會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的探討

林麗

摘要：計(jì)量是會(huì)計(jì)的一個(gè)基本和核心環(huán)節(jié)，會(huì)計(jì)計(jì)量的構(gòu)成包括：計(jì)量尺度和計(jì)量屬性。計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇，它對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量起著十分重要的作用。當(dāng)前我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要采用歷史成本模式，有選擇地使用其他模式。不同計(jì)量屬性反映的價(jià)值的時(shí)間屬性是不同的，而現(xiàn)行的財(cái)務(wù)系統(tǒng)混合使用了代表不同時(shí)點(diǎn)的計(jì)量模式，使財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)目之間缺乏可比性。本文從會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的角度，探究歷史成本計(jì)量和其他幾種計(jì)量屬性的優(yōu)點(diǎn)和不足，就計(jì)量屬性的選擇及應(yīng)用做一些分析和探討。

關(guān)鍵詞：計(jì)量屬性;選擇;會(huì)計(jì)信息

會(huì)計(jì)計(jì)量是指在一定的計(jì)量尺度下，選擇合理的計(jì)量屬性，對(duì)計(jì)量客體進(jìn)行的價(jià)值計(jì)量。會(huì)計(jì)計(jì)量的構(gòu)成包括：計(jì)量尺度和計(jì)量屬性。在會(huì)計(jì)的理論和實(shí)務(wù)上，除非一個(gè)國(guó)家或地區(qū)發(fā)生惡性通貨膨脹，計(jì)量尺度都是該國(guó)家或地區(qū)的名義貨幣。會(huì)計(jì)計(jì)量無(wú)論在理論上還是實(shí)務(wù)上都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心。計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇，它對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量起著十分重要的作用。當(dāng)前我國(guó)存在的計(jì)量屬性有歷史成本、公允價(jià)值、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值五種模式。按照我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量，即準(zhǔn)則要求在可靠性的前提下采用多種計(jì)量屬性模式。本文就計(jì)量屬性的選擇及應(yīng)用做一些分析和探討。

在5種計(jì)量屬性中，歷史成本計(jì)量屬性強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)信息的可靠性，而重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量屬性則是強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。不同的計(jì)量屬性各具特點(diǎn)，各自具有不同的適用范圍、條件和用途，在會(huì)計(jì)計(jì)量中不能相互代替。

歷史成本是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式的最主要計(jì)量屬性。但歷史成本建立在特價(jià)穩(wěn)定的前提基礎(chǔ)上，在物價(jià)變化明顯時(shí)，歷史成本計(jì)量的可靠性和相關(guān)性都有下降。從時(shí)間的角度來(lái)看，歷史計(jì)量的費(fèi)用、成本都是過(guò)去的資料信息，重視的是過(guò)去的交易，難以分析企業(yè)當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)狀況。

公允價(jià)值是雙方在自愿的基礎(chǔ)上達(dá)成的交易價(jià)格，其主要特點(diǎn)是它來(lái)自公平交易市場(chǎng)，具有明顯的可觀察性、相關(guān)性和真實(shí)性的會(huì)計(jì)信息。但在缺乏競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境下，公允價(jià)值的計(jì)量驗(yàn)證比較大，具有一定的主觀隨意性，可靠性無(wú)法保證。公允價(jià)值的運(yùn)用在一定程度上提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，但卻降低了其可靠性。如何取得公允價(jià)值以及如何保證其可靠性是公允價(jià)值運(yùn)用的一個(gè)難點(diǎn)。

現(xiàn)值是以預(yù)期的經(jīng)濟(jì)收益為依據(jù)，以適當(dāng)?shù)馁N現(xiàn)率進(jìn)行計(jì)算的資產(chǎn)價(jià)值。但預(yù)期的現(xiàn)金流量以及貼現(xiàn)率的選擇都存在一定的主觀性，人為預(yù)測(cè)存在一定的誤差，進(jìn)而影響的會(huì)計(jì)計(jì)量的可靠性。

重置成本是以當(dāng)前的市場(chǎng)條件，取得同樣資產(chǎn)所要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金的等價(jià)物。當(dāng)存在市場(chǎng)不活躍的情況時(shí)，無(wú)法取得相同資產(chǎn)的價(jià)格，因而影響了其可靠性。另外，部分非銷(xiāo)售品以及無(wú)形資產(chǎn)均不適宜使用重置成本進(jìn)行計(jì)量。

可變現(xiàn)凈值是指在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的條件下，扣除預(yù)期加工所需要的加工費(fèi)、銷(xiāo)售成本以及稅金后的凈值。需要扣除的預(yù)計(jì)完工時(shí)所需的加工費(fèi)以及銷(xiāo)售成本都具有不確定性，這種不確定性又進(jìn)而影響到了會(huì)計(jì)計(jì)量的可靠性。

由于交易和事項(xiàng)的復(fù)雜與多樣性，單一的計(jì)量屬性已經(jīng)無(wú)法滿(mǎn)足會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需要。準(zhǔn)則要求企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本。采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量，即準(zhǔn)則要求在可靠性的前提下采用多種計(jì)量屬性模式。

從信息系統(tǒng)角度看，會(huì)計(jì)系統(tǒng)最重要的作用就是要提供真實(shí)、客觀的信息。而計(jì)量模式的選擇和運(yùn)用決定了會(huì)計(jì)是否真實(shí)的反映了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)。目前不管是采用成本模式，還是公允價(jià)值模式，不管是計(jì)算的現(xiàn)值還是重置成本，最終反映在賬戶(hù)或報(bào)表上的金額具有唯一性。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求具備可比性，但主要是從時(shí)間和空間的兩個(gè)方面考慮會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)等的選擇，忽略了財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)目計(jì)量方面的可比性。企業(yè)某一項(xiàng)資產(chǎn)，是過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，現(xiàn)在企業(yè)擁有或控制，能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入。資產(chǎn)的定義蘊(yùn)涵著資產(chǎn)的時(shí)間屬性，即過(guò)去的價(jià)值，現(xiàn)在的價(jià)值，將來(lái)的價(jià)值，而我們會(huì)計(jì)系統(tǒng)里究竟反映的是資產(chǎn)哪一種價(jià)值？現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和計(jì)量模式下，將各種資產(chǎn)的不同價(jià)值混淆在一起，同一報(bào)表里，有些資產(chǎn)反映的是歷史成本，有些反映的是現(xiàn)行價(jià)值，有些是運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)估算的未來(lái)價(jià)值。各類(lèi)資產(chǎn)價(jià)值的總和簡(jiǎn)單構(gòu)成企業(yè)的價(jià)值，企業(yè)的價(jià)值應(yīng)該體現(xiàn)過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)三種價(jià)值，而當(dāng)前的財(cái)務(wù)報(bào)表無(wú)法體現(xiàn)這點(diǎn)。

會(huì)計(jì)要素在多種計(jì)量屬性模式下進(jìn)行金額計(jì)量時(shí)，不同的計(jì)量屬性可以為不同的對(duì)象所選用。但是相應(yīng)的對(duì)不同要素不同階段的不同屬性分別進(jìn)行核算時(shí)，會(huì)計(jì)人員的工作量將會(huì)被大大增加。在企業(yè)中，相當(dāng)程度數(shù)量需要按照歷史成本計(jì)量的依然存在，例如大多數(shù)的非金融資產(chǎn)和非金融負(fù)債，而包括投資型房地產(chǎn)和其他非金融產(chǎn)品在內(nèi)的大多數(shù)的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債則要按照公允價(jià)值對(duì)其進(jìn)行計(jì)量。多種模式計(jì)量時(shí)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)量加大，對(duì)會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)標(biāo)準(zhǔn)也相應(yīng)提升。

會(huì)計(jì)信息的用途是多樣化的，不同報(bào)表使用者關(guān)注的報(bào)表信息是不一樣的，為了滿(mǎn)足各種需求，會(huì)計(jì)信息本身應(yīng)該具備完整性。長(zhǎng)期以來(lái)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)存在爭(zhēng)議，受托責(zé)任觀點(diǎn)和決策有用觀點(diǎn)各自都有人支持。不同學(xué)者從各自領(lǐng)域?qū)ζ渲С值挠^點(diǎn)進(jìn)行論證。其實(shí)會(huì)計(jì)系統(tǒng)僅僅提供信息，同樣的信息對(duì)不同的使用者而言其價(jià)值是完全不同的，是受托責(zé)任還是決策有用取決于使用者，而不是會(huì)計(jì)信息的目標(biāo)。資產(chǎn)的價(jià)值是動(dòng)態(tài)性的，在不同時(shí)刻、不同的環(huán)境，不同的持有意圖，不同的使用過(guò)程中價(jià)值時(shí)時(shí)刻刻都在發(fā)生變化，所以我們需要對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行動(dòng)態(tài)的計(jì)量。所謂動(dòng)態(tài)的計(jì)量，即對(duì)資產(chǎn)采用多維的計(jì)量模式。把資產(chǎn)負(fù)債表的金額欄分成三欄，分別反映資產(chǎn)負(fù)債的過(guò)去價(jià)格，現(xiàn)在價(jià)格和將來(lái)價(jià)格。過(guò)去價(jià)格采用歷史成本法，現(xiàn)在價(jià)格采用公允價(jià)值或重置成本法，將來(lái)價(jià)格采用可變現(xiàn)凈值或現(xiàn)值法。

雖然這樣的改進(jìn)會(huì)加大會(huì)計(jì)工作量，但是作為一個(gè)信息系統(tǒng)，最重要的是提供真實(shí)，完整，有用的信息，使不同的會(huì)計(jì)信息使用者能夠獲得更為全面的信息，提煉出對(duì)自己有用的信息，從而作出正確的決策。

會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇時(shí)刻影響著企業(yè)內(nèi)部管理層與會(huì)計(jì)信息使用者的相關(guān)決策。不同的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性在不同的時(shí)期不同的環(huán)境中發(fā)揮著不同的作用。每一種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性都有著其特有的優(yōu)點(diǎn)與缺陷，只有合理地選擇運(yùn)用會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，才能有效保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性與可靠性。隨著多種計(jì)量模式的不斷完善和發(fā)展，我國(guó)正積極探索、尋找更好的計(jì)量模式，以真實(shí)地反映出資產(chǎn)的價(jià)值和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，避免對(duì)資產(chǎn)或者市場(chǎng)的負(fù)面影響，使會(huì)計(jì)計(jì)量更加準(zhǔn)確，使用會(huì)計(jì)信息進(jìn)行決策時(shí)更加有效，更加準(zhǔn)確，更加快速。

（作者單位：衡陽(yáng)技師學(xué)院）