論注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

劉琛

摘要：隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)主體特別是企業(yè)和投資者對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的需求也是日益增加，并且對(duì)其的基本要求也是逐步的提高。注冊(cè)會(huì)計(jì)師越來(lái)越成為了經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的一個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在此背景下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任也成為了社會(huì)的重要關(guān)注點(diǎn)。文章從注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任目前存在的問(wèn)題著手，有針對(duì)性的提出一些對(duì)策建議，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任認(rèn)定和實(shí)施的優(yōu)化和提升。

關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師;法律;責(zé)任

一、引言

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的重要作用是不言而喻的，其充當(dāng)?shù)摹敖?jīng)濟(jì)警察”的作用非常明顯，具有相當(dāng)?shù)臋?quán)威性和必要性。但是在此過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也會(huì)面臨著較大的違規(guī)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)，承擔(dān)了較大的法律風(fēng)險(xiǎn)和可能的法律責(zé)任，這是一個(gè)收益與風(fēng)險(xiǎn)并存的職業(yè)。鑒于此，我國(guó)陸續(xù)出臺(tái)了眾多的法律法規(guī)或者規(guī)范政策來(lái)力求相應(yīng)的審計(jì)行為達(dá)到基礎(chǔ)的合規(guī)性和科學(xué)性，比如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》等都有相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的比較詳細(xì)的介紹和規(guī)定。

一般來(lái)說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任是指其在承辦相關(guān)的業(yè)務(wù)過(guò)程中，沒(méi)有按照相關(guān)的合同履約或者是所做行為違反相應(yīng)的法律法規(guī)等等所應(yīng)該承擔(dān)了法律后果。比如在審計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于某些利益的因素而出具了與實(shí)際情況不相符的審計(jì)報(bào)告，這就明顯的違反了相應(yīng)的法律法規(guī)，應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。一般來(lái)說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任可分為三種：刑事責(zé)任、民事責(zé)任和行政責(zé)任。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師某一項(xiàng)違法行為既可以是其中一種類型，也可以是兩種或者三種的結(jié)合。這種責(zé)任的判定需要根據(jù)實(shí)際的情況進(jìn)行，并且與最終的責(zé)任認(rèn)定和執(zhí)行密切相關(guān)。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任存在的問(wèn)題

（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的界定及其標(biāo)準(zhǔn)不清晰

在注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任方面，我國(guó)的相關(guān)法律法規(guī)有明確的說(shuō)明，主要會(huì)對(duì)其進(jìn)行警告、罰款等一系列的處罰措施，但是就實(shí)踐中存在的問(wèn)題來(lái)看，其在具體的界定執(zhí)行及標(biāo)準(zhǔn)方面存在不夠細(xì)化和可執(zhí)行的問(wèn)題，主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的不合規(guī)行為沒(méi)有進(jìn)行窮盡，或者是對(duì)于每一種不合規(guī)行為沒(méi)有對(duì)應(yīng)的責(zé)任認(rèn)定和處罰措施來(lái)有所區(qū)分以及達(dá)到相應(yīng)的全覆蓋，不留監(jiān)管真空。二是對(duì)于不同行為的不合規(guī)行為沒(méi)有辦法進(jìn)行量化的處理，比如其帶來(lái)的違法結(jié)果的程度等，鑒于此，對(duì)于具體懲罰措施的選擇也多是依賴相應(yīng)的定性描述，憑借解釋人的主觀解釋。這樣帶來(lái)不利后果一方面是可能造成監(jiān)管的缺失，另一方面也可能造成監(jiān)管后懲罰措施的應(yīng)用不科學(xué)，容易造成過(guò)重或者過(guò)輕的不良現(xiàn)象。

（二）相關(guān)法律之間的具體條款和執(zhí)行存在沖突的可能性

上文已經(jīng)提及，在我國(guó)的法律體系中，有眾多的法律文件及其條款對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任有比較詳細(xì)的描述和規(guī)定，但是就具體的細(xì)節(jié)內(nèi)容來(lái)看，其在實(shí)踐運(yùn)用中存在可能會(huì)發(fā)生沖突的問(wèn)題。比如說(shuō)我國(guó)的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中規(guī)定，是否背負(fù)法律責(zé)任的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)是其在具體業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程中是否遵循了相關(guān)的規(guī)范化工作流程，此條款的另一個(gè)方面也說(shuō)明了如果最終出具的相關(guān)報(bào)告在合規(guī)的工作流程下生成，即使出現(xiàn)了不符合實(shí)際的情況，也不一定會(huì)因此而承擔(dān)法律責(zé)任。但是其他的相關(guān)法律確實(shí)以實(shí)際的結(jié)果為評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)，即是只要報(bào)告與實(shí)際不符，就有可能承擔(dān)舞弊或者失職的法律責(zé)任。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的利益導(dǎo)向，缺乏有效的機(jī)制和內(nèi)控約束

對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō)，其作為市場(chǎng)化的主體，在自身的經(jīng)營(yíng)發(fā)展過(guò)程中會(huì)應(yīng)當(dāng)?shù)睦嫘枨?，以盈利為目的是任何形式的企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。鑒于此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也可能因?yàn)檫^(guò)分追求商業(yè)利益而做出有損于自身職業(yè)操守和違反法律規(guī)定的不當(dāng)行為，從而引發(fā)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其相關(guān)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任。同時(shí)，我國(guó)眾多中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制機(jī)制缺乏或者不足也是導(dǎo)致該種不良現(xiàn)象發(fā)生的重要原因。

三、強(qiáng)化和明晰注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的對(duì)策措施

（一）完善相關(guān)法律法規(guī)，明晰法律責(zé)任的界定及其標(biāo)準(zhǔn)

對(duì)于強(qiáng)化和明細(xì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任，首要的應(yīng)該是從國(guó)家和地方的法律法規(guī)出發(fā)，這既是基礎(chǔ)，也是規(guī)范化的引導(dǎo)，將會(huì)為整體的優(yōu)化的和提升奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。在法律法規(guī)完善方面，首要的就是要逐步的明晰注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的界定及其標(biāo)準(zhǔn)，以期能夠切實(shí)在實(shí)務(wù)中有效的進(jìn)行區(qū)分和執(zhí)行。具體來(lái)說(shuō)主要解決兩個(gè)方面的問(wèn)題：一是要明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能出現(xiàn)的不合規(guī)行為的詳細(xì)種類以及其詳細(xì)的、具有區(qū)分力度的特征，在做到全覆蓋的同時(shí)不能夠有重復(fù)交叉的地方，使得在實(shí)踐中能夠很好的判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師的某一個(gè)不合規(guī)性具體是屬于哪一種類型，為后期進(jìn)一步的處罰措施奠定基礎(chǔ)。二是基于上述的行為判定，設(shè)計(jì)制定更加具有明確和可執(zhí)行的控制和懲罰措施。上文已經(jīng)提及，當(dāng)下的法律法規(guī)已經(jīng)有明確的針對(duì)違規(guī)行為的懲罰措施，但是在執(zhí)行中具體的量化工作就顯得有些難度。因此，在后續(xù)的優(yōu)化過(guò)程中，建議應(yīng)該盡量的使用便于量化的標(biāo)準(zhǔn)，減少使用帶有主觀評(píng)價(jià)方式的描述，以期能夠在實(shí)際執(zhí)行中達(dá)到科學(xué)量刑，追求更加嚴(yán)謹(jǐn)和公平的法律責(zé)任承擔(dān)過(guò)程，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作營(yíng)造公平的法律環(huán)境。

（二）梳理相關(guān)法律法規(guī)體系，增強(qiáng)統(tǒng)一協(xié)調(diào)性，明確沖突發(fā)生時(shí)的從屬關(guān)系

針對(duì)我國(guó)眾多法律在注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任方面的規(guī)定存在的些許不同和沖突，建議應(yīng)該有相關(guān)部門或者聯(lián)合體牽頭進(jìn)行具體整體梳理工作，清晰完整的羅列出目前依然存在的沖突條款，并且根據(jù)其所屬的負(fù)責(zé)部門，進(jìn)行聯(lián)合的修改和完善工作，其主要可以從兩個(gè)方面著手，一是可以通過(guò)明晰不同法律之間的適用從屬關(guān)系，以期能夠當(dāng)發(fā)生應(yīng)用沖突時(shí)，能夠清晰的找到主要依據(jù)，無(wú)論是在業(yè)務(wù)實(shí)踐還是司法實(shí)踐中都將起到積極的明晰作用。二是要啟動(dòng)相應(yīng)法律法規(guī)的修正程序，這是一個(gè)相對(duì)較為漫長(zhǎng)的過(guò)程，既需要足夠豐富的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)作為支撐，同時(shí)也需要相對(duì)周密和謹(jǐn)慎的立法過(guò)程，二者的相互結(jié)合才能真正審慎而又切實(shí)的達(dá)到預(yù)期的效果。

（三）優(yōu)化完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制機(jī)制

針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的管控和承擔(dān)優(yōu)化，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也是一個(gè)很重要的突破口，其首要要解決的便是優(yōu)化完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部控制機(jī)制，建立其良好的控制手段，規(guī)避會(huì)計(jì)師事務(wù)所因?yàn)檫^(guò)度的追求經(jīng)濟(jì)利益而引發(fā)的違規(guī)行為。具體來(lái)說(shuō)主要可以從三個(gè)方面著手：一是要建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所整體的內(nèi)控機(jī)制，這既是防止個(gè)別注冊(cè)會(huì)計(jì)師的舞弊行為的基礎(chǔ)，同時(shí)也是做好相應(yīng)的應(yīng)急解決和責(zé)任追究的基礎(chǔ)。二是要不斷的提升事務(wù)所內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)操守，通過(guò)一系列的法律培訓(xùn)和案例分享，切實(shí)加強(qiáng)和提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律學(xué)習(xí)，梳理法律觀念，促進(jìn)其在具體的工作中能夠堅(jiān)守底線，杜絕相應(yīng)的違規(guī)行為發(fā)生。三是會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該聘請(qǐng)專業(yè)的風(fēng)控團(tuán)隊(duì)或者律師團(tuán)隊(duì)來(lái)對(duì)自身的經(jīng)營(yíng)管理進(jìn)行有效的優(yōu)化和改造，在深度了解事務(wù)所基本現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上作出完整的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，進(jìn)行科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和判斷，建立風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施相關(guān)業(yè)務(wù)的載體，因此針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的優(yōu)化工作對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的相關(guān)問(wèn)題是有直接的積極影響的。

四、結(jié)語(yǔ)

隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)以及會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的相關(guān)活動(dòng)也會(huì)面臨著更加錯(cuò)綜復(fù)雜的局勢(shì)，加強(qiáng)各方面的監(jiān)管已經(jīng)迫在眉睫。認(rèn)為，問(wèn)題的解決應(yīng)該由相關(guān)政府部門牽頭，聯(lián)合行業(yè)協(xié)會(huì)以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所等多方代表，切實(shí)的從法律完善、內(nèi)控完善等方面著手，懲防并舉，既要盡可能的防止注冊(cè)會(huì)計(jì)師不合規(guī)行為的發(fā)生，同時(shí)也要明晰法律責(zé)任的界定和處理，切實(shí)做到有法可依、有據(jù)可循、有章可收，為整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)營(yíng)造良好的法律氛圍，為行業(yè)的健康發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

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（作者單位：陽(yáng)泉陽(yáng)煤中小企業(yè)投資管理集團(tuán)第二有限公司）