國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的涉稅問(wèn)題探討

【摘要】在對(duì)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)行為定性的基礎(chǔ)上，筆者對(duì)現(xiàn)行相關(guān)的稅收政策進(jìn)行深度評(píng)析，并從政策制定、納稅服務(wù)、監(jiān)管管理等三個(gè)方面提出建議，希望能夠在減稅降費(fèi)大背景下，為我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)整合過(guò)程中涉稅處理提供一定裨益。

【關(guān)鍵詞】國(guó)有資產(chǎn)? 無(wú)償劃轉(zhuǎn)

2019年7月，國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定全面推開(kāi)劃轉(zhuǎn)部分國(guó)有資本充實(shí)社保基金。9月20 日，財(cái)政部、人力資源社會(huì)保障部、國(guó)資委、 稅務(wù)總局、證監(jiān)會(huì)聯(lián)合公布了《關(guān)于全面推開(kāi)劃轉(zhuǎn)部分國(guó)有資本充實(shí)社?；鸸ぷ鞯耐ㄖ罚撏ㄖ谖鍡l“關(guān)于稅費(fèi)處理問(wèn)題”中，對(duì)國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)過(guò)程中的印花稅等稅費(fèi)問(wèn)題予以明確，主要包括兩點(diǎn)：①在國(guó)有股權(quán)劃轉(zhuǎn)和接收過(guò)程中，劃轉(zhuǎn)非上市公司股份的，對(duì)劃出方與劃入方簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征印花稅;劃轉(zhuǎn)上市公司股份和全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股份的，免征證券交易印花稅;對(duì)劃入方因承接劃轉(zhuǎn)股權(quán)而增加的實(shí)收資本和資本公積，免征印花稅;涉及境內(nèi)上市公司、全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的公司和境外上市公司非境外上市股份的，免收過(guò)戶費(fèi)。本辦法印發(fā)前，劃轉(zhuǎn)雙方已繳納的上述稅費(fèi)由征收單位予以退還。②國(guó)有股權(quán)劃出方和劃入方均不確認(rèn)所得，不征收企業(yè)所得稅，劃入方取得已劃入股權(quán)的企業(yè)所得稅計(jì)稅基礎(chǔ)以劃入股權(quán)的原計(jì)稅基礎(chǔ)確定。由于管理層級(jí)劃分或產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整等原因，國(guó)企之間無(wú)償劃轉(zhuǎn)國(guó)有資產(chǎn)或股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱“國(guó)有資產(chǎn)”）的情況非常多見(jiàn)。然而，國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中相應(yīng)的稅收政策存在諸多不協(xié)調(diào)、不配套、不合理等問(wèn)題。對(duì)此問(wèn)題相關(guān)利益主體也不夠重視。在當(dāng)前的減稅降費(fèi)大背景下，這些問(wèn)題可能會(huì)帶來(lái)稅收風(fēng)險(xiǎn)。為此，筆者對(duì)國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)問(wèn)題相關(guān)稅收政策進(jìn)行梳理，并提出建議。

一、國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的現(xiàn)狀及主要形式

隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的快速蓬勃發(fā)展，尤其是《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步優(yōu)化企業(yè)兼并重組市場(chǎng)環(huán)境的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)〔2014〕14號(hào)）下發(fā)后，我國(guó)的并購(gòu)重組業(yè)務(wù)數(shù)量迅猛增長(zhǎng)。在國(guó)企的兼并重組過(guò)程中，國(guó)有資產(chǎn)的無(wú)償劃轉(zhuǎn)方式對(duì)我國(guó)國(guó)企改革、優(yōu)化國(guó)資布局產(chǎn)生重要意義。從劃轉(zhuǎn)類型來(lái)看，國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)主要包括：上市公司國(guó)有股權(quán)的無(wú)償劃轉(zhuǎn)、非上市公司國(guó)有股權(quán)或資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)、“三供一業(yè)”資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)三種類型。

二、國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為：現(xiàn)行稅收政策解析與經(jīng)濟(jì)效應(yīng)分析

（一）國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的現(xiàn)行稅收政策評(píng)析

國(guó)有資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)行為，一般依據(jù)國(guó)資委相關(guān)政策文件進(jìn)行，然而，目前的相關(guān)稅收政策并不能完全滿足國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的需要。

1.國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中涉及的主要稅費(fèi)

按照國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)形式的不同，涉及的稅費(fèi)也不相同：①上市公司股權(quán)劃轉(zhuǎn)。劃出方涉及增值稅、印花稅、企業(yè)所得稅;劃入方涉及印花稅及企業(yè)所得稅;②非上市公司股權(quán)劃轉(zhuǎn)。劃出方涉及印花稅及企業(yè)所得稅;劃入方涉及印花稅及企業(yè)所得稅;③資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)。劃出方可能涉及增值稅、土地增值稅、印花稅、企業(yè)所得稅;劃入方可能涉及印花稅及契稅。

2.國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中存在的稅收問(wèn)題

企業(yè)重組的稅收政策可以有效發(fā)揮稅收的中性作用，減輕納稅人在重組中的稅收負(fù)擔(dān)，優(yōu)化資源配置，但在實(shí)際中還存在一些問(wèn)題：

（1）政策支持力度不夠。盡管國(guó)家出臺(tái)了很多鼓勵(lì)企業(yè)并購(gòu)重組的稅收政策，但一些政策還存在缺失、不協(xié)調(diào)、不配套、不合理等問(wèn)題，使得重組稅收政策在國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中的適用性打了折扣。具體體現(xiàn)在以下3個(gè)方面：①稅收政策不協(xié)調(diào)。如“劃轉(zhuǎn)”的稅收支持政策，在企業(yè)所得稅、契稅及印花稅相關(guān)文件中有所涉及，但在增值稅及土地增值稅相關(guān)文件并未提及，因此在實(shí)踐中，國(guó)有資產(chǎn)在整體資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)時(shí)能否適用增值稅“不征收”政策存在爭(zhēng)議。②稅收政策缺失。例如，國(guó)資委是屬于國(guó)家部門，并不是居民企業(yè)，其直接劃轉(zhuǎn)的企業(yè)股權(quán)無(wú)法適用企業(yè)所得稅的特殊性稅務(wù)處理政策，具體該如何處理，目前并無(wú)明確規(guī)定。③稅收政策不配套。例如，“三供一業(yè)”資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中一般只劃轉(zhuǎn)相關(guān)資產(chǎn)，無(wú)法適用增值稅“不征收”政策。

（2）政策執(zhí)行不到位。國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)時(shí)，企業(yè)管理層并沒(méi)有充分考慮稅收問(wèn)題，比如一些資產(chǎn)由于沒(méi)有產(chǎn)生收入被企業(yè)劃出，企業(yè)并沒(méi)有主動(dòng)繳納稅款， 稅務(wù)部門也很難征繳稅款。

（二）國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)征稅的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)分析

從業(yè)務(wù)背景來(lái)看，國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)一般由我國(guó)各級(jí)國(guó)資委主導(dǎo)，類似于行政行為，并非企業(yè)自愿發(fā)起的商業(yè)交易行為，因此，筆者認(rèn)為，對(duì)這類業(yè)務(wù)行為按照一般稅法規(guī)定課稅不盡合理，具體體現(xiàn)在：①?gòu)募{稅資金來(lái)看，上述劃轉(zhuǎn)最明顯的特點(diǎn)是，企業(yè)或其投資者實(shí)際上并沒(méi)有實(shí)現(xiàn)對(duì)資產(chǎn)的變現(xiàn)或進(jìn)行實(shí)質(zhì)交易，未取得任何收益或所得，如果要確認(rèn)資產(chǎn)（股權(quán)）轉(zhuǎn)讓所得并納稅，需要另籌資金，增加企業(yè)負(fù)擔(dān)。②企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能會(huì)影響國(guó)資管理部門對(duì)國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系的梳理。③由于國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)涉及的標(biāo)的物價(jià)值一般都很大，一旦產(chǎn)生稅收，稅收金額也十分巨大，因此應(yīng)該在稅收政策上予以支持。

三、對(duì)國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)稅收問(wèn)題的建議

目前，新一輪國(guó)企改革及混合所有制改革正在進(jìn)行中，國(guó)資管理部門主導(dǎo)下的國(guó)企間、國(guó)資管理部門直接的無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為日益增多。在減稅降費(fèi)的大背景下，筆者從稅收政策上為國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)提出幾點(diǎn)建議。

（一）逐步完善相關(guān)稅收政策

構(gòu)建適用于各個(gè)稅種的通用的稅收規(guī)則，重構(gòu)我國(guó)的并購(gòu)重組稅制。完善上市公司股權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的增值稅政策。完善國(guó)資委主導(dǎo)下無(wú)償劃轉(zhuǎn)的企業(yè)所得稅政策。

（二）稅務(wù)部門要做好納稅服務(wù)工作

積極與各級(jí)國(guó)資管理部門溝通。幫助企業(yè)準(zhǔn)確利用相關(guān)稅收政策。試行重大稅務(wù)事項(xiàng)事前裁定制度。

（三）相關(guān)單位要重視國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中的稅收問(wèn)題

在國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)中，各相關(guān)單位應(yīng)充分重視其中的稅收問(wèn)題，防范稅收風(fēng)險(xiǎn)。相關(guān)參與部門可以建立稅收問(wèn)題研究、協(xié)調(diào)機(jī)制，在資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)前對(duì)其中的稅收問(wèn)題進(jìn)行充分的研究、論證，盡量在現(xiàn)行稅收政策框架內(nèi)做出決策。

作者簡(jiǎn)介：仲晏晏，女，單位：嘉善縣國(guó)有資產(chǎn)投資有限公司，職稱：中級(jí)會(huì)計(jì)師、中級(jí)經(jīng)濟(jì)師，學(xué)歷：碩士研究生，上海交通大學(xué)國(guó)際與公共事務(wù)學(xué)院18級(jí)MPA研究生。