淺談行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)對(duì)策

郭鳳

摘 要：行政事業(yè)單位資產(chǎn)信息公開(kāi)是時(shí)代發(fā)展的重要方向，單位內(nèi)部資金主要源于財(cái)政撥款。近幾年，國(guó)家對(duì)行政事業(yè)單位的投入不斷增多，現(xiàn)有的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算方式開(kāi)始暴露出不足，單位固定資產(chǎn)核算模式很難適應(yīng)時(shí)代的發(fā)展要求。本文根據(jù)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)財(cái)會(huì)核算中常見(jiàn)的不足，提出了科學(xué)的改進(jìn)策略。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位;固定資產(chǎn);財(cái)會(huì)核算;改進(jìn)策略

公共事務(wù)的順利開(kāi)展離不了行政事業(yè)單位管理，單位固定資產(chǎn)是保障行政事業(yè)單位順利運(yùn)作的物質(zhì)保障，必須防范個(gè)人通過(guò)非法目的占用單位資產(chǎn)。當(dāng)前政府增加行政單位投資，其固定資產(chǎn)越來(lái)越龐大，但我國(guó)現(xiàn)有的固定資產(chǎn)核算體制還有一些問(wèn)題，很難保障固定資產(chǎn)核算的精準(zhǔn)性。

一、行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)財(cái)會(huì)核算的特征

（1）構(gòu)建固定資產(chǎn)產(chǎn)生的費(fèi)用直接納入當(dāng)期開(kāi)支，其原始價(jià)值也在固定資產(chǎn)與固定基金兩種賬戶(hù)體現(xiàn)，固定基金體現(xiàn)固定資產(chǎn)的經(jīng)費(fèi)來(lái)源。一般情況下，二者的金額相同。

（2）應(yīng)用固定資產(chǎn)時(shí)，沒(méi)有計(jì)提折舊。另外，應(yīng)用固定資產(chǎn)時(shí)也不計(jì)提折舊準(zhǔn)備，是根據(jù)單位收入與運(yùn)營(yíng)收益的一定比重計(jì)提修購(gòu)基金，主要用作固定資產(chǎn)的革新及維護(hù)。

（3）基本創(chuàng)建會(huì)計(jì)在行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算以外。行政事業(yè)單位以國(guó)家基建撥款與通過(guò)審批用財(cái)政補(bǔ)貼收益之外的自籌經(jīng)費(fèi)開(kāi)展固定資產(chǎn)的重建、擴(kuò)建與改建等基建項(xiàng)目，根據(jù)國(guó)家基建規(guī)程開(kāi)展會(huì)計(jì)核算，基建項(xiàng)目產(chǎn)生的實(shí)際成本開(kāi)展，不進(jìn)行單位開(kāi)支核算，僅僅在項(xiàng)目竣工并交付應(yīng)用時(shí)才增多固定資產(chǎn)與固定基金。

（4）不體現(xiàn)盤(pán)虧、銷(xiāo)售、報(bào)廢與毀壞的固定資本凈值。由于盤(pán)虧、銷(xiāo)售、報(bào)廢與毀壞等因素減少固定資產(chǎn)時(shí)，根據(jù)降低了的固定資本原值來(lái)沖減固定資本與固定基金。這一過(guò)程獲取的價(jià)款、變價(jià)收益與清理成本直接納入專(zhuān)用基金內(nèi)的修購(gòu)資金，但對(duì)固定資本凈值不進(jìn)行任何反映。

二、行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)財(cái)會(huì)核算常見(jiàn)的問(wèn)題

1.不能體現(xiàn)固定資產(chǎn)現(xiàn)狀

國(guó)內(nèi)預(yù)算會(huì)計(jì)體系強(qiáng)調(diào)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)無(wú)須計(jì)提折舊，固定資本和固定基金相呼應(yīng)，固定資本入賬價(jià)值不會(huì)隨著時(shí)間、使用狀態(tài)而變化。具體狀況是，很多行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)類(lèi)型豐富、規(guī)模大、科技含量高、更新迅速，盡管在形態(tài)方面依舊保證完整，性能方面較高水平，但因?yàn)榭萍及l(fā)展，更新?lián)Q代產(chǎn)品持續(xù)涌現(xiàn)，令這些固定資本的科技?jí)勖黠@削減，應(yīng)用價(jià)值也相對(duì)下降。伴隨這些固定資產(chǎn)所占比例持續(xù)加大，價(jià)值下降明顯。

2.不能客觀(guān)準(zhǔn)確體現(xiàn)行政事業(yè)單位所耗費(fèi)用

現(xiàn)有行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)在購(gòu)入時(shí)直接確定是開(kāi)支，固定資產(chǎn)無(wú)須計(jì)提折舊，賬面中固定資本價(jià)值一直是其購(gòu)入時(shí)的原始價(jià)值，不能體現(xiàn)固定資本新舊成本與實(shí)際價(jià)值。此外，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)無(wú)須計(jì)提折舊，不核算費(fèi)用，促使行政事業(yè)單位不注重固定資產(chǎn)管理。各部門(mén)購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)僅僅考量本部門(mén)的需求，極少兼顧資產(chǎn)的應(yīng)用效率，購(gòu)入后資產(chǎn)使用率小，直接造成資產(chǎn)閑置與經(jīng)費(fèi)耗費(fèi)。所以，通過(guò)計(jì)提折舊、核算基金成本方法，深入開(kāi)挖資產(chǎn)的應(yīng)用效率。

3.不利于行政事業(yè)單位開(kāi)展績(jī)效考評(píng)

現(xiàn)有制度下行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算以收付實(shí)現(xiàn)制為前提，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)收入核算采取權(quán)責(zé)發(fā)生制。以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)在核算固定資本時(shí)不計(jì)提折舊，固定資金也因?yàn)橘Y產(chǎn)沒(méi)有計(jì)提折舊造成虛高，專(zhuān)用資金內(nèi)修購(gòu)基金的獲取并沒(méi)有造成固定資產(chǎn)與固定資金出現(xiàn)改變，卻令凈資產(chǎn)既涉及固定基金，還涉及固定資本的修購(gòu)成本，虛增了行政事業(yè)單位的凈資產(chǎn)。這類(lèi)數(shù)據(jù)的不準(zhǔn)確與缺失阻礙行政事業(yè)單位開(kāi)展績(jī)效考評(píng)。此外，現(xiàn)行行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)機(jī)制中，盡管規(guī)定了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)要開(kāi)展成本核算，但很多單位內(nèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與一般業(yè)務(wù)混亂，成本很難科學(xué)分開(kāi)確定，極易造成成本核算模糊。而且，一般業(yè)務(wù)因不以權(quán)責(zé)發(fā)生制開(kāi)展成本核算，對(duì)用作政府主體投資預(yù)算經(jīng)費(fèi)所購(gòu)買(mǎi)獲取的固定資本也就無(wú)相關(guān)的收益和費(fèi)用配比體現(xiàn)，在會(huì)計(jì)報(bào)表上缺乏該國(guó)資運(yùn)營(yíng)過(guò)程的相關(guān)數(shù)據(jù)，公眾也無(wú)法直接從會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)上了解相關(guān)信息。這樣既不利于增強(qiáng)政府的公信力，還不利于提升行政事業(yè)單位工作效率和展開(kāi)績(jī)效考評(píng)工作。

4.核算數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確

當(dāng)前行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)核算制度很難為審核者提供真實(shí)有效的固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)，導(dǎo)致這種情況的因素包括：①標(biāo)準(zhǔn)不清楚，《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》提出事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理規(guī)范，超過(guò)500元的物資被視為固定資產(chǎn)，但伴隨物價(jià)水平升高，該標(biāo)準(zhǔn)已很難滿(mǎn)足實(shí)際需要，而且《規(guī)則》還對(duì)大量的小件物資進(jìn)行了規(guī)定，但是并沒(méi)有給出詳細(xì)的數(shù)目和金額，造成事業(yè)單位固定資產(chǎn)評(píng)價(jià)缺少參考依據(jù);②事業(yè)單位內(nèi)固定基金很難體現(xiàn)固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，事業(yè)機(jī)構(gòu)固定資產(chǎn)能夠以固定資本和固定基金同步體現(xiàn)出來(lái)，其基礎(chǔ)條件為基金和資產(chǎn)賬目相符，但在具體交易過(guò)程，事業(yè)單位物品價(jià)值降低，固定資產(chǎn)僅能體現(xiàn)其原本價(jià)值，固定基金體現(xiàn)其實(shí)際價(jià)值，導(dǎo)致固定基金和固定資產(chǎn)產(chǎn)生差額，造成固定基金信息喪失意義;③成本核算不科學(xué)，事業(yè)單位產(chǎn)生維修、購(gòu)入經(jīng)費(fèi)反復(fù)計(jì)算，造成會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)失真，事業(yè)單位固定資產(chǎn)為把折舊損失引入會(huì)計(jì)范疇，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表信息失真。

三、行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)財(cái)會(huì)核算改進(jìn)策略

1.完善單位財(cái)會(huì)核算體系

行政事業(yè)單位要學(xué)習(xí)公司會(huì)計(jì)方法，引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)固定資產(chǎn)的購(gòu)置費(fèi)用實(shí)現(xiàn)資本化，促使固定資產(chǎn)獲得的會(huì)計(jì)處理有：去除“固定基金”“專(zhuān)項(xiàng)基金――修購(gòu)基金”“結(jié)轉(zhuǎn)自籌項(xiàng)目”科目，添加“在建項(xiàng)目”“待處置財(cái)產(chǎn)損益”科目。

針對(duì)行政事業(yè)單位購(gòu)置無(wú)須設(shè)置的固定資本，要根據(jù)實(shí)際費(fèi)用，借記“固定資本”，貸記“財(cái)政補(bǔ)貼收益”或相關(guān)賬戶(hù)。針對(duì)出現(xiàn)的國(guó)家基建撥款與單位自籌經(jīng)費(fèi)開(kāi)展的重建、擴(kuò)建、改建項(xiàng)目與外購(gòu)需要設(shè)置項(xiàng)目的實(shí)際費(fèi)用開(kāi)支，借記“在建項(xiàng)目”，貸記“財(cái)政補(bǔ)貼收益”或相關(guān)資本賬戶(hù);工程竣工交付應(yīng)用時(shí)，借記“固定資本”，貸記“在建項(xiàng)目”。針對(duì)籌資租進(jìn)的固定資產(chǎn)，根據(jù)評(píng)價(jià)確定價(jià)值，借記“固定資本”，貸記“事業(yè)基金”。

2.制定完整的固定資本核算體系

首先，制定固定資產(chǎn)折舊機(jī)制。行政事業(yè)單位和公司一樣，它的固定資產(chǎn)在產(chǎn)生投用之后，伴隨時(shí)間的變化，無(wú)論是否應(yīng)用、應(yīng)用程度怎樣均會(huì)出現(xiàn)消耗，固定資本價(jià)值也將隨之削減。為全面體現(xiàn)價(jià)值削減的狀況，就需要制定固定資產(chǎn)折舊體系。行政事業(yè)單位能夠結(jié)合業(yè)務(wù)特征，技術(shù)進(jìn)步情況和其他因素，選取科學(xué)的固定資產(chǎn)折舊辦法，折舊辦法被確定后不能隨意調(diào)整，若要調(diào)整需要在會(huì)計(jì)報(bào)告附注上詳細(xì)標(biāo)明。

其次，優(yōu)化固定資產(chǎn)核算機(jī)制。《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》提出的“單位價(jià)值在雖沒(méi)有達(dá)到規(guī)定要求，但是耐用周期超過(guò)1年的大量同種物資”中類(lèi)似電話(huà)座機(jī)等簡(jiǎn)單辦公用品視為低值易耗品展開(kāi)核算與管理。該種情況下，行政事業(yè)單位一次性大量購(gòu)買(mǎi)這種物資時(shí)，借記“低值易耗物”，貸記“銀行存款”科目，且在一定時(shí)間內(nèi)分期攤銷(xiāo)，這一過(guò)程借記“單位支出―低值易耗物攤銷(xiāo)”，貸記“低值易耗物”科目;零散購(gòu)入這類(lèi)物資能直接列支，借記“單位開(kāi)支―低值易耗物攤銷(xiāo)”類(lèi)目，貸記“現(xiàn)金”等資本類(lèi)科目。此外，考慮物價(jià)抬升等因素，要提高固定資本的單位價(jià)值規(guī)定。

最后，制定固定資本盤(pán)點(diǎn)核算體系。行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)要定期統(tǒng)計(jì)，進(jìn)行盤(pán)虧、盤(pán)盈，經(jīng)過(guò)添加“待處置財(cái)產(chǎn)損失”與“固定資產(chǎn)清楚”賬戶(hù)，通過(guò)核算體現(xiàn)固定資本價(jià)值增多或降低及其凈損益狀況，追究固定資本流失責(zé)任。

3.規(guī)范固定資本報(bào)表披露數(shù)據(jù)

現(xiàn)有行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)財(cái)會(huì)報(bào)告信息不齊全，反映數(shù)據(jù)比較簡(jiǎn)單。從行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的披露方面來(lái)說(shuō)，當(dāng)前只重視相關(guān)固定資產(chǎn)的各種購(gòu)入支出與期終總數(shù)的統(tǒng)計(jì)，而針對(duì)固定資產(chǎn)的應(yīng)用效率、增減情況、新舊程度等在賬簿和報(bào)表上未提及。針對(duì)相關(guān)固定資本購(gòu)建活動(dòng)的預(yù)算與執(zhí)行狀況的數(shù)據(jù)更缺乏披露。建議制定“事業(yè)單位固定資產(chǎn)變化明細(xì)表”，因?yàn)槭聵I(yè)單位固定資產(chǎn)改變很大，制定報(bào)表有助于體現(xiàn)事業(yè)單位固定資本原值、累計(jì)折舊以及凈值等變化數(shù)據(jù)，了解使用情況且強(qiáng)化對(duì)固定資產(chǎn)管控。

4.完善固定資產(chǎn)科目的會(huì)計(jì)報(bào)告

在舊行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)機(jī)制下，固定資產(chǎn)科目報(bào)表數(shù)據(jù)局限于各個(gè)財(cái)務(wù)賬期的期終余額的記載。這類(lèi)數(shù)據(jù)資料并無(wú)任何動(dòng)態(tài)改變，報(bào)表應(yīng)用者從中不能了解固定資產(chǎn)的新舊狀況和應(yīng)用效率，針對(duì)固定資產(chǎn)數(shù)據(jù)的反映比較簡(jiǎn)單，缺乏完整性。為滿(mǎn)足新的事業(yè)單位會(huì)計(jì)機(jī)制，體現(xiàn)事業(yè)單位中固定資產(chǎn)折舊狀況，需要制定詳細(xì)的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)報(bào)告，該報(bào)告數(shù)據(jù)包含固定資產(chǎn)購(gòu)買(mǎi)時(shí)的價(jià)值、應(yīng)用階段的折舊價(jià)值和最后處置時(shí)的凈現(xiàn)值數(shù)據(jù)，體現(xiàn)固定資產(chǎn)的動(dòng)態(tài)變化過(guò)程。

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（責(zé)任編輯：劉海琳）