醫(yī)藥企業(yè)稅收籌劃研究

賈寒傲

【摘 要】稅收籌劃已逐步成為眾多公司制定戰(zhàn)略發(fā)展方針及經(jīng)營目標(biāo)計(jì)劃的重要考慮因素，醫(yī)藥行業(yè)是與人民生活關(guān)系密切的行業(yè)之一，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中占有不可小覷的地位。文章以九州通醫(yī)藥集團(tuán)為例，首先介紹稅收特點(diǎn)、醫(yī)藥業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)，然后對(duì)九州通醫(yī)藥集團(tuán)的兩大稅種（即增值稅和企業(yè)所得稅）進(jìn)行了納稅籌劃。

【關(guān)鍵詞】醫(yī)藥行業(yè);稅收籌劃;增值稅;企業(yè)所得稅

1 稅收理論與公司簡介

稅收籌劃以合法為前提，不是鉆法律空子的投機(jī)行為，不同于偷稅、漏稅行為，這是一種合理的避稅手段。稅收籌劃可以減輕企業(yè)的稅負(fù)，幫助企業(yè)盡可能多地留住利潤。稅收籌劃具有合法性原則、事先性原則、目的性原則、積極性原則、綜合性原則等特點(diǎn)。

1.1 醫(yī)藥行業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

（1）銷售費(fèi)用比例高。目前，醫(yī)藥制造業(yè)產(chǎn)品類似，在這方面無法形成核心競爭力，企業(yè)便把重心轉(zhuǎn)移到銷售上，因此醫(yī)藥業(yè)銷售費(fèi)用偏高，推行的兩票制制度推動(dòng)了醫(yī)藥行業(yè)的運(yùn)營模式由多環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)向兩個(gè)環(huán)節(jié)、長鏈條變?yōu)槎替湕l。醫(yī)藥行業(yè)原本在多個(gè)環(huán)節(jié)使費(fèi)用合理化、長鏈條分解利潤的做法，在新的經(jīng)營模式下已行不通，這便造成醫(yī)藥業(yè)利潤虛高的情況。

（2）虛開發(fā)票，虛列成本。醫(yī)藥業(yè)原材料的成本比較低，特別是一些中藥的原材料，很多是從農(nóng)民那里直接采購的，國家目前對(duì)這個(gè)環(huán)節(jié)監(jiān)督力度不夠，因此企業(yè)的可操作性比較大，企業(yè)為了多抵扣進(jìn)項(xiàng)，虛增生產(chǎn)成本，常常出現(xiàn)虛開發(fā)票的現(xiàn)象。

（3）研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除不準(zhǔn)確。國家支持研發(fā)活動(dòng)，給出了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的優(yōu)惠，但是很多企業(yè)并不能準(zhǔn)確確認(rèn)研發(fā)費(fèi)用，由于企業(yè)員工專業(yè)素質(zhì)不夠，不能劃分研究支出與生產(chǎn)經(jīng)營支出，無法將研究與開發(fā)費(fèi)用區(qū)分，無法準(zhǔn)確確認(rèn)符合資本化的部分，于是全部計(jì)入費(fèi)用，虛列成本。

1.2 公司業(yè)務(wù)概要

九州通醫(yī)藥集團(tuán)是中國醫(yī)藥行業(yè)的佼佼者，其業(yè)務(wù)領(lǐng)域十分廣泛，藥品品種已達(dá)到7 800多種，內(nèi)部體系建設(shè)也相對(duì)完整，有自己的物流配送中心，并與時(shí)俱進(jìn)地努力開拓電子商務(wù)，形成獨(dú)具特色的物流管理、供應(yīng)鏈管理、醫(yī)院管理三大產(chǎn)品線。

2 增值稅納稅籌劃

2.1 銷項(xiàng)稅籌劃措施

（1）銷項(xiàng)稅稅基的籌劃措施。{1}分銷業(yè)務(wù)收款方式及開票時(shí)間的籌劃。九州通醫(yī)藥集團(tuán)的銷售收入占比最大的是分銷業(yè)務(wù)，占比將近一半，因此進(jìn)行增值稅的籌劃時(shí)，對(duì)分銷業(yè)務(wù)的每個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃是很有必要的。目前，九州通醫(yī)藥集團(tuán)采取的方式是向下級(jí)分銷商銷售貨物，在發(fā)出貨物的同時(shí)開具增值稅專用發(fā)票，公司要在當(dāng)期繳納銷售商品支付所有稅款。稅法規(guī)定，企業(yè)銷售貨物用賒銷或者分期收款方式時(shí)，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為書面約定的當(dāng)天。因此，九州通醫(yī)藥集團(tuán)可以采取這兩種方式，用合同約定付款時(shí)間，適當(dāng)延遲交稅時(shí)間，獲得這部分資金的時(shí)間價(jià)值。{2}大藥房促銷方式的籌劃。九州通醫(yī)藥集團(tuán)目前采用的促銷方式是根據(jù)客戶購買商品的價(jià)格以一定的方式變換成積分，每次消費(fèi)積分累加，客戶可以用積分兌換相應(yīng)的禮品。稅法上對(duì)于贈(zèng)品不能抵扣，而是視同銷售了贈(zèng)品，也需要繳納增值稅。因此，建議九州通醫(yī)藥集團(tuán)可以將贈(zèng)送的實(shí)物禮品變?yōu)榭梢韵硎軙?huì)員折扣，而折扣金額是可以直接從銷售額中扣除的，這樣比原本兌換禮品的方式節(jié)約了稅款，又讓顧客享受了優(yōu)惠。

（2）銷項(xiàng)稅稅率的籌劃措施。九州通醫(yī)藥集團(tuán)銷售的藥品種類有4 000多種，還涉及物流、醫(yī)療器械等業(yè)務(wù)，國家對(duì)于不同的業(yè)務(wù)適用不同的稅率，例如13%、9%、6%的稅率均有涉及，因此九州通醫(yī)藥集團(tuán)在進(jìn)行核算時(shí)，要關(guān)注國家相關(guān)政策的變更、稅率的更改、稅收優(yōu)惠的范圍，準(zhǔn)確區(qū)分各個(gè)藥品和經(jīng)營活動(dòng)相應(yīng)的稅率，并分別進(jìn)行核算。

2.2 九州通醫(yī)藥集團(tuán)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅籌劃措施

（1）供應(yīng)商的選擇。在進(jìn)項(xiàng)稅籌劃中，若供應(yīng)商為一般納稅人，九州通醫(yī)藥集團(tuán)可以取得能抵扣進(jìn)項(xiàng)的增值稅專用發(fā)票，但若是小規(guī)模納稅人，就只能開具普通發(fā)票，即使向稅務(wù)局申請(qǐng)代開，可抵扣的稅率也只有3%，因此應(yīng)盡量選擇一般納稅人作為供應(yīng)商。但需要注意的是，稅收籌劃有綜合性的原則，一般納稅人或小規(guī)模納稅人并不是供應(yīng)商選擇的唯一標(biāo)準(zhǔn)，要綜合考慮多種因素，達(dá)到籌劃的最佳效果。

（2）倉儲(chǔ)設(shè)施及IT設(shè)備維護(hù)費(fèi)用籌劃。藥品的存放不同于普通的貨物，對(duì)儲(chǔ)存條件要求比較嚴(yán)格，因此倉儲(chǔ)費(fèi)也是企業(yè)一筆不小的開支，目前九州通醫(yī)藥集團(tuán)藥品的倉儲(chǔ)主要依靠公司購買的專用設(shè)備，每年需要幾百萬元的維修費(fèi)，倉儲(chǔ)人員的工資成本也非常高，但是與倉儲(chǔ)有關(guān)的高額費(fèi)用卻很少有可以抵扣的項(xiàng)目。IT設(shè)備維護(hù)費(fèi)用與藥品的倉儲(chǔ)費(fèi)比較類似，因此建議九州通醫(yī)藥集團(tuán)可以將這兩部分業(yè)務(wù)進(jìn)行外包，取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣。

（3）農(nóng)產(chǎn)品收購對(duì)象的納稅籌劃。九州通醫(yī)藥集團(tuán)的中藥和中藥飲片近年來的銷售額一直持續(xù)上升，在收購原材料的過程中，公司存在向當(dāng)?shù)氐纳虘羰召徍唵渭庸み^的初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品的情況，這不符合稅法可以抵扣的規(guī)定，增加了企業(yè)的稅負(fù)。九州通醫(yī)藥集團(tuán)應(yīng)盡量從農(nóng)民那里購買初級(jí)農(nóng)產(chǎn)品，這樣就符合稅法抵扣的規(guī)定。此外，可以建設(shè)自己的藥材生產(chǎn)基地，國家對(duì)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品有免稅的優(yōu)惠政策。

3 企業(yè)所得稅納稅籌劃

3.1 合理利用企業(yè)的組織形式

企業(yè)的組織形式有子公司、分公司。子公司是一個(gè)獨(dú)立的核算單位，而分公司不是，它需要與總機(jī)構(gòu)匯總納稅。如果這個(gè)分支機(jī)構(gòu)是盈利的，而且符合優(yōu)惠的稅率，那么選擇子公司的組織形式就可以使用優(yōu)惠的低稅率進(jìn)行單獨(dú)的納稅核算。但如果這個(gè)分支機(jī)構(gòu)不符合稅收的優(yōu)惠政策，則選用分公司的組織形式可能更加合適，因?yàn)樗麜r(shí)，可以彌補(bǔ)總機(jī)構(gòu)或其他分支機(jī)構(gòu)的虧損，起到了一定的節(jié)稅作用。

3.2 低稅率優(yōu)惠政策

國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%征收企業(yè)所得稅。九州通醫(yī)藥集團(tuán)應(yīng)關(guān)注申請(qǐng)成為高新技術(shù)企業(yè)的硬性條件，如果子公司中有與申請(qǐng)條件十分接近的，可以努力爭取，如果原本就符合申請(qǐng)條件的，可以積極申請(qǐng)成為高新技術(shù)企業(yè)，享受低稅率的稅收優(yōu)惠。

3.3 研發(fā)費(fèi)用

現(xiàn)在行業(yè)中企業(yè)之間的競爭越來越激烈，因此研發(fā)創(chuàng)新能力至關(guān)重要，如果能研制出新產(chǎn)品，不僅可以增強(qiáng)企業(yè)的核心競爭力，還能推動(dòng)行業(yè)的進(jìn)步，尤其是藥物方面。因此，國家在科技研發(fā)方面給出了優(yōu)惠政策鼓勵(lì)企業(yè)，讓企業(yè)重視研發(fā)。我國稅法規(guī)定，實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，最終沒研發(fā)成功記為費(fèi)用，在實(shí)際發(fā)生額的基礎(chǔ)上加計(jì)75%稅前扣除，形成無形資產(chǎn)的，按照成本的175%稅前攤銷。但是，要想享受此優(yōu)惠政策，必須將研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分別核算，區(qū)分不清的，不可以進(jìn)行加計(jì)扣除。九州通醫(yī)藥集團(tuán)可以加強(qiáng)人員的技術(shù)培訓(xùn)，使其明確費(fèi)用分配，達(dá)到節(jié)稅目的的同時(shí)降低稅收風(fēng)險(xiǎn)。

3.4 就業(yè)安置

殘疾人員的工資加計(jì)100%扣除。企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際經(jīng)營情況，在不影響企業(yè)正常經(jīng)營及經(jīng)營效率的前提下，一些崗位上可以聘用國家鼓勵(lì)就業(yè)的人員。

3.5 固定資產(chǎn)折舊

生物制藥企業(yè)購進(jìn)新的固定資產(chǎn)，可以采用加速折舊的方法。雖然可能最終的折舊金額相同，但是加速折舊的方式使得前期可抵扣的費(fèi)用增加了，這就延遲了納稅的時(shí)間。此外，在符合規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)適當(dāng)?shù)乜s短折舊年限，也可以達(dá)到類似的效果。

3.6 “三費(fèi)”的籌劃

由表1中的數(shù)據(jù)可以看出，業(yè)務(wù)招待費(fèi)可以扣除的金額比后兩項(xiàng)要少，因此一些界限較為模糊的費(fèi)用性支出，可以將它們更多地劃分為廣告費(fèi)或者業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)。對(duì)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)，可以根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況盡可能地找到它的臨界點(diǎn)，既可以最大范圍的抵扣，又不至于這塊費(fèi)用太多造成稅收負(fù)擔(dān)。九州通醫(yī)藥集團(tuán)可以成立一個(gè)營銷子公司，通過關(guān)聯(lián)交易，實(shí)現(xiàn)銷售收入，這樣就能提高“三費(fèi)”的扣除額度。

3.7 捐贈(zèng)費(fèi)用的籌劃

對(duì)于企業(yè)的公益性捐贈(zèng)，國家也給出了一定的優(yōu)惠政策，在一個(gè)納稅年度里，低于利潤總額12%的部分是可以進(jìn)行抵扣的，但是要享受這個(gè)稅收優(yōu)惠，也有一定的限制條件，不能是直接捐贈(zèng)，必須通過國家規(guī)定的組織機(jī)構(gòu)，符合條件的捐贈(zèng)支出超過12%的部分，可以在未來3年內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)扣除。因此，像九州通醫(yī)藥集團(tuán)這樣的大企業(yè)，2018年利潤總額高達(dá)183億元，可抵扣的捐贈(zèng)額約21億元，適當(dāng)?shù)剡M(jìn)行捐贈(zèng)可以實(shí)現(xiàn)一定程度的節(jié)稅，還能提高公司的形象。從稅收籌劃的角度來看，應(yīng)把直接捐贈(zèng)的方式改為通過稅法規(guī)定的相關(guān)組織捐贈(zèng)。

4 結(jié)論

本文以九州通醫(yī)藥集團(tuán)作為案例，對(duì)集團(tuán)的增值稅和企業(yè)所得稅進(jìn)行納稅籌劃。研究發(fā)現(xiàn)，稅收籌劃方案沒有最好，只有最適合。因?yàn)榧{稅籌劃具有綜合性的特點(diǎn)，一種稅種稅收的降低可能導(dǎo)致另一種稅種稅收的升高，所以在籌劃過程中要考慮多方面的因素。此外，稅收籌劃要放眼全局，節(jié)稅只是稅收籌劃的一個(gè)方面，還要注意規(guī)避納稅風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化才是企業(yè)的根本目的。

參 考 文 獻(xiàn)

[1]孫瑞.醫(yī)藥行業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)淺談[J].納稅，2018（18）：20.

[2]龔玲.高新技術(shù)企業(yè)稅收籌劃[J].科技經(jīng)濟(jì)導(dǎo)刊，2018，26（11）：245.

[3]李冰.Y醫(yī)藥公司納稅籌劃研究[D].哈爾濱：黑龍江大學(xué)，2017.

[4]朱洋淇.DH醫(yī)藥集團(tuán)的稅收籌劃研究[D].昆明：云南財(cái)經(jīng)大學(xué)，2015.