建筑施工企業(yè)建造合同法會計核算中的問題

韓花

摘要：建造合同法是為了能使施工企業(yè)的會計核算更好的貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則而提出的，根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的要求，施工企業(yè)應(yīng)該按照建造合同為基礎(chǔ)進行會計核算，在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，即收入的金額能夠可靠估計、相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)、交易的完工進度能夠可靠地確定等，滿足以上條件，企業(yè)應(yīng)該按照完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費用。結(jié)合實際工作，文章就建造合同在實際操作中尚存在的問題，如完工百分比的確認(rèn)，合同總成本、收入的確認(rèn)的準(zhǔn)確性等提出建議。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè);建筑合同法;會計核算;合同管理

一、建造合同法會計核算的相關(guān)理論

（一）建造合同概述

建造合同不同于一般的合同，它屬于經(jīng)濟合同的范疇，是為建造一項或數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同，施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有其特殊性，是一個資金規(guī)模大、時間跨度大（往往跨越一個或幾個會計期間）、產(chǎn)品體積大、價值高。

（二）建造合同法會計核算的主要內(nèi)容

建造合同會計核算設(shè)置的主要會計科目有：主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、工程施工、工程結(jié)算等。根據(jù)建造合同法的規(guī)定，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)該確認(rèn)合同收入、合同成本，合同毛利等。施工企業(yè)在建造合同的執(zhí)行過程中，在不同的會計年度確認(rèn)收入和成本費用時，無須經(jīng)過第三方即建設(shè)方的確認(rèn)來確定收入和成本費用，可以自行確認(rèn)收入和費用，并作為資產(chǎn)負(fù)債表日的核算依據(jù)。如果在建造合同的結(jié)果不能夠可造的估計的情況下，但是發(fā)生的成本費用能夠收回的，企業(yè)應(yīng)該在費用發(fā)生的當(dāng)期，將能夠收回的成本確認(rèn)為當(dāng)期的合同收入，實際發(fā)生的成本費用確認(rèn)為合同費用，如果建造合同的結(jié)果不能夠可靠的收回，則發(fā)生的實際成本費用確認(rèn)為合同費用，不確認(rèn)合同收入。施工企業(yè)核算的內(nèi)容較多，這就要求在生產(chǎn)之前，建設(shè)方與施工方要訂立合同，而且要以企業(yè)會計準(zhǔn)則為基礎(chǔ)進行會計核算，而在實際的工作中，有一些建筑施工企業(yè)其成本核算并不是很完善，因而造成在執(zhí)行建筑合同法進行會計核算的過程中出現(xiàn)一些不可避免的問題和矛盾，加以分析。

二、建造合同法在實際工作中存在的問題

（一）難以保證完工百分比的準(zhǔn)確性

在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，企業(yè)應(yīng)該按照完工百分比法進行收入和成本的確認(rèn)和計量，完工百分比其實質(zhì)就是完工進度，在實際的工作中，通常以實際發(fā)生的總成本占總的預(yù)算成本的百分?jǐn)?shù)來計算完工百分比的，這樣計算出的完工百分比的結(jié)果通常會大于實際的完工百分，這主要是因為施工企業(yè)往往前期投入比較大，而且材料價格如果漲幅變動因素也較大，都會造成完工進度偏高的情況，而前期投入大、材料價格漲幅等因素實際與真正的完工進度關(guān)系并不大，但卻能夠造成完工百分之增高的情形，因而會造成完工百分比不準(zhǔn)確的情形。

（二）估計合同收入與合同成本存在一定的難度

建造合同的收入包括：一是合同初始收入;二是建造合同在執(zhí)行的過程中收入，如設(shè)計變更、合同索賠、合同獎勵等等形成的收入。這些收入不能隨便就確認(rèn)，必須符合條件時才予以確認(rèn)，如果合同變更較多，而這些變更必須要得到甲方和監(jiān)理單位等第三方的認(rèn)可，而這些程序往往較復(fù)雜，因此結(jié)算滯后，在實際會計核算過程中，為合同總收入的準(zhǔn)確估計帶來了一定的困難。

合同總成本的估計同樣存在一定的難度，施工企業(yè)的成本主要包括人工費、材料費、機械使用費、直接費、間接費等費用，而這些數(shù)據(jù)的提供需要工程部門、材料以及設(shè)備等部門的有力配合，而且對于工程部門來說，要有一定的專業(yè)和經(jīng)驗才能更高質(zhì)量的估計合同總成本，因此，建造合同的執(zhí)行，不僅是財務(wù)一個部門的事情，因而種種的不確定因素都會對合同總成本的有效估計造成一定的難度。

（三）收入的確認(rèn)與應(yīng)收賬款的確認(rèn)存在脫節(jié)現(xiàn)象

應(yīng)收賬款的確認(rèn)是依據(jù)甲方和施工方確認(rèn)的結(jié)算單所列金額入賬確認(rèn)，應(yīng)記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“工程結(jié)算”科目，其中，“工程結(jié)算”科目的期末余額反映施工方已與建筑方對未完工程已開了工程結(jié)算單而尚未辦理結(jié)清的價款。而收入的確認(rèn)是按照工程的實際完工進度確認(rèn)的。因此，結(jié)算單的進度與工程的完工進度有脫節(jié)現(xiàn)象，這是因為施工項目的形象進度確定取決于項目所屬預(yù)算部門，不需要建設(shè)方與監(jiān)理方等第三方簽字和確定。而工程結(jié)算單則必須以上三方簽字認(rèn)可，因此依據(jù)《建造合同》準(zhǔn)則確認(rèn)的收入與應(yīng)收賬款產(chǎn)生了脫節(jié)，因此會造成財務(wù)報表的數(shù)據(jù)不夠真實的情況，因此，不能夠真實的反映出企業(yè)真實的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，對于企業(yè)的形象和信譽都會造成一定的影響。

（四）計提稅金與繳納稅金在時間上存在差異

在實際的工作中，甲方付工程款之時，都要求施工方如數(shù)提供發(fā)票，施工方開據(jù)發(fā)票時，需要繳納相應(yīng)的稅款，而計提稅金的依據(jù)是按照完工百分比法確認(rèn)的收入計提的，而甲方要求開據(jù)發(fā)票，付工程款的時間與工程進度并不是相同的，因次，應(yīng)交稅費科目要到工程完全結(jié)算后才能全部結(jié)清。

三、建造合同法在實際應(yīng)用中問題的解決辦法

（一）加強建造合同的管理，保證預(yù)計總收入和預(yù)計總成本要與真實數(shù)據(jù)接近

在建造合同的執(zhí)行過程中，對建造合同的監(jiān)督要加大力度，在工程施工之前，建設(shè)方要與施工方首先簽訂建造合同，以此保障雙方的權(quán)利和義務(wù)，因此雙方要對建造合同規(guī)范管理，以此來保障建造合同正常而有序的執(zhí)行，使得雙方經(jīng)濟利益及時流入。所以，對合同要跟蹤管理，實行會簽制度，財務(wù)部門要對合同熟悉和掌握，對合同的總造價、合同的開工日期、合同的竣工日期、進度款的支付方式、支付時間等條款要記錄，便于隨時掌握在施工生產(chǎn)的過程中，合同的具體執(zhí)行情況，如果有發(fā)生造價變動、設(shè)計變更、施工獎勵、施工賠償?shù)绕渌南嚓P(guān)因素，進而影響合同的造價，需要與建設(shè)方進行及時溝通并且取得書面的確認(rèn)，這樣以便于及時地、準(zhǔn)確地判斷出合同的準(zhǔn)確結(jié)果，在實際的會計核算中，利用建造合同法進行建造合同的收入確認(rèn)時，要求預(yù)計的總收入和預(yù)計的總成本要與實際的工程進度相符，而且要保證預(yù)計的總收入和預(yù)計的總成本要與真實的數(shù)據(jù)接近，并且及時的進行有關(guān)的調(diào)整，如果預(yù)計總收入與預(yù)計總成本與實際進度不相符，當(dāng)期的財務(wù)報告就會出現(xiàn)偏差，不能夠如實地反映出數(shù)據(jù)的真實情況。

“營改增”后，建筑施工企業(yè)對2016年5月1日前已開工項目剩余未發(fā)生成本和未確認(rèn)收入按照“價稅分離”的原則進行確認(rèn)，需對合同預(yù)計總收入和合同預(yù)計總成本進行重新測算及調(diào)整。

（二）加強各個部門之間的相互溝通和協(xié)調(diào)，確保完工百分比的準(zhǔn)確性

財務(wù)部門應(yīng)該與其他部門之間及時溝通，使各個部門之間的信息傳遞暢通，及時的掌握工程的形象進度、合同收入以及合同成本的變更、以及工程潛在的其他因素或風(fēng)險、使得財務(wù)部門按照完工百分比法即實際發(fā)生的成本占總預(yù)計成本的比例確定的完工進度和計量部門按已經(jīng)完成確定的完工進度保持一致性，確保完工百分之的準(zhǔn)確性。因此，合理的計算完工進度，能夠保證建造合同更加有效、規(guī)范的執(zhí)行。

（三）及時辦理結(jié)算，避免應(yīng)收賬款與收入的確認(rèn)分離的現(xiàn)象

施工企業(yè)應(yīng)該及時辦理結(jié)算，收入的確認(rèn)是按施工進度來確認(rèn)的，而應(yīng)收賬款的確認(rèn)是按結(jié)算單確認(rèn)的，因此工程進度要及時的辦理結(jié)算，避免應(yīng)收賬款與收入的確認(rèn)分離的現(xiàn)象，將會計核算的重視程度提高到整體發(fā)展的戰(zhàn)略高度。加強對“工程結(jié)算”、“工程施工”會計核算的關(guān)注，重視“工程結(jié)算”和“工程施工”科目的賬務(wù)處理，保證財務(wù)核算的質(zhì)量。

（四）應(yīng)交稅金明細(xì)臺賬要清晰

因為建造合同法在確認(rèn)收入時計提稅金，而繳納稅金是在建設(shè)方與施工方確認(rèn)工程價款結(jié)算單并且拔付工程款時要求施工方開發(fā)票時繳納稅金，而工程進度與工程結(jié)算單的進度是不一致的，因此計提稅金與繳納稅金在時點上是不統(tǒng)一的，因此“應(yīng)交稅金”科目只有在工程項目結(jié)束時才可結(jié)平，因此施工企業(yè)應(yīng)該按項目對“應(yīng)交稅費”科目進行輔助核算，這樣應(yīng)交稅金的臺賬自然會清楚明了。

（五）對企業(yè)自身財務(wù)人員以及工程管理等其他人員進行業(yè)務(wù)培訓(xùn)

在施工企業(yè)的成本核算中，財務(wù)人員起著至關(guān)重要的作用，在企業(yè)的成本核算過程中出現(xiàn)的各種問題，也往往是因為企業(yè)財務(wù)人員的素養(yǎng)沒有達(dá)到，對自己的本質(zhì)工作不能夠完全勝任，對財務(wù)專業(yè)的知識不夠熟悉，從而導(dǎo)致了在核算過程中技術(shù)性的錯誤，要想提高財務(wù)成本核算，首先也必須從財務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力抓起，培養(yǎng)一批合格的能夠勝任工作的財務(wù)人員，或者從外部聘請一些高素質(zhì)的財務(wù)會計人員，從而減少會計核算的技術(shù)性錯誤，達(dá)到提高財務(wù)核算的準(zhǔn)確性，除此之外，對合同總預(yù)算成本要做到比較準(zhǔn)確的預(yù)測，同樣要求施工技術(shù)人員要有豐富的技術(shù)和經(jīng)驗，施工項目在不同的施工階段，其發(fā)生的成本、費用不同，因此會對項目預(yù)計總成本的預(yù)測也產(chǎn)生了不同程度的影響，對于不同階段的成本的變化，施工企業(yè)各職能部門之間要共同關(guān)注成本的變化因素、變化情況，對于項目成本的變動要及時的、準(zhǔn)確的、合理的做出調(diào)整，才能更準(zhǔn)更合理的預(yù)計出合同總成本。

因此，財務(wù)人員和相關(guān)的其他工程技術(shù)人員都要不同程序的進行加強業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，提高自身的職業(yè)素養(yǎng)，才能為建造合同法進行準(zhǔn)確的核算提供保障。

（六）完善成本核算制度

施工企業(yè)應(yīng)該規(guī)范成本核算制度，施工企業(yè)的成本主要包括人工費、材料費、機械費、直接費等，而這些基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的來源，都是由企業(yè)的材料部門、設(shè)備部門、勞資部門，工程等其他部門所提供，因此以上部門應(yīng)該做好成本核算的基礎(chǔ)性工作，確保能夠準(zhǔn)確的、及時的、真實的提供出成本核算的相關(guān)資料，眾所周知，在施工企業(yè)，材料成本占很大的一部分，要想有效的控制成本支出，在材料管理上也應(yīng)該下功夫，首先，從采購環(huán)節(jié)要嚴(yán)格把關(guān)，爭取做到貨比三家，對于材料要做到及時辦理入庫、出庫手續(xù)，月末盤點，做到賬實相符、賬賬相符。同樣，也要加強人工費的支出，在用工隊伍的選擇上盡量去選擇有資質(zhì)的勞動隊伍，避免因隊伍的不穩(wěn)定性而造成不必要的費用支出。

綜上所述，通過對施工企業(yè)目前存在的一些會計核算問題進行分析，指出建造合同對企業(yè)更高的要求，企業(yè)必須加強內(nèi)控、強化企業(yè)管理、建立和建全一套完整的核算體系，以便于建筑合同的核算。

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（作者單位：二十一冶建設(shè)有限公司第四分公司）