)衡量測算項目分?jǐn)偟睦⒅С鲱~與土地價款和開發(fā)成本之和的5%二者孰高。若在開發(fā)過程中大量舉借外債，利息支出額較高，則應(yīng)盡可能地提供金融機構(gòu)貸款證明，并按照房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С觯x擇扣除實際利息;反之，若未采取高杠桿政策，利息支出額較低，則不提供金融機構(gòu)貸款證明，或不按照房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С觯x擇土地價款和開發(fā)成本之和的10%直接扣除成本。二者權(quán)衡以達到企業(yè)利潤最大化。

三、結(jié)語

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過合理開展土地增值稅的納稅籌劃工作以實現(xiàn)真正減輕稅負(fù)的作用是顯而易見的。財務(wù)專項人員在充分考慮成本風(fēng)險、執(zhí)法風(fēng)險和政策風(fēng)險之后，利用稅收優(yōu)惠政策以及計稅依據(jù)，通過提升納稅人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、加強納稅籌劃信息管理、加強成本收益分析等手段，來完善土地增值稅納稅籌劃工作，能夠使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的合法權(quán)益得到充分保障，最大限度地降低房地產(chǎn)開發(fā)的成本，從而達到贏取更多的經(jīng)濟利益的目的，推動房地產(chǎn)企業(yè)最終實現(xiàn)長久、穩(wěn)健發(fā)展的目標(biāo)。