云南WS生物技術(shù)有限公司所得稅籌劃研究

李寒雪

【摘 要】文章以云南WS生物技術(shù)有限公司近3年的年度財(cái)務(wù)報(bào)告為數(shù)據(jù)來(lái)源，對(duì)該公司的稅收籌劃進(jìn)行了研究，首先介紹了云南WS生物技術(shù)有限公司的基本情況，并結(jié)合公司目前的納稅情況和國(guó)家所出臺(tái)的相關(guān)稅法規(guī)定，提出稅收籌劃方案。

【關(guān)鍵詞】稅收籌劃;稅收優(yōu)惠政策;企業(yè)所得稅

【中圖分類號(hào)】G647;D922.22【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1674-0688（2020）05-0167-02

云南WS生物技術(shù)股份有限公司（簡(jiǎn)稱SW生物）于2001年創(chuàng)立于云南昆明，2010年在深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)板上市，是一家現(xiàn)代生物制藥企業(yè)，專業(yè)從事疫苗、血液制品等生物藥品的研發(fā)、生產(chǎn)、銷售。2018年，WS生物交納企業(yè)所得稅為9 482萬(wàn)元，占營(yíng)業(yè)收入的10.79%，相對(duì)于其他營(yíng)業(yè)稅金，WS生物稅負(fù)中企業(yè)所得稅在營(yíng)業(yè)收入中的占比較高，且利潤(rùn)變化對(duì)其影響較大，說(shuō)明相較其他稅種，對(duì)WS生物進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃有較大的籌劃空間和籌劃意義。

1 高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策的籌劃

我國(guó)的稅法規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)的所得稅按15%的稅率進(jìn)行征收。要認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，需要滿足國(guó)科發(fā)火〔2016〕32號(hào)文件中的規(guī)定條件，并且每3年進(jìn)行一次評(píng)審。WS生物從事醫(yī)藥制造行業(yè)，該行業(yè)屬于知識(shí)密集型產(chǎn)業(yè)，在高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定上具有較大籌劃空間。

從公開(kāi)的數(shù)據(jù)中可以看出，WS生物滿足高新技術(shù)認(rèn)定的注冊(cè)年限和一年內(nèi)未發(fā)生重大安全、重大質(zhì)量事故或嚴(yán)重環(huán)境違法行為的要求;擁有b型流感嗜血桿菌結(jié)合疫苗（西林瓶型和預(yù)充型）、23價(jià)肺炎球菌多糖疫苗、ACYW135群腦膜炎球菌多糖疫苗、ACYW135群腦膜炎球菌多糖疫苗等自主疫苗知識(shí)產(chǎn)權(quán)且技術(shù)屬于《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定內(nèi)的21011新型疫苗。研發(fā)人員數(shù)量占比為12.86%，高于要求的10%;研發(fā)投入占營(yíng)業(yè)收入的比例為43.25%，滿足要求的3%，且中國(guó)境內(nèi)發(fā)生的研發(fā)投入占比不低于60%;高新技術(shù)產(chǎn)品收入占企業(yè)同期總收入的比例為93.92%，高于要求的60%。除企業(yè)創(chuàng)新能力評(píng)價(jià)的要求沒(méi)有信息以外，WS生物滿足其他所有認(rèn)定條件，因此應(yīng)盡快進(jìn)行高新技術(shù)企業(yè)重新認(rèn)定，以此可以節(jié)約企業(yè)所得稅稅款。

2 固定資產(chǎn)折舊的企業(yè)所得稅納稅籌劃

根據(jù)2019年第66號(hào)文件的規(guī)定，WS生物可對(duì)2014年1月1日以后采購(gòu)固定資產(chǎn)，采用縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。根據(jù)WS生物正在實(shí)行的折舊方法，其固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，折舊方法也統(tǒng)一采用平均年限法。房屋建筑物折舊年限為20年，年折舊率為4.75%;機(jī)器設(shè)備與運(yùn)輸設(shè)備折舊年限10年，年折舊率為9.50%;電子設(shè)備及其他折舊年限為5年，年折舊率為19%。WS生物2018年新增固定資產(chǎn)采用不同方法的本期折舊額見(jiàn)表1。

對(duì)于2018年新增的固定資產(chǎn)，采用加速折舊可降低應(yīng)納稅所得額約247萬(wàn)元，有利于提前確認(rèn)成本費(fèi)用，將WS生物前期實(shí)現(xiàn)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)往后面年度推移，推遲繳納稅款的時(shí)間，由于貨幣具有時(shí)間價(jià)值，因此延遲繳納稅款對(duì)WS生物來(lái)說(shuō)更加有利于節(jié)稅。

但是需要注意的是，利用加速折舊稅收優(yōu)惠政策還需要考慮固定資產(chǎn)使用的整個(gè)期間企業(yè)執(zhí)行的所得稅稅率。在稅率固定的情況下，加速折舊推遲了稅款的繳納，獲得了貨幣時(shí)間價(jià)值，但是WS生物目前在2009—2017年均享受了15%的優(yōu)惠政策，如果后續(xù)認(rèn)定高新技術(shù)企業(yè)有困難，那么前期因加速折舊而增加的折舊額提前抵減了低稅負(fù)的計(jì)稅所得，而后期高稅負(fù)應(yīng)納稅所得額扣除減少，就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)繳納更多企業(yè)所得稅。因此，WS生物采用加速折舊存在一定的風(fēng)險(xiǎn)，需綜合考慮未來(lái)可能的優(yōu)惠政策認(rèn)定情況來(lái)判斷是否加速折舊。

3 費(fèi)用分配的企業(yè)所得稅納稅籌劃

我國(guó)的《企業(yè)所得稅法》明確指出職工福利費(fèi)、工資薪金、工會(huì)會(huì)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用均有稅前扣除限額的規(guī)定。如果將費(fèi)用在集團(tuán)企業(yè)間進(jìn)行合理的分配，就相當(dāng)于享受了雙重扣除標(biāo)準(zhǔn)，有利于減輕企業(yè)稅負(fù)。在轉(zhuǎn)移費(fèi)用的同時(shí)還可以將技術(shù)含量較低的業(yè)務(wù)剝離出WS生物，有利于公司進(jìn)行高新技術(shù)企業(yè)重新認(rèn)定。

以廣告宣傳費(fèi)為例，2018年WS生物發(fā)生廣告宣傳費(fèi)共計(jì)28 842萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)收入為87 904萬(wàn)，得到87 904×0.3=26 371萬(wàn)。如果WS生物按藥業(yè)公司占比70%、銷售公司占比30%的比例分?jǐn)倧V告宣傳費(fèi)，則涉稅分析見(jiàn)表2。

扣除金額變化為（20 189+8 653）-26 371=2 471萬(wàn)元。綜上，雖然成立新公司所以增加一些籌辦費(fèi)用，但是也增加了集團(tuán)整體的稅前扣除額，從長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益出發(fā)，成立獨(dú)立的銷售子公司在稅負(fù)方面可以為集團(tuán)節(jié)約大量的稅款和延遲納稅，從而為集團(tuán)的發(fā)展節(jié)省了一定的資金。

4 委托研發(fā)的企業(yè)所得稅納稅籌劃

將公司內(nèi)部設(shè)立研發(fā)部門(mén)和成立研發(fā)公司的納稅情況進(jìn)行對(duì)比。加計(jì)扣除基數(shù)取決于研發(fā)費(fèi)用發(fā)生額的大小，如果自主研發(fā)，加計(jì)扣除的基數(shù)就是研發(fā)費(fèi)用。如果成立子公司進(jìn)行委托研發(fā)，加計(jì)扣除的基數(shù)就是開(kāi)發(fā)費(fèi)用加上利潤(rùn)加成，可以加大研發(fā)費(fèi)用。委托方發(fā)生的費(fèi)用，可按規(guī)定全額稅前扣除，加計(jì)扣除時(shí)按照委托方發(fā)生費(fèi)用的80%計(jì)算加計(jì)扣除。

盡管子公司的成立會(huì)增加其他支出，但在流轉(zhuǎn)稅、企業(yè)所得稅等方面具有節(jié)稅的效果。流轉(zhuǎn)稅方面，對(duì)于技術(shù)相關(guān)的特定收入，有免征增值稅的優(yōu)惠政策;建立獨(dú)立的研發(fā)子公司，則更容易在高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定中達(dá)到各種指標(biāo)條件。需要注意的是，雖然目前WS生物沒(méi)有享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，但有很大可能在未來(lái)幾年進(jìn)行高新技術(shù)企業(yè)重新認(rèn)定，而成立研發(fā)子公司可能會(huì)影響WS生物有限公司進(jìn)行高新技術(shù)企業(yè)重新認(rèn)定。

2018年，WS生物研發(fā)費(fèi)用為1 556萬(wàn)元，若采用委托研發(fā)的方式委托“玉溪WS”研發(fā)，“玉溪WS”采用研發(fā)成本加成10%的方式向WS生物收取費(fèi)用，則WS生物2018年技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)為1 711.6萬(wàn)元，WS生物2018年利潤(rùn)總額為89 035萬(wàn)元。技術(shù)轉(zhuǎn)讓免增值稅，僅增加0.03%的印花稅。

節(jié)稅金額（2 396.2-2 178.4）×0.25-0.5×2=53.45萬(wàn)元。由此可見(jiàn)，將研發(fā)項(xiàng)目由母公司委托給子公司進(jìn)行開(kāi)發(fā)，再由母公司申請(qǐng)享受加計(jì)扣除，具有企業(yè)所得稅節(jié)稅效果。

5 利用集團(tuán)內(nèi)稅率差進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃

根據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定，銷毀藥品的損失可以在所得稅前列支，而集團(tuán)內(nèi)存在稅率差異，在所得稅稅率較高的企業(yè)將藥品銷毀對(duì)集團(tuán)更有利。WS生物所得稅率為25%，“玉溪WS”所得稅率為15%，所以應(yīng)將藥品在WS生物銷毀。同時(shí)，可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方法，例如改變產(chǎn)品交易價(jià)格、人為調(diào)節(jié)勞務(wù)轉(zhuǎn)讓價(jià)格、無(wú)償提供資金、調(diào)整貸款利率等，利用集團(tuán)內(nèi)的稅收差異。但是轉(zhuǎn)讓定價(jià)籌劃有一定的風(fēng)險(xiǎn)，2016年和2017年我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)相繼修訂了有關(guān)的規(guī)定，內(nèi)容涉及關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料、預(yù)約定價(jià)安排、特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法。

6 總結(jié)與啟示

通過(guò)合理的稅收籌劃，可以降低企業(yè)稅負(fù)，增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力和企業(yè)價(jià)值。但是，在稅收籌劃過(guò)程中要注意相關(guān)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。目前，在兩票制制度下醫(yī)藥行業(yè)的銷售行為呈現(xiàn)了新的特點(diǎn)，開(kāi)始采用高開(kāi)返現(xiàn)代替?zhèn)鹘y(tǒng)的底價(jià)代理模式。WS生物營(yíng)業(yè)收入在實(shí)行兩票制之后大幅增加，有高開(kāi)的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，銷售費(fèi)用也大幅增加，銷售返利、會(huì)議費(fèi)、業(yè)務(wù)接待費(fèi)、咨詢費(fèi)等可能涉及返利套現(xiàn)的科目，有虛增費(fèi)用，向醫(yī)院、醫(yī)務(wù)人員及銷售人員轉(zhuǎn)移利益并逃避稅收的可能。因此，WS生物在企業(yè)所得稅籌劃過(guò)程中應(yīng)特別關(guān)注相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，合理進(jìn)行籌劃。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]張友芳.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)稅務(wù)管理與籌劃的影響探討[J].科技經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)納稅，2019（20）：63-64.

[2]王燕霞.企業(yè)所得稅納稅籌劃探析[J].中國(guó)管理信息化，2017（8）：27-28.

[3]梁文濤.論納稅籌劃的三大層次[J].財(cái)會(huì)月刊，2013（14）：51-52.