新收入確認(rèn)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

孫悅

摘 要：我國(guó)財(cái)政部于2017年出臺(tái)了新的收入確認(rèn)準(zhǔn)則，其在收入的確認(rèn)時(shí)間、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)與會(huì)計(jì)核算等方面發(fā)生了較大的變化，并對(duì)我國(guó)企業(yè)收入會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生了一定的影響。本文通過(guò)對(duì)新收入確認(rèn)準(zhǔn)則實(shí)施意義及對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算影響進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，提出企業(yè)積極應(yīng)對(duì)新收入確認(rèn)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算影響的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：新收入確認(rèn)準(zhǔn)則? 意義? 會(huì)計(jì)核算? 影響

新收入確認(rèn)準(zhǔn)則的實(shí)施完善了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并在收入的時(shí)點(diǎn)、標(biāo)準(zhǔn)等方面發(fā)生了重大變化，我國(guó)企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)積極開(kāi)展新準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)，積極應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算影響，不斷提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用推廣對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，無(wú)論是會(huì)計(jì)收入還是納稅工作都會(huì)受到影響，其中對(duì)會(huì)計(jì)收入的影響主要通過(guò)影響賬面收入顯示、盈利能力考核等來(lái)影響收入確認(rèn)，從過(guò)去的收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制。通過(guò)分析新收入準(zhǔn)則的應(yīng)用對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)收入以及納稅工作的影響，企業(yè)在進(jìn)行制度轉(zhuǎn)換的過(guò)程中，為了追求經(jīng)濟(jì)效益最大化會(huì)重新審視自身的發(fā)展。

1 企業(yè)實(shí)施新收入確認(rèn)準(zhǔn)則的重要意義

（1）新收入準(zhǔn)則解決了企業(yè)常見(jiàn)的收入確認(rèn)問(wèn)題。隨著我國(guó)企業(yè)間多元化經(jīng)營(yíng)及網(wǎng)絡(luò)、線上銷售的廣泛運(yùn)用，傳統(tǒng)收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)操作需求，以真實(shí)、準(zhǔn)確反映企業(yè)盈利情況。

（2）新收入準(zhǔn)則可以促使我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息與國(guó)際接軌。2014年，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)對(duì)收入準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，這次修訂變革了國(guó)際收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，包括修訂了收入確認(rèn)方法與金額的模型，通過(guò)設(shè)定五個(gè)步驟對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行收入確認(rèn)。財(cái)政部為了使我國(guó)收入準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，于2017年對(duì)收入確認(rèn)準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，出臺(tái)了新的收入準(zhǔn)則，使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持了一定的趨同性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同不但完善了我國(guó)會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則，也為我國(guó)企業(yè)在國(guó)外上市、注冊(cè)分支機(jī)構(gòu)提供了統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。

2 新收入確認(rèn)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

一方面，新收入準(zhǔn)則重新梳理了企業(yè)商業(yè)活動(dòng)合同中的利潤(rùn)水平、系統(tǒng)以及相關(guān)的流程，另一方面又對(duì)存在商品捆綁銷售的行業(yè)收入確認(rèn)時(shí)間點(diǎn)進(jìn)行了再規(guī)定，對(duì)稅務(wù)部門來(lái)說(shuō)，統(tǒng)一監(jiān)督管理更加便利，能夠有效督促企業(yè)開(kāi)展合規(guī)運(yùn)營(yíng)，依法納稅。

（1）新收入確認(rèn)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了企業(yè)各種收入核算有機(jī)統(tǒng)一。新收入準(zhǔn)則將建造合同準(zhǔn)則內(nèi)容融入至收入準(zhǔn)則，以經(jīng)濟(jì)合同為基礎(chǔ)，建立了確認(rèn)收入的五個(gè)基本步驟。它通過(guò)判斷經(jīng)濟(jì)合同是否同時(shí)滿足確認(rèn)條件、對(duì)合同履約義務(wù)進(jìn)行充分的評(píng)估、合同金額是否確認(rèn)、各個(gè)單項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否分?jǐn)偤贤們r(jià)格、經(jīng)濟(jì)合同是否履約實(shí)現(xiàn)五個(gè)步驟。新收入準(zhǔn)則改變了原準(zhǔn)則分別對(duì)不同業(yè)務(wù)類型的收入確認(rèn)收入核算方式、確認(rèn)時(shí)間的方式，統(tǒng)一為以履約合同義務(wù)為基礎(chǔ)的五步模型。由此執(zhí)行新收入準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，不需再作建造合同準(zhǔn)則與收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)區(qū)分、收入核算要求和步驟更為具體、明確，更有利于會(huì)計(jì)核算統(tǒng)一。

（2）新收入確認(rèn)準(zhǔn)則更加便于企業(yè)判斷收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。新收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)是商品的風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)酬轉(zhuǎn)移及所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移，它改變了原有準(zhǔn)則對(duì)收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)，新準(zhǔn)則確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)更易于企業(yè)財(cái)務(wù)人員判斷商品收入是否實(shí)現(xiàn)，也便于內(nèi)外部審計(jì)人員判斷收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)。例如，在原收入確認(rèn)準(zhǔn)則下，百貨公司在銷售電視機(jī)時(shí)，只要是客戶交款、取得提貨單時(shí)即可確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，而不論電視機(jī)是否已經(jīng)運(yùn)至客戶手中。在新準(zhǔn)則下，雖然客戶已經(jīng)交款，百貨公司只是代替客戶臨時(shí)保管電視機(jī)，但由于電視機(jī)并未交付客戶，其主要的風(fēng)險(xiǎn)與所有權(quán)并未完全轉(zhuǎn)移給客戶，因此，新準(zhǔn)則下，不應(yīng)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，由于理解不同，可能會(huì)給會(huì)計(jì)核算帶來(lái)一定的判斷困惑。而新準(zhǔn)則的收入確認(rèn)條件更為清晰，只有在客戶提貨時(shí)，商品控制權(quán)才會(huì)發(fā)生轉(zhuǎn)移，也可以判斷為符合收入確認(rèn)的條件。所以收入確認(rèn)的核心條件轉(zhuǎn)變?yōu)椤翱刂茩?quán)轉(zhuǎn)移”更利于會(huì)計(jì)判斷。新收入準(zhǔn)則在內(nèi)容上新增加了對(duì)經(jīng)濟(jì)合同進(jìn)行判斷的內(nèi)容，它是決定收入確認(rèn)的重要前提。企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)只有符合上述五個(gè)條件時(shí)才可視為商品的所有權(quán)被轉(zhuǎn)移。例如，某甲公司由于近期商品積壓嚴(yán)重，該公司為了盡快回籠資金、擴(kuò)大再生產(chǎn)規(guī)模，在明知乙客戶經(jīng)營(yíng)狀況惡化的情況下仍然賒銷商品給乙客戶，甲公司在將商品運(yùn)到指定的庫(kù)房時(shí)，是否應(yīng)確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)？確認(rèn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否滿足收入確認(rèn)條件的重要條件既為對(duì)經(jīng)濟(jì)合同的判斷，按照新收入確認(rèn)準(zhǔn)則，該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否符合五個(gè)條件，商品的主要風(fēng)險(xiǎn)及所有權(quán)是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移至客戶且經(jīng)濟(jì)利益能夠被實(shí)現(xiàn)。在本例中，由于乙客戶經(jīng)營(yíng)狀況堪憂，即使甲公司已經(jīng)將商品運(yùn)到客戶手中，但新收入確認(rèn)準(zhǔn)則規(guī)定該情形下是不可確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的。甲公司可在乙公司經(jīng)營(yíng)狀況逐步好轉(zhuǎn)時(shí)確認(rèn)銷售收入的實(shí)現(xiàn)。因此，企業(yè)在判斷某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是否可以確認(rèn)收入時(shí)，應(yīng)以是否同時(shí)滿足以上經(jīng)濟(jì)合同五項(xiàng)條件作為前提條件，如果滿足則可確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。此外，新準(zhǔn)則要求企業(yè)既要合理確認(rèn)收入時(shí)間、金額，還應(yīng)對(duì)合同中包含的履約義務(wù)進(jìn)行合理評(píng)估，并判斷出各個(gè)履約義務(wù)的確認(rèn)會(huì)計(jì)期間，并將各個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)單獨(dú)計(jì)算與確認(rèn)。這種做法實(shí)現(xiàn)了新舊收入準(zhǔn)則內(nèi)容與原則，便于企業(yè)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行判斷。

（3）新收入確認(rèn)準(zhǔn)則減少了會(huì)計(jì)核算工作量。新舊收入準(zhǔn)則在收入計(jì)量方面未發(fā)生較大的變化，主要是對(duì)收入計(jì)量進(jìn)行了較為詳細(xì)的指引，更加有利于財(cái)務(wù)人員根據(jù)準(zhǔn)則進(jìn)行核算。例如，新準(zhǔn)則中規(guī)定，如果某項(xiàng)收入業(yè)務(wù)涉及了兩項(xiàng)以上的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，則要求企業(yè)按照各個(gè)業(yè)務(wù)履行義務(wù)所收取的收益占合同總收益的比例進(jìn)行分配，如果企業(yè)尚無(wú)法對(duì)各單項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)確定收益金額，則應(yīng)根據(jù)具體情況適當(dāng)選擇成本加成、市場(chǎng)調(diào)整等方法對(duì)合同總收益進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

（4）新收入確認(rèn)準(zhǔn)則解決了特殊類型收入的確認(rèn)問(wèn)題。在原有收入確認(rèn)準(zhǔn)則下，企業(yè)對(duì)于一些比較復(fù)雜的特殊交易常常無(wú)法從準(zhǔn)則中直接找出確認(rèn)條件，而在新收入準(zhǔn)則下，為企業(yè)處理特殊的收入確認(rèn)事項(xiàng)提供了方向。例如，企業(yè)在銷售商品時(shí)如果附加有質(zhì)量保證的條款，新準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)于該質(zhì)量保證條款進(jìn)行充分的評(píng)估，判斷其是否屬于單一服務(wù)，是否應(yīng)按照單項(xiàng)確認(rèn)履約義務(wù)并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算與處理。如果企業(yè)判斷該質(zhì)量保證條款與銷售商品屬于同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，則企業(yè)應(yīng)把質(zhì)量保證條款確認(rèn)為或有負(fù)債，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，確認(rèn)一項(xiàng)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的同時(shí)，確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，納入當(dāng)期的收益。依據(jù)此項(xiàng)規(guī)定，對(duì)于涉及質(zhì)量保證的特殊銷售，會(huì)計(jì)處理的操作方向非常明確。同樣新準(zhǔn)則對(duì)于其他特定交易會(huì)計(jì)處理也作了清晰的規(guī)定，對(duì)實(shí)務(wù)操作有較強(qiáng)的方向指引作用。

3 企業(yè)積極應(yīng)對(duì)新收入確認(rèn)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算影響的對(duì)策

（1）企業(yè)管理層應(yīng)提高對(duì)新準(zhǔn)則實(shí)施的重視程度。企業(yè)財(cái)務(wù)部門可牽頭對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)進(jìn)行認(rèn)真的梳理，按照新收入確認(rèn)準(zhǔn)則要求整理出企業(yè)適應(yīng)的收入類型與確認(rèn)原則，制定符合企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的會(huì)計(jì)核算模式，根據(jù)企業(yè)自身銷售特點(diǎn)與相關(guān)法律制定合同范本，針對(duì)新收入準(zhǔn)則制定收入確認(rèn)會(huì)計(jì)核算的流程，以此作為規(guī)范企業(yè)收入核算的準(zhǔn)繩。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)對(duì)收入準(zhǔn)則實(shí)施情況進(jìn)行有效的審計(jì)、監(jiān)督，確保新準(zhǔn)則落實(shí)到位。

（2）企業(yè)應(yīng)不斷規(guī)范經(jīng)濟(jì)合同簽訂程序。由于新收入確認(rèn)準(zhǔn)則是從經(jīng)濟(jì)合同出發(fā)，企業(yè)管理層應(yīng)對(duì)合同進(jìn)行科學(xué)的設(shè)計(jì)，指定專人對(duì)經(jīng)濟(jì)合同的履行進(jìn)行跟蹤、監(jiān)管，必要時(shí)可聘請(qǐng)法律顧問(wèn)對(duì)合同簽訂、履行等業(yè)務(wù)進(jìn)行管理。

（3）企業(yè)應(yīng)將會(huì)計(jì)核算與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相結(jié)合。在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)銷售人員、業(yè)務(wù)人員應(yīng)了解新收入準(zhǔn)則的具體要求，財(cái)務(wù)人員也應(yīng)積極學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響，特別是新舊準(zhǔn)則銜接等問(wèn)題的處理。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)將會(huì)計(jì)核算與業(yè)務(wù)流程相結(jié)合，促使企業(yè)會(huì)計(jì)核算符合企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，更好地適應(yīng)新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)知識(shí)的要求。

（4）加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)人員的理論知識(shí)學(xué)習(xí)。自從國(guó)家發(fā)布新收入確認(rèn)準(zhǔn)則以來(lái)，我國(guó)個(gè)別企業(yè)在實(shí)務(wù)操作中仍面臨著諸多問(wèn)題，因此，建議我國(guó)企業(yè)管理層應(yīng)組織財(cái)務(wù)人員積極地學(xué)習(xí)新準(zhǔn)則，做好新舊準(zhǔn)則之間的銜接工作。例如，企業(yè)管理層應(yīng)組織財(cái)務(wù)人員對(duì)新出臺(tái)的應(yīng)用案件進(jìn)行集中學(xué)習(xí)，將案件作為企業(yè)核算的范本，不斷提高企業(yè)會(huì)計(jì)核算的水平與規(guī)范性。

在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)會(huì)計(jì)人員要在履行原有的會(huì)計(jì)職能的同時(shí)，積極順應(yīng)新收入準(zhǔn)則的變化，有針對(duì)性地調(diào)整納稅策略，借助新收入準(zhǔn)則為企業(yè)會(huì)計(jì)工作服務(wù)。

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