突發(fā)公共事件審計(jì)：一個(gè)基本理論框架

鄭石橋 呂君杰

【摘 要】 以新冠肺炎為代表的突發(fā)公共事件對(duì)生命、財(cái)產(chǎn)、環(huán)境等造成災(zāi)難性后果，因此，各國政府都需要建構(gòu)突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)體系，突發(fā)公共事件審計(jì)是這個(gè)應(yīng)對(duì)體系的成員，應(yīng)該以其固有功能在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中發(fā)揮作用。文章以信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)典審計(jì)理論和公共危機(jī)管理理論為基礎(chǔ)，探討突發(fā)公共事件審計(jì)的基礎(chǔ)性問題，提出一個(gè)基本理論框架。這些基礎(chǔ)性問題包括：突發(fā)公共事件審計(jì)需求、突發(fā)公共事件審計(jì)本質(zhì)、突發(fā)公共事件審計(jì)目標(biāo)、突發(fā)公共事件審計(jì)客體、突發(fā)公共事件審計(jì)主體、突發(fā)公共事件審計(jì)內(nèi)容、突發(fā)公共事件審計(jì)方法論、突發(fā)公共事件審計(jì)結(jié)果及其應(yīng)用。研究深化了對(duì)突發(fā)公共事件審計(jì)的認(rèn)知，為建構(gòu)和優(yōu)化突發(fā)公共事件審計(jì)制度提供了一定的理論基礎(chǔ)。

【關(guān)鍵詞】 突發(fā)公共事件; 資源類委托代理關(guān)系; 突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任; 代理問題; 突發(fā)公共事件審計(jì)

【中圖分類號(hào)】 F239.44 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A ?【文章編號(hào)】 1004-5937（2020）10-0106-09

一、引言

突發(fā)公共事件是一種突然發(fā)生的緊急事件，這種事件對(duì)生命、財(cái)產(chǎn)、環(huán)境等造成嚴(yán)重威脅和損害，通常包括自然災(zāi)害、事故災(zāi)難、公共衛(wèi)生事件和社會(huì)安全事件[ 1 ]。因此，加強(qiáng)對(duì)突發(fā)事件的應(yīng)急管理，建立和完善公共危機(jī)管理體系，是最大限度減少突發(fā)事件損失，維護(hù)最廣大人民群眾利益的必然要求。各國政府都非常重視公共危機(jī)管理。2003年抗擊“非典”斗爭(zhēng)是中國全面推進(jìn)公共危機(jī)管理體系的起點(diǎn)，2020年新冠肺炎疫情事件也顯現(xiàn)了中國公共危機(jī)管理體系的效率和效果。

審計(jì)作為一種發(fā)現(xiàn)并抑制代理問題和次優(yōu)問題的專門機(jī)制，在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中也具有重要的價(jià)值。那么如何建構(gòu)突發(fā)公共事件審計(jì)制度呢？這就涉及對(duì)突發(fā)公共事件審計(jì)各基礎(chǔ)性問題的認(rèn)知。現(xiàn)有文獻(xiàn)研究了突發(fā)公共事件審計(jì)的一些基礎(chǔ)性問題，但是缺乏理論深度，且還有不少基礎(chǔ)性問題未有文獻(xiàn)涉及。本文以信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)典審計(jì)理論和公共危機(jī)管理理論為基礎(chǔ)，對(duì)突發(fā)公共事件審計(jì)的各基礎(chǔ)性問題進(jìn)行較深入的理論闡釋，提出一個(gè)關(guān)于突發(fā)公共事件審計(jì)的基本理論框架。

二、文獻(xiàn)綜述

突發(fā)公共事件審計(jì)的研究文獻(xiàn)很少。國內(nèi)文獻(xiàn)：通過多種方式檢索，共發(fā)現(xiàn)46篇文章和4篇碩士論文;通過當(dāng)當(dāng)圖書網(wǎng)檢索，未發(fā)現(xiàn)以公共事件審計(jì)命名的圖書，只發(fā)現(xiàn)“政府審計(jì)如何應(yīng)對(duì)公共危機(jī)”一本專著。國外文獻(xiàn)：通過Elsevier ScienceDirect、Emerald、SpringerLink等數(shù)據(jù)庫，沒有發(fā)現(xiàn)直接研究Emergency Audit或Public Crisis Audit的文獻(xiàn)，只有關(guān)于災(zāi)后重建審計(jì)的文獻(xiàn);通過Wiley Online Library、Amazon、Alibris等圖書網(wǎng)，未找到以Emergency Audit或Public Crisis Audit為標(biāo)題的圖書。

上述少量文獻(xiàn)涉及突發(fā)公共事件審計(jì)的一些基礎(chǔ)性問題。（1）一些文獻(xiàn)以受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任理論、權(quán)力制約理論為基礎(chǔ)，研究突發(fā)公共事件審計(jì)需求[ 2-4 ];（2）一些文獻(xiàn)涉及突發(fā)公共事件審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)目標(biāo)，認(rèn)為審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)目標(biāo)主要是資金物資的合規(guī)性和有效性[ 2，4-8 ]，還有的文獻(xiàn)將突發(fā)公共事件審計(jì)的業(yè)務(wù)類型區(qū)分為財(cái)務(wù)審計(jì)和績效審計(jì)[ 9 ];（3）關(guān)于如何實(shí)施突發(fā)公共事件審計(jì)的文獻(xiàn)較多，一些文獻(xiàn)分析突發(fā)公共事件審計(jì)的機(jī)理、機(jī)制以及方式[ 2 ]，多數(shù)文獻(xiàn)認(rèn)為跟蹤審計(jì)是突發(fā)公共事件審計(jì)的主要方式，對(duì)突發(fā)公共事件跟蹤審計(jì)有較多的研究，涉及采用跟蹤審計(jì)的原因、跟蹤審計(jì)的理念、跟蹤審計(jì)各階段的審計(jì)內(nèi)容、跟蹤審計(jì)的主要方式、跟蹤審計(jì)實(shí)施的思路和方法、跟蹤審計(jì)的組織方式、跟蹤審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范、跟蹤審計(jì)人員能力要求等[ 2-12 ]，還有一些文獻(xiàn)研究了突發(fā)公共事件審計(jì)的具體技術(shù)方法，例如突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中通過電話提出建議這種方式的效果審計(jì)[ 13 ]，突發(fā)公共事件發(fā)生時(shí)的救護(hù)車使用恰當(dāng)性評(píng)價(jià)[ 14 ]，突發(fā)公共事件發(fā)生時(shí)的醫(yī)療系統(tǒng)審計(jì)[ 15 ]，通過地震遇難者的尸檢來查找死亡原因進(jìn)而評(píng)估地震應(yīng)對(duì)機(jī)制的有效性[ 16 ]，服務(wù)于危機(jī)管理的信息溝通機(jī)制的質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)[ 17 ]，突發(fā)公共事件相關(guān)數(shù)據(jù)真實(shí)性審計(jì)[ 18 ]。

總體來說，現(xiàn)有文獻(xiàn)涉及突發(fā)公共事件國家審計(jì)的一些基礎(chǔ)性問題，但是缺乏理論深度，且還有不少基礎(chǔ)性問題未有文獻(xiàn)涉及。本文擬以信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)典審計(jì)理論和公共危機(jī)管理理論為基礎(chǔ)，對(duì)突發(fā)公共事件審計(jì)的各基礎(chǔ)性問題進(jìn)行較深入的理論闡釋，提出一個(gè)關(guān)于突發(fā)公共事件審計(jì)的理論框架。

三、理論框架

本文的目的是提出一個(gè)突發(fā)公共事件審計(jì)的基本理論框架。首先，無論如何，這個(gè)理論框架也是一種審計(jì)理論框架，所以必須貫通經(jīng)典審計(jì)理論。而經(jīng)典審計(jì)理論是以資源類委托代理關(guān)系為基礎(chǔ)的，在資源類委托代理關(guān)系中，由于信息不對(duì)稱、激勵(lì)不相容和環(huán)境不確定性，有自利傾向的代理人會(huì)產(chǎn)生代理問題，且在委托代理關(guān)系中，代理人的有限理性會(huì)放大，從而其次優(yōu)問題會(huì)更加嚴(yán)重。委托人當(dāng)然會(huì)預(yù)期到代理人的上述代理問題和次優(yōu)問題，會(huì)推動(dòng)建立一整套的治理機(jī)制來應(yīng)對(duì)代理人的代理問題和次優(yōu)問題，審計(jì)是這套治理機(jī)制的重要成員。因此，審計(jì)的各個(gè)基礎(chǔ)性問題，都需要以資源類委托代理關(guān)系為背景來進(jìn)行分析。為此，本文必須闡明突發(fā)公共事件中的資源類委托代理關(guān)系。

其次，作為突發(fā)公共事件審計(jì)基本理論框架，需要討論哪些問題？本文認(rèn)為，突發(fā)公共事件審計(jì)基本理論框架應(yīng)該討論突發(fā)公共事件審計(jì)的基礎(chǔ)性問題。第一，為什么需要突發(fā)公共事件審計(jì)？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)需求理論。第二，什么是突發(fā)公共事件審計(jì)？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)本質(zhì)理論。第三，期望通過突發(fā)公共事件審計(jì)得到什么？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)目標(biāo)理論。第四，突發(fā)公共事件審計(jì)究竟審計(jì)誰？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)客體理論。第五，誰來實(shí)施突發(fā)公共事件審計(jì)？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)主體理論。第六，突發(fā)公共事件審計(jì)究竟審計(jì)什么？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)內(nèi)容理論。第七，突發(fā)公共事件審計(jì)究竟如何審計(jì)？從突發(fā)公共事件審計(jì)基本理論出發(fā)，這里只關(guān)注突發(fā)公共事件審計(jì)方法論層面的問題，所以這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)方法論理論。第八，突發(fā)公共事件審計(jì)有什么產(chǎn)出，如何應(yīng)用這些產(chǎn)出？這個(gè)問題的闡釋就是突發(fā)公共事件審計(jì)結(jié)果理論。

下面，本文以信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)典審計(jì)理論和公共危機(jī)管理理論為基礎(chǔ)，在闡明突發(fā)公共事件中的資源類委托代理關(guān)系的基礎(chǔ)上，分析突發(fā)公共事件審計(jì)的各個(gè)基礎(chǔ)性問題。

（一）突發(fā)公共事件中的資源類委托代理關(guān)系

世界上任何地方都可能發(fā)生突發(fā)公共事件，因此，任何一個(gè)國家、任何一級(jí)政府都必須建立突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)體系，這個(gè)體系涉及多種相關(guān)主體，圖1簡(jiǎn)要地顯現(xiàn)了各相關(guān)主體之間以資源托付為基礎(chǔ)的委托代理關(guān)系，本文稱這種委托代理關(guān)系為資源類委托代理關(guān)系。下面就對(duì)這些關(guān)系做一概要說明。

關(guān)系①是本級(jí)公眾與本級(jí)政府之間的關(guān)系。本級(jí)公眾通過納稅等方式給本級(jí)政府提供了財(cái)政收入，本級(jí)政府有責(zé)任將其中的一部分財(cái)政資源用于突發(fā)公共事件的預(yù)防和災(zāi)后重建，在本地區(qū)建立實(shí)施突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)體系是本級(jí)政府對(duì)本級(jí)公眾承擔(dān)的責(zé)任。因此，這是一種資源類委托代理關(guān)系，本級(jí)公眾是委托人，本級(jí)政府是代理人，本級(jí)政府對(duì)本級(jí)公眾承擔(dān)了突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，這是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系②是上級(jí)政府與本級(jí)政府之間的關(guān)系。在單一制國家，本級(jí)政府還需要向上級(jí)政府負(fù)責(zé)，上級(jí)政府可能給本級(jí)政府提供一些用于突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)的資源，并提出一些明確的要求，本級(jí)政府有責(zé)任用好上級(jí)政府提供的用于突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)的資源，并且按上級(jí)政府的要求來建立和實(shí)施突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制。即便不是單一制國家，由于突發(fā)公共事件涉及面廣，各層級(jí)政府之間也需要協(xié)同，本級(jí)要按上級(jí)政府的要求建立和實(shí)施突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制，也可能接受上級(jí)政府的資源。因此，關(guān)系②是一種資源類委托代理關(guān)系，本級(jí)政府對(duì)上級(jí)政府承擔(dān)了突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，這是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系③是捐贈(zèng)人與民間公益組織之間的關(guān)系。捐贈(zèng)人通過民間公益組織給突發(fā)公共事件的預(yù)防和應(yīng)對(duì)捐款（包括物資），希望民間公益組織將這些捐款用于受到突發(fā)公共事件影響的單位和個(gè)人，捐贈(zèng)人與民間公益組織之間是資源類委托代理關(guān)系，捐贈(zèng)人是委托人，接受捐款的民間公益組織是代理人，代理人對(duì)委托人承擔(dān)了將捐款用于突發(fā)公共事件的責(zé)任，這是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。另外，捐贈(zèng)人也可能直接將資金物資捐贈(zèng)給政府設(shè)立的相關(guān)部門和相關(guān)單位，這些部門和單位也就對(duì)捐贈(zèng)人承擔(dān)了有效使用這些資金物資的責(zé)任，這也是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系④是本級(jí)政府與突發(fā)公共事件責(zé)任部門之間的關(guān)系。這里的突發(fā)公共事件責(zé)任部門是指對(duì)突發(fā)公共事件的防控及災(zāi)后重建有責(zé)任的政府部門。突發(fā)公共事件有多種類型，不同的政府部門由于其職責(zé)不同，需要對(duì)不同類型的突發(fā)公共事件承擔(dān)責(zé)任，例如衛(wèi)生行政主管部門要對(duì)突發(fā)衛(wèi)生公共事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，水利部門對(duì)洪災(zāi)、旱災(zāi)這些突發(fā)公共事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，公安部門要對(duì)突發(fā)恐怖事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，等等，這些責(zé)任部門都屬于本級(jí)政府的組成部分，它們接受政府的資源并完成政府確定的突發(fā)公共事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，這種關(guān)系也是資源類委托代理關(guān)系。在這種關(guān)系中，政府是委托人，相關(guān)政府部門是代理人，這些代理人對(duì)政府承擔(dān)了特定領(lǐng)域的突發(fā)公共事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，這是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系⑤是突發(fā)公共事件責(zé)任部門與突發(fā)公共事件責(zé)任單位之間的關(guān)系。這里的突發(fā)公共事件責(zé)任單位通常是由突發(fā)公共事件責(zé)任部門建立的，服務(wù)于突發(fā)公共事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)的特定專項(xiàng)責(zé)任的單位。很顯然，這些責(zé)任單位從突發(fā)公共事件責(zé)任部門獲得資源，并履行突發(fā)公共事件責(zé)任部門規(guī)定的職責(zé)，這種關(guān)系是資源類委托代理關(guān)系，突發(fā)公共事件責(zé)任部門是委托人，突發(fā)公共事件責(zé)任單位是代理人，代理人對(duì)委托人承擔(dān)了突發(fā)公共事件承擔(dān)危機(jī)應(yīng)對(duì)的特定責(zé)任，這種責(zé)任是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系⑥是突發(fā)公共事件責(zé)任部門與民間公益組織之間的關(guān)系。這里的民間公益組織主要是接受捐贈(zèng)人給突發(fā)公共事件捐贈(zèng)財(cái)物并將這些財(cái)物用于突發(fā)公共事件的民間公益組織。特殊情形下，突發(fā)公共事件責(zé)任部門可能將一些資金物資交付民間公益組織，委托其履行一些相關(guān)的職責(zé)，從而形成資源類委托代理關(guān)系，民間公益組織對(duì)突發(fā)公共事件責(zé)任部門承擔(dān)一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系⑦是民間公益組織與突發(fā)公共事件責(zé)任單位之間的關(guān)系。通常是民間公益組織將一些財(cái)物交付突發(fā)公共事件責(zé)任單位，前者是委托人，后者是代理人，代理人有責(zé)任按委托人的要求將這些財(cái)物用于突發(fā)公共事件的應(yīng)對(duì)，這是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系⑧是突發(fā)公共事件責(zé)任部門與突發(fā)公共事件影響者之間的關(guān)系。這里的突發(fā)公共事件影響者是可能受到突發(fā)公共事件影響的單位或個(gè)人，他們是突發(fā)公共事件防控的受益者，很多情形下也就是本級(jí)公眾。當(dāng)然，盡管二者很大程度上重合，但是，本級(jí)公眾是從突發(fā)公共事件防控出資者的角度來考察的，而突發(fā)公共事件影響者是從受益者的角度來考慮，二者的視角不同，因此，在資源類委托代理關(guān)系中的地位也不同。突發(fā)公共事件責(zé)任部門有可能向突發(fā)公共事件影響者發(fā)放財(cái)物，并提出財(cái)物的使用要求，而突發(fā)公共事件影響者有責(zé)任按要求來使用這些財(cái)物，這也是一種基于資源托付的特殊經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系⑨是民間公益組織與突發(fā)公共事件影響者之間的關(guān)系。民間公益組織有可能將一些財(cái)物交付突發(fā)公共事件影響者并提出使用要求，突發(fā)公共事件影響者有責(zé)任按民間公益組織的要求將這些財(cái)物用于突發(fā)公共事件防控，這種責(zé)任也是一種基于資源托付的特殊經(jīng)管責(zé)任。

關(guān)系⑩是突發(fā)公共事件責(zé)任單位與突發(fā)公共事件影響者之間的關(guān)系。突發(fā)公共事件責(zé)任單位有可能將一些財(cái)物交付突發(fā)公共事件影響者，突發(fā)公共事件影響者有責(zé)任按突發(fā)公共事件責(zé)任單位的要求將這些財(cái)物用于突發(fā)公共事件防控，這種責(zé)任也是一種基于資源托付的特殊經(jīng)管責(zé)任。

上述突發(fā)公共事件相關(guān)的10種情形的資源類委托代理關(guān)系歸納起來如表1所示。下面，以這些關(guān)系為基礎(chǔ)來分析突發(fā)公共事件審計(jì)的各個(gè)基礎(chǔ)性問題。

（二）突發(fā)公共事件審計(jì)需求

審計(jì)需求涉及為什么需要審計(jì)。圖1所述的突發(fā)公共事件相關(guān)的10種情形的資源類委托代理關(guān)系中，代理人對(duì)委托人承擔(dān)了兩種責(zé)任。一是按委托人的要求來管理和使用公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)資源，通常稱為財(cái)務(wù)責(zé)任;二是使用這些資源來履行一定的突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)行為，通常稱為業(yè)務(wù)責(zé)任。問題的關(guān)鍵是，代理人能否良好地履行其突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)的財(cái)務(wù)責(zé)任和業(yè)務(wù)責(zé)任。答案是，不一定！其原因是突發(fā)公共事件相關(guān)資源的委托代理關(guān)系中，存在信息不對(duì)稱、激勵(lì)不相容和環(huán)境不確定性。信息不對(duì)稱是指在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中，代理人信息在數(shù)量、質(zhì)量、時(shí)間、內(nèi)容等方面相對(duì)于委托人而言具有優(yōu)勢(shì)，正是因?yàn)樾畔⒉粚?duì)稱，委托人就不可能完全了解代理人在突發(fā)公共事件中的財(cái)務(wù)責(zé)任及業(yè)務(wù)責(zé)任履行情況。激勵(lì)不相容是指在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中，代理人的目標(biāo)與委托人的目標(biāo)具有差異，按委托人的要求行事并不一定會(huì)為代理人帶來自己利益的最大化，這些代理人可能不顧委托人要求而謀取自己的利益。環(huán)境不確定性是指在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中，代理人的工作績效受到其自身努力程度及一些環(huán)境因素的影響，而環(huán)境因素對(duì)代理人突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)工作績效的影響又具有不確定性，委托人無法根據(jù)代理人突發(fā)公共事件的危機(jī)應(yīng)對(duì)工作績效來評(píng)估代理人的努力程度，因此代理人就有可能謀取自己的利益，而將負(fù)面影響歸結(jié)于環(huán)境因素造成的影響。

上述信息不對(duì)稱、激勵(lì)不相容和環(huán)境不確定性需要同時(shí)存在。如果只存在信息不對(duì)稱，沒有激勵(lì)不相容，則代理人就沒有偏離委托人期望的動(dòng)機(jī);即便有信息不對(duì)稱，如果沒有環(huán)境不確定性，則委托人可能通過最終的工作績效來判斷代理人的努力程度，此時(shí)代理人也難以偏離委托人期望。通常來說，在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)的10種情形的資源類委托代理關(guān)系中，信息不對(duì)稱、激勵(lì)不相容和環(huán)境不確定性是同時(shí)存在的。正因如此，代理人就有可能偏離委托人的期望而謀取自己的利益，從而發(fā)生代理問題。同時(shí)，代理人是用委托人的資源來完成委托人托付的事項(xiàng)，更加有可能放膽而為，從而放大其有限理性，進(jìn)而發(fā)生次優(yōu)問題。無論是代理問題，還是次優(yōu)問題，都會(huì)影響代理人在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中良好地履行其職責(zé)（包括履行財(cái)務(wù)責(zé)任和業(yè)務(wù)責(zé)任），委托人在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)中對(duì)代理人的期望可能難以實(shí)現(xiàn)。怎么辦？

委托人的辦法是推動(dòng)建立一整套的治理機(jī)制來治理代理人的代理問題和次優(yōu)問題，這些治理機(jī)制通常由制衡機(jī)制、激勵(lì)機(jī)制、監(jiān)督機(jī)制、透明機(jī)制、道德機(jī)制組成，通過這些機(jī)制的組建，對(duì)代理人的代理問題和次優(yōu)問題進(jìn)行治理，以促使其更好地履行突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任（包括財(cái)務(wù)責(zé)任和業(yè)務(wù)責(zé)任）。在各種機(jī)制中，審計(jì)是成員之一，屬于監(jiān)督機(jī)制。審計(jì)作為監(jiān)督機(jī)制主要履行兩方面的功能：一是對(duì)代理人突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督，這是審計(jì)直接應(yīng)對(duì)代理人的代理問題和次優(yōu)問題;二是對(duì)各類治理機(jī)制進(jìn)行監(jiān)視，及時(shí)發(fā)現(xiàn)各類治理機(jī)制的缺陷，并促進(jìn)其整改，從而為各類治理機(jī)制的持續(xù)有效提供保障。當(dāng)然，審計(jì)是否會(huì)出現(xiàn)在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制體系中是有權(quán)變性的。第一，委托人是否在意代理人的代理問題和次優(yōu)問題，如果委托人根本不在意代理人的代理問題和次優(yōu)問題，則審計(jì)就沒有真實(shí)的需求;第二，審計(jì)作為一種治理機(jī)制是否具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，其他各類治理機(jī)制也會(huì)直接應(yīng)對(duì)代理人的代理問題和次優(yōu)問題，審計(jì)如果沒有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，就難以出現(xiàn)在直接應(yīng)對(duì)機(jī)制中;第三，審計(jì)對(duì)各類治理機(jī)制進(jìn)行監(jiān)視，以保障各類治理機(jī)制的持續(xù)有效，這種需求也是基于各類治理機(jī)制是否有持續(xù)有效的意愿。正是由于上述權(quán)變因素的影響，審計(jì)是否會(huì)最終出現(xiàn)在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制體系中具有權(quán)變性。通常來說，審計(jì)由于其特殊的本質(zhì)屬性，使得其在突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制體系中的出現(xiàn)具有經(jīng)常性。那么，審計(jì)的特殊本質(zhì)屬性究竟是什么呢？

（三）突發(fā)公共事件審計(jì)本質(zhì)

審計(jì)本質(zhì)關(guān)注的是什么是審計(jì)，突發(fā)公共事件審計(jì)本質(zhì)也不例外。它當(dāng)然會(huì)有自己的個(gè)性本質(zhì)，但是，無論如何，也應(yīng)該具有審計(jì)一般的共性本質(zhì)，它應(yīng)該是在共性本質(zhì)的基礎(chǔ)上增加自己的個(gè)性本質(zhì)，形成自己的本質(zhì)特征。關(guān)于審計(jì)一般的本質(zhì)有多種觀點(diǎn)，本文采用的審計(jì)一般的本質(zhì)表述如下：“審計(jì)是以系統(tǒng)方法從行為、信息和制度三個(gè)角度獨(dú)立鑒證經(jīng)管責(zé)任履行中的代理問題和次優(yōu)問題并將結(jié)果傳達(dá)給利益相關(guān)者的制度安排?！盵 19 ]基于審計(jì)一般的本質(zhì)上述表述，本文對(duì)突發(fā)公共事件審計(jì)本質(zhì)有如下表述：突發(fā)公共事件審計(jì)是以系統(tǒng)方法從行為、信息和制度三個(gè)維度對(duì)突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任履行中的代理問題和次優(yōu)問題實(shí)施的鑒證、評(píng)價(jià)和問責(zé)，并將審計(jì)結(jié)果傳遞給利益相關(guān)者的突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制。這個(gè)概念有四個(gè)核心內(nèi)涵：突發(fā)公共事件審計(jì)是對(duì)突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任履行中代理問題和次優(yōu)問題的審計(jì);突發(fā)公共事件審計(jì)需要履行鑒證、評(píng)價(jià)和問責(zé)三大職能;突發(fā)公共事件審計(jì)采用系統(tǒng)方法從行為、信息和制度三個(gè)維度來開展;突發(fā)公共事件審計(jì)屬于突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制的組成部分。下面對(duì)上述四方面的核心內(nèi)容做一詳細(xì)闡釋。

“突發(fā)公共事件審計(jì)是對(duì)突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任履行中代理問題和次優(yōu)問題的審計(jì)”指審計(jì)的內(nèi)容范圍是突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，包括財(cái)務(wù)責(zé)任和業(yè)務(wù)責(zé)任，并且主要是針對(duì)這些責(zé)任履行中的代理問題和次優(yōu)問題?！巴话l(fā)公共事件審計(jì)需要履行鑒證、評(píng)價(jià)和問責(zé)三大職能”指審計(jì)有多種職能，鑒證、評(píng)價(jià)和問責(zé)是突發(fā)公共事件審計(jì)需要履行的職能，需要說明的是這里的問責(zé)是狹義的，指對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的責(zé)任者追究責(zé)任。“突發(fā)公共事件審計(jì)采用系統(tǒng)方法從行為、信息和制度三個(gè)維度來開展”指突發(fā)公共事件審計(jì)的審計(jì)主題是行為、信息和制度，關(guān)注行為是否合規(guī)、信息是否真實(shí)、績效是否低下、制度是否健全?！巴话l(fā)公共事件審計(jì)屬于突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制的組成部分”指突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制是一個(gè)體系，由多種機(jī)制組成，審計(jì)只是其中的成員之一，因此，突發(fā)公共事件審計(jì)必須以危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制體系為背景來建構(gòu)，在這個(gè)體系中正確定位，并做好與其他危機(jī)應(yīng)對(duì)機(jī)制的協(xié)同。

（七）突發(fā)公共事件審計(jì)內(nèi)容

審計(jì)內(nèi)容關(guān)注的是審計(jì)什么，突發(fā)公共事件審計(jì)也不例外，其審計(jì)內(nèi)容是指突發(fā)公共事件審計(jì)究竟審計(jì)什么。根據(jù)經(jīng)典審計(jì)理論，審計(jì)內(nèi)容需要從審計(jì)對(duì)象、審計(jì)主題、審計(jì)業(yè)務(wù)類型、審計(jì)標(biāo)的和審計(jì)載體五個(gè)層級(jí)來考察，突發(fā)公共事件審計(jì)內(nèi)容也需要從上述五個(gè)層級(jí)來考察[ 19 ]。由于審計(jì)標(biāo)的和審計(jì)載體涉及操作性的技術(shù)細(xì)節(jié)，本文作為基本理論框架，只關(guān)注審計(jì)對(duì)象、審計(jì)主題、審計(jì)業(yè)務(wù)類型三個(gè)層級(jí)。

就審計(jì)對(duì)象來說，突發(fā)公共事件相關(guān)的資源類委托代理關(guān)系中，代理人向委托人承擔(dān)的突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任是審計(jì)對(duì)象，這是一種特殊的經(jīng)管責(zé)任，其內(nèi)容包括突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)資源的正確使用和突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)職責(zé)的履行，前者是財(cái)務(wù)責(zé)任，后者是業(yè)務(wù)責(zé)任。委托人希望通過審計(jì)人的審計(jì)，抑制代理人在履行這種責(zé)任中存在的代理問題和次優(yōu)問題，而代理人則希望審計(jì)的人來抑制其履行這種責(zé)任中存在的次優(yōu)問題。為了實(shí)現(xiàn)上述終極目標(biāo)，審計(jì)人需要尋找代理人履行這種責(zé)任時(shí)存在的代理問題和次優(yōu)問題。所以，突發(fā)公共事件審計(jì)的審計(jì)對(duì)象是代理人的突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任，主要關(guān)注其中的代理問題和次優(yōu)問題。

審計(jì)主題是審計(jì)關(guān)注的中心事項(xiàng)，也就是代理問題和次優(yōu)問題的具體體現(xiàn)，通常分為信息、行為和制度三類[ 20 ]。就突發(fā)公共事件審計(jì)來說，代理人履行突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任時(shí)存在的代理問題和次優(yōu)問題也可以分為信息、行為和制度三類。本文前面已經(jīng)敘及，突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任分為財(cái)務(wù)責(zé)任和業(yè)務(wù)責(zé)任，這里面的財(cái)務(wù)責(zé)任和業(yè)務(wù)責(zé)任都可以做進(jìn)一步的分解。就財(cái)務(wù)責(zé)任來說，可以分解為三個(gè)方面：一是如實(shí)記錄和報(bào)告突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)資源的籌措、分配、使用及管理情況，通常表現(xiàn)為相關(guān)財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性;二是按委托人要求及法律法規(guī)要求來使用和管理突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)資源，通常表現(xiàn)為財(cái)務(wù)行為的合規(guī)合法性;三是建立健全突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)資源的管理制度，為相關(guān)信息的真實(shí)性及相關(guān)財(cái)務(wù)行為的合規(guī)合法性奠定制度基礎(chǔ)，通常稱為制度的健全性。就業(yè)務(wù)責(zé)任來說，同樣可以分解為三個(gè)方面：一是如何記錄和報(bào)告突發(fā)公共事件相關(guān)信息，通常表現(xiàn)為相關(guān)非財(cái)務(wù)信息（也就是業(yè)務(wù)信息）的真實(shí)性;二是按委托人的要求、法律法規(guī)的規(guī)定實(shí)施突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)行為，通常表現(xiàn)為危機(jī)應(yīng)對(duì)業(yè)務(wù)行為合規(guī)合法性;三是建立健全突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)行為的管理制度，為業(yè)務(wù)信息的真實(shí)性及業(yè)務(wù)行為的合規(guī)合法性奠定制度基礎(chǔ)，通常稱為制度的健全性。以上所述的突發(fā)公共事件審計(jì)主題，歸納起來如表3所示。

審計(jì)業(yè)務(wù)類型是以審計(jì)主題為基礎(chǔ)來建構(gòu)的，可以以單個(gè)審計(jì)主題為基礎(chǔ)來建構(gòu)審計(jì)業(yè)務(wù)，這種業(yè)務(wù)通常稱為專項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，也可以將多個(gè)審計(jì)主題結(jié)合起來審計(jì)，這種業(yè)務(wù)通常稱為綜合性審計(jì)業(yè)務(wù)[ 20 ]。突發(fā)公共事件審計(jì)的業(yè)務(wù)類型也不例外，也需要以其審計(jì)主題為基礎(chǔ)來建構(gòu)，可以有專門審計(jì)業(yè)務(wù)，也可以有綜合審計(jì)業(yè)務(wù)。如果只關(guān)注相關(guān)財(cái)務(wù)資源的信息是否真實(shí)，可以開展財(cái)務(wù)審計(jì);如果只關(guān)注相關(guān)財(cái)務(wù)資源的使用是否合規(guī)合法，可以開展財(cái)務(wù)收支合規(guī)審計(jì);如果只關(guān)注相關(guān)的業(yè)務(wù)信息是否真實(shí)，可以開展業(yè)務(wù)信息真實(shí)性審計(jì);如果關(guān)注突發(fā)公共事件應(yīng)對(duì)的相關(guān)制度是否健全，可以開展制度審計(jì);如果關(guān)注突發(fā)公共事件應(yīng)對(duì)的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、公平性、環(huán)境性等，則可以開展績效審計(jì);如果關(guān)注多個(gè)方面，則可以開展綜合性審計(jì)。

當(dāng)然，在審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施中，還需要將選定的審計(jì)主題分解為審計(jì)標(biāo)的，并確定各審計(jì)標(biāo)的相應(yīng)的審計(jì)載體，這涉及具體的技術(shù)細(xì)節(jié)，這里不贅述。

（八）突發(fā)公共事件審計(jì)方法

突發(fā)公共事件審計(jì)方法關(guān)注怎么審計(jì)，包括的內(nèi)容很多，從基本理論的角度出發(fā)，這里主要討論審計(jì)方式。本文前面的文獻(xiàn)綜述指出，多數(shù)文獻(xiàn)認(rèn)為跟蹤審計(jì)是突發(fā)公共事件審計(jì)的主要方式。根據(jù)經(jīng)典審計(jì)理論，審計(jì)方式選擇有兩個(gè)原則：一是審計(jì)效果，無論采用何種審計(jì)方式，其基本要求是保證審計(jì)效果，不能取得預(yù)期審計(jì)效果的審計(jì)方式不能選擇;二是審計(jì)效率，在能保障審計(jì)效果的前提下，如果存在多種審計(jì)方式，則需要選擇審計(jì)效率最高的審計(jì)方式[ 19 ]。

根據(jù)上述原則，突發(fā)公共事件審計(jì)方式如何選擇呢？根據(jù)公共危機(jī)管理理論，突發(fā)公共事件應(yīng)對(duì)通常要分為公共危機(jī)防范、公共危機(jī)應(yīng)急處置和公共危機(jī)善后恢復(fù)多個(gè)環(huán)節(jié)。公共危機(jī)防范屬于事前環(huán)節(jié)，公共危機(jī)應(yīng)急處置屬于事中環(huán)節(jié)，公共危機(jī)善后恢復(fù)屬于事后環(huán)節(jié)[ 1，21-22 ]，在不同的環(huán)節(jié)，代理人履行的突發(fā)公共事件危機(jī)應(yīng)對(duì)責(zé)任的具體內(nèi)容不同，出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題的可能性也不同，因此，需要的審計(jì)取證方式也不同。

在公共危機(jī)防范環(huán)節(jié)，突發(fā)公共事件還沒有發(fā)生，當(dāng)然，為了防患于未然，表1中的各類代理人需要履行一些責(zé)任。例如籌措公共危機(jī)應(yīng)對(duì)所需要的資源，監(jiān)測(cè)公共危機(jī)狀態(tài)，建立公共危機(jī)應(yīng)對(duì)相關(guān)的法律法規(guī)、組織體系、應(yīng)對(duì)方案及相應(yīng)的規(guī)章制度等。代理人在履行這些職責(zé)時(shí)可能出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題，所以，需要通過審計(jì)來發(fā)現(xiàn)和抑制這些代理問題和次優(yōu)問題。此時(shí)的突發(fā)公共事件審計(jì)實(shí)質(zhì)上是一種常規(guī)審計(jì)，其審計(jì)方式與其他的常規(guī)審計(jì)并無實(shí)質(zhì)性區(qū)別。雖然跟蹤審計(jì)的效果較好，但其成本較高，且非跟蹤審計(jì)也能取得預(yù)期的效果，因此，通常不宜采用跟蹤審計(jì)。

在公共危機(jī)應(yīng)急處置環(huán)節(jié)，突發(fā)公共事件已經(jīng)發(fā)生，表1中的各類代理人是在緊急狀態(tài)下履行一些責(zé)任，在履行這些職責(zé)時(shí)更有可能出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題，并且，如果此時(shí)出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題，其敏感性更強(qiáng)，所以，需要審計(jì)更及時(shí)、更有保證地發(fā)現(xiàn)代理人履行其責(zé)任中存在的代理問題和次優(yōu)問題。在這種情形下，跟蹤審計(jì)是較恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方式。

在公共危機(jī)善后恢復(fù)環(huán)節(jié)，突發(fā)公共事件已經(jīng)過去，但是，其造成的負(fù)面后果并未消失，表1中的各類代理人需要繼續(xù)履行其責(zé)任，在履行這些職責(zé)時(shí)同樣可能出現(xiàn)代理問題和次優(yōu)問題。由于善后恢復(fù)時(shí)間緊迫，并且受益人及社會(huì)各界高度關(guān)注善后恢復(fù)，所以，需要審計(jì)更及時(shí)、更有把握地發(fā)現(xiàn)代理人履行其責(zé)任中存在的代理問題和次優(yōu)問題。在這種情形下，跟蹤審計(jì)是較恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方式。

當(dāng)然，在公共危機(jī)善后恢復(fù)環(huán)節(jié)及之后，審計(jì)機(jī)構(gòu)也可以通過事后審計(jì)的方式對(duì)公共危機(jī)防范環(huán)節(jié)、公共危機(jī)應(yīng)急處置環(huán)節(jié)，甚至公共危機(jī)善后恢復(fù)環(huán)節(jié)相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)，此時(shí)審計(jì)實(shí)質(zhì)上是一種常規(guī)審計(jì)，不宜也無法采用跟蹤審計(jì)。

（九）突發(fā)公共事件審計(jì)結(jié)果應(yīng)用

根據(jù)經(jīng)典審計(jì)理論，審計(jì)結(jié)果是審計(jì)的產(chǎn)出，就其內(nèi)容來說，就是所發(fā)現(xiàn)的代理問題和次優(yōu)問題，主要體現(xiàn)為信息虛假、行為違規(guī)、制度缺陷、績效低下等。這些審計(jì)結(jié)果會(huì)通過審計(jì)報(bào)告、審計(jì)建議、審計(jì)處理處罰決定、審計(jì)移送決定等方式予以應(yīng)用[ 19 ]。突發(fā)公共事件審計(jì)也不例外，其審計(jì)結(jié)果及其應(yīng)用也是上述這些方面。具體來說，第一，突發(fā)公共事件審計(jì)機(jī)構(gòu)會(huì)通過審計(jì)報(bào)告的方式，將發(fā)現(xiàn)的信息虛假、行為違規(guī)、制度缺陷、績效低下這些問題報(bào)告給委托人及審計(jì)客體，委托人及審計(jì)客體應(yīng)該啟動(dòng)對(duì)審計(jì)報(bào)告所揭示問題的整改，如果是跟蹤審計(jì)，則這種審計(jì)報(bào)告是簡(jiǎn)化的。第二，在一定的條件下，審計(jì)機(jī)構(gòu)可以公告審計(jì)結(jié)果，通過審計(jì)公告來促使審計(jì)客體對(duì)審計(jì)所發(fā)現(xiàn)問題的整改，并對(duì)以后同類問題的發(fā)生產(chǎn)生威懾作用。第三，審計(jì)機(jī)構(gòu)針對(duì)發(fā)現(xiàn)的信息虛假、行為違規(guī)、制度缺陷、績效低下這些問題，可以提出審計(jì)建議，通常是將審計(jì)建議作為審計(jì)報(bào)告的部分，也可以將審計(jì)建議獨(dú)立形成審計(jì)建議書，在跟蹤審計(jì)方式下審計(jì)建議書是簡(jiǎn)化的。第四，在獲取授權(quán)時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)信息虛假、行為違規(guī)、制度缺陷、績效低下這些問題的責(zé)任者進(jìn)行責(zé)任追究，通常是以審計(jì)處理處罰決定書的形式出現(xiàn)。在沒有獲取授權(quán)時(shí)，審計(jì)機(jī)構(gòu)將上述問題的責(zé)任者移送有關(guān)部門，由這些部門進(jìn)行責(zé)任追究，通常是以審計(jì)移送決定書的形式出現(xiàn)。第五，審計(jì)機(jī)構(gòu)還可以將主要審計(jì)結(jié)果提供給干部管理部門，便于這些部門將審計(jì)結(jié)果用于干部的考核、獎(jiǎng)懲和任免。

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