新會計準則下企業(yè)合并財務報表問題研究

宋紅雙

[摘 要]隨著我國經(jīng)濟體制的不斷深入，現(xiàn)在石化設備制造企業(yè)面臨的經(jīng)營環(huán)境也發(fā)生了巨大的變化。企業(yè)之間由于業(yè)務的關聯(lián)導致很多時候需要進行財務報表的合并，而合并的方式也在不斷地復雜化。因此針對企業(yè)財務報表的合并新的企業(yè)會計準則對其中的很多內(nèi)容進行了規(guī)范，同時企業(yè)報表合并的理論也發(fā)生了很大的變化，文章根據(jù)新會計準則對企業(yè)合并報表的相關問題進行了探討。

[關鍵詞]新會計準則;財務報表;合并

隨著經(jīng)濟全球化和世界經(jīng)濟一體化時代的到來，我國的企業(yè)在參與國際貿(mào)易的過程中也在不斷學習國外先進的企業(yè)管理制度和經(jīng)驗，從而讓企業(yè)管理更加的科學和現(xiàn)代化。在企業(yè)發(fā)展的過程中由于業(yè)務的融合和擴張經(jīng)常會有企業(yè)之間合并的情況發(fā)生，從而出現(xiàn)了很多大型的企業(yè)集團，這些都給企業(yè)財務報表的合并帶來了新的挑戰(zhàn)，同時也給財務人員提出了更高的要求。在這種形勢下新的企業(yè)會計準則應運而生，財政部參考國際企業(yè)財務報表合并的標準對我國的企業(yè)會計準則進行了修訂，對企業(yè)合并范圍也做出了明確的劃分，同時也將企業(yè)合并原則進行了重新規(guī)定，對于企業(yè)合并應該披露的內(nèi)容以及企業(yè)合并的分類進行了重新的規(guī)范，為企業(yè)合并提供了參考依據(jù)。在新的會計準則體系下，重要性原則已經(jīng)不再是企業(yè)合并會計報表中唯一注重的原則，同時也對原有的比例合并法進行了改變，比如新會計準則規(guī)定子公司的所有者權益中不屬于公司的份額作為非控制權益在企業(yè)的合并報表中所有者項目下面單獨列示。這也說明了企業(yè)準則對于企業(yè)合并報表的要求變化是非常大的。

1 企業(yè)合并財務報表簡介

企業(yè)合并就是企業(yè)為了能夠擴大生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模，形成規(guī)模經(jīng)濟效益或者能夠打通企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的上下游關系采取的通過吸收或者對企業(yè)進行控制而形成的經(jīng)濟行為，通常情況下根據(jù)合并與被合并企業(yè)是否受同一家企業(yè)控制可把企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并兩種。按照企業(yè)合并的結果可以把企業(yè)合并分成控股合并、吸收合并和新設合并。對于企業(yè)來說，合并另一家企業(yè)的主要目的和動機是能夠獲得被合并企業(yè)的凈資產(chǎn)或者能夠對被合并企業(yè)進行控制。在企業(yè)進行合并以后就要編制企業(yè)合并財務報表。在對企業(yè)會計報表進行合并編制時母公司應該把需要合并的所有子公司都納入合并范圍當中，同時將母子公司的一些往來、控股、投資等經(jīng)濟行為進行內(nèi)部抵消，按照抵消后的金額作為企業(yè)集團的會計報表數(shù)，這樣才能夠真實地反映整個企業(yè)集團內(nèi)部的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，避免企業(yè)合并時由于合并企業(yè)之間的往來交易、相互持股或者投資造成企業(yè)合并會計報表中資產(chǎn)、負債和所有者權益的虛增情況。通過合并財務報表企業(yè)集團的經(jīng)營行為能夠得到最真實的體現(xiàn)，在對企業(yè)集團報表使用中或者決策時可以根據(jù)最真實的會計信息來判斷，同時也可以根據(jù)合并報表了解企業(yè)集團的運作情況，因此企業(yè)合并報表在企業(yè)集團的經(jīng)營管理中至關重要。

2 新會計準則下企業(yè)財務報表合并問題

2.1 改變了原有的財務報表合并范圍

在舊的會計準則體系下，對于企業(yè)會計報表的合并范圍通常包括了母公司及其子公司。但是在新的會計準則下對于合并會計報表的合并范圍發(fā)生了變化，擴大了合并的范圍，現(xiàn)在的會計報表合并除了傳統(tǒng)的母公司和子公司，還包括了母公司能夠起到實際控制作用的子公司，也就是只要企業(yè)能夠對子公司進行實質的控制就要納入合并會計報表的編制范圍內(nèi)，這一規(guī)定與國際會計的準則趨于一致，但是在實行的過程中本身就存在很多難以解決的問題，尤其是在企業(yè)之間的復雜持股的合并問題上，沒有準確的定義和格式條款。

對于子公司擁有不同比例持股條件下的核算也沒有明確的規(guī)定，這樣就會導致不同的財務編制標準會得出不同的結果，造成企業(yè)合并報表缺乏真實性和可比性。其次也沒有準確的定義什么是實質控制，這樣就會讓企業(yè)合并會計報表的編制過程中，會計人員無法掌握真正明確的尺度和標準，這就會導致企業(yè)合并實際控制的尺度和標準無法準確的界定，導致很難判斷什么企業(yè)能夠納入會計報表合并范圍之中。最后是暫時性控制的問題，在新會計準則上也沒有明確的劃分，導致了實際操作上存在一些困難。

2.2 少數(shù)股東權益和損益變化

傳統(tǒng)的會計準則存在一些不明確的問題，比如對少數(shù)股東權益的定義上到底屬于權益還是負債沒有明確的說法，在新會計準則下有了明確的界定，要求在合并利潤表中的凈利潤項目前單獨設置少數(shù)股東權益，這也就是說承認了少數(shù)股東權益的合法地位，同時將少數(shù)股東權益當作了所有者權益來進行會計處理，在企業(yè)合并過程中會產(chǎn)生商譽，商譽由全體股東共同享有，體現(xiàn)出與國際會計準則一致的做法。新會計準則對于凈資產(chǎn)公允價值的認定也有了明確的規(guī)定，但是由于我國資本市場相對來說不完善，因此對于凈資產(chǎn)公允價值的評估還沒有制定一套科學合理的會計操作體系規(guī)范，這就會導致企業(yè)合并中由于會計操作不同導致商譽價值不符合實際或者存在虛假收購的問題，導致評估資產(chǎn)公允價值存在不確定性。

3 新會計準則下完善企業(yè)合并財務報表的路徑

3.1 明確界定合并會計報表范圍

新的會計準則對企業(yè)合并以后的財務管理提出了更高的要求，在企業(yè)合并時要根據(jù)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略對企業(yè)的合并工作進行科學的分析，尤其是要認真的考慮企業(yè)能否真正對被合并企業(yè)實施控制，可以參考國際會計準則中的相關內(nèi)容或者向先進的國家學習，確定好相關的合并范圍以后合并會計報表就要將符合會計報表合并條件的所有企業(yè)都納入合并范圍中，如果不是在會計期初合并還需要調(diào)整合并資產(chǎn)負債表和合并利潤表，對期初會計數(shù)據(jù)進行追溯調(diào)整。

3.2 對公允價值進行準確的評估

在企業(yè)合并中經(jīng)常涉及的是對被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的評估，在現(xiàn)在的會計處理規(guī)范中通常評估凈資產(chǎn)公允價值可以采用市場法、收益法和成本法。由于我國的資本市場相比較來說還不太完善，因此市場法不太適用于我國。因此在合并中可以采用收益法，采用現(xiàn)金流折現(xiàn)的方式來評估被收購企業(yè)未來盈利能力的現(xiàn)值，作為確定公允價值的核算基礎，這種操作方法計算簡便，而且容易操作。成本法則是在以上兩種方法都無法使用的情況下采用的一種價值計量方法。不同的凈資產(chǎn)公允價值評估方法對企業(yè)合并的結果會產(chǎn)生重大的影響，因此在企業(yè)合并過程中，要對凈資產(chǎn)公允價值評估方法進行謹慎的選擇。

3.3 強化企業(yè)內(nèi)部的財務管理

新會計準則對于企業(yè)財務報表的合并既是一個難得的機遇，同時也是對會計人員的挑戰(zhàn)，因此在新會計準則實施的過程中，企業(yè)內(nèi)部財務人員也要進行調(diào)整，要通過不斷的調(diào)整來適應新會計準則給企業(yè)內(nèi)部財務管理帶來的影響，作為合并中的母公司要做好財務的記錄工作，確保母公司的價值能夠得到公平的體現(xiàn)，讓企業(yè)對自身的經(jīng)濟發(fā)展情況有一個清醒的認知，從而讓企業(yè)的會計核算更加規(guī)范。

4 結語

隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)之間的合并也成為一種常態(tài)化的工作，因此對于企業(yè)合并會計報表的編制也成了財務人員的重點工作之一。新會計準則對于企業(yè)會計報表合并提出了新的規(guī)定，但是還存在合并范圍不明確、不具體的情況，需要會計人員在會計工作實踐中根據(jù)自身經(jīng)驗進行分析判斷，從而不斷地提升企業(yè)合并財務報表的編制水平，讓企業(yè)的財務管理更加科學合理，促進企業(yè)在市場競爭中取得更好的發(fā)展。

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