淺議公允價值計量對企業(yè)財務報告的影響

(北京工商大學 北京 100089)

一、公允價值研究背景及意義

20世紀以來，公允價值一直被國際會計界列為一個難點和熱點的問題。國際會計準則理事會等機構也對公允價值的概念及確認進行了深入系統(tǒng)的研究，并取得了一定的成果，但對于公允價值的計量問題卻成為學術界一直爭論不休的話題。因為公允價值變動在一定程度上具有不確定性，這有可能成為管理者利用現(xiàn)行準則的公允價值調(diào)節(jié)報表以達到某種經(jīng)濟目的的一種手段，使得企業(yè)財務會計報表失去真實性和公允性。隨著中國加入WTO，中國的經(jīng)濟實體也逐漸融入到國際社會中去，現(xiàn)行會計準則與國際會計準則也不斷接軌，這表明我國已向國際會計準則邁出了堅實的一步。但由于我國市場經(jīng)濟欠發(fā)達，許多資產(chǎn)還尚未形成活躍市場，因此我國應努力創(chuàng)造一個既堅持中國特色又與國際會計準則不斷趨同的模式。在此背景下，研究公允價值計量屬性對企業(yè)財務報告的影響，不但有助于財務報表使用者全面理解現(xiàn)行會計準則對企業(yè)財務信息的影響，有效判斷企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果，而且將有利于我國資本市場的進一步發(fā)展與完善。

二、我國現(xiàn)行會計準則體系下公允價值運用的分析

(一)逐漸與國際會計準則接軌，并帶有鮮明的中國特色。我國現(xiàn)行會計準則下公允價值的實施，并不是生搬硬套西方國家的會計準則，而是在借鑒西方國家的會計準則和經(jīng)濟模式的基礎上，充分結合我國經(jīng)濟社會的發(fā)展模式和經(jīng)濟發(fā)展狀況，并考慮到當前我國市場經(jīng)濟環(huán)境的特點和會計發(fā)展環(huán)境，帶有鮮明的中國特色，與西方國家的會計準則有明顯的不同，同時進一步關注了會計信息對投資者和社會大眾的意義和影響。

(二)現(xiàn)行會計準則下公允價值的應用范圍更加廣闊。為適應經(jīng)濟全球化發(fā)展趨勢、適應當前經(jīng)濟社會發(fā)展步伐，現(xiàn)行會計準則下公允價值的運用，得到了大家的廣泛關注和重視，并得到制定者和相關人員的大力推進?，F(xiàn)行會計準則下公允價值的運用，提高了其對社會的約束力和強制力，這是我國社會對公允價值應用決心的必然反映，也意味著傳統(tǒng)的會計準則必定走向衰敗，以公允價值為代表的現(xiàn)行會計準則將成為社會發(fā)展的主流，也必然會隨著社會的不斷發(fā)展而得到重視和不斷推進。

(三)現(xiàn)行會計準則下公允價值運用體現(xiàn)了嚴謹性與科學性。公平、公開、自由的市場環(huán)境是現(xiàn)行會計準則下公允價值運用不可或缺的條件。但與西方發(fā)達國家活躍的市場經(jīng)濟相比，我國以市場經(jīng)濟為主導的市場環(huán)境仍然與其存在一定的差別和差距。因此，具體的操作和實施也存在一定的差異性。我國公允價值的運用，制定了較為嚴格的條件，這就決定了我國市場經(jīng)濟條件下公允價值運用的嚴謹性與科學性，也符合了我國經(jīng)濟社會發(fā)展的趨勢。

三、公允價值計量屬性對企業(yè)財務報告的影響

(一)對資產(chǎn)負債表的影響

1、對資產(chǎn)要素計量的影響。資產(chǎn)計價是會計計量的一個主要方面。通過報表，投資者能夠對企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量、獲利能力和持續(xù)發(fā)展能力等決策信息進行評價或估計。同時，資產(chǎn)計價主要涉及兩個問題：一是對資產(chǎn)存量進行計量，即在資產(chǎn)負債表上列示資產(chǎn)余額；二是資產(chǎn)流量的成本費用分配問題，即將當期生產(chǎn)經(jīng)營活動中所耗費的資產(chǎn)價值與收入配比之后列示于利潤表上的成本費用項目。用公允價值來進行資產(chǎn)計價，符合會計計量信息的決策相關性要求。無論是活躍市場中可觀察到的公允價值信息，還是利用估值技術所獲得的公允價值信息，都與企業(yè)所處的市場交易活躍程度和資本市場的發(fā)達程度密切相關。同時在可獲得公允價值的情況下，采用公允價值計量能更好地體現(xiàn)和度量資產(chǎn)的內(nèi)在價值。

2、對負債要素計量的影響。在對負債進行公允價值計量時，需要考慮該項負債的市場交換價格，同時還應考慮負債的信用風險和利率風險，以降低負債違約的風險。

根據(jù)確定性程度，負債分為或有負債和確定性負債。在公允價值計量模式下對負債項目進行公允價值計量，或有負債應該根據(jù)未來導致企業(yè)經(jīng)濟利益流出的現(xiàn)值來進行計量，并且在后續(xù)計量時進行調(diào)整。而對確定性負債，根據(jù)債務期限的長短，也可分為短期負債和長期負債。通常而言，短期負債的期限較短，在利率不發(fā)生劇烈變動，以及債務人的還債能力不發(fā)生嚴重惡化的情況下，賬面余額與公允價值相差不大，可以用入賬價值進行后續(xù)計量。而長期負債還債時間長，利率風險、債務人償債能力風險等不確定因素大幅提高，因此活躍市場交易者會根據(jù)各自預期來進行估值，此時由市場確定的公允價值最能代表長期債務的內(nèi)在價值，最佳體現(xiàn)債務人的財務狀況和償債能力，幫助債權人做出合理的決策。

3、對權益要素計量的影響。對權益要素的公允價值計量主要側重于對權益工具的計量。與資產(chǎn)和負債的計量目標一致，權益工具公允價值也主要參考計量日的退出價格。會計準則規(guī)定職工及其他方的股份支付和期權計劃按照公允價值進行后續(xù)計量，權益支付的公允價值變動額計入所有者權益。但規(guī)定企業(yè)所有者初始投資的“實收資本”、“股本”和“資本公積—資本溢價或股本溢價”等權益部分，暫不適用公允價值計量。

(二)對利潤表的影響

1、對利潤表列報項目的影響。隨著我國對公允價值研究的逐漸深入，我國收益計量方式也逐漸由“收入費用觀”向“資產(chǎn)負債觀”轉變。起初現(xiàn)行會計準則將“直接計入利潤的利得和損失” 通過“公允價值變動損益”、“投資收益”和“資產(chǎn)減值損失”三個項目來反映。2010年，我國上市公司為了反映凈資產(chǎn)公允價值的變動額，又在凈利潤項目之下增加了“其他全面收益”一項，這也說明我國逐漸與國際會計準則接軌。

2、推行全面收益理念的影響。目前我國上市公司對外披露的利潤表采用了“凈收益”加“其他全面收益”披露模式，而在“其他全面收益”中，所有“未實現(xiàn)利得和損失”的報告都離不開公允價值的運用。因此，適度運用公允價值為報告全面收益提供了更成熟的經(jīng)濟環(huán)境。

四、結論

本文在理論分析的基礎上，探討公允價值對企業(yè)財務報告的影響，分析了公允價值計量屬性對企業(yè)財務狀況及經(jīng)營成果的影響，得出以下結論:1.公允價值計量不僅能提高決策的有用性，還能進一步改善會計信息的相關性及可靠性;2.使用公允價值計量能夠更加準確的反映企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果;3.公允價值的使用對提高報表的信息質(zhì)量有促進作用，應擴大對公允價值的規(guī)范使用;4.歷史成本必然會被公允價值所取代，成為會計的主要計量屬性。

我國引入公允價值表明我國已向國際會計準則邁出了堅實的一步，也適應了我國經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求，并順應了國際會計整體發(fā)展的潮流，對我國會計界來說是一個很大的進步，隨著對公允價值的進一步深入研究，應加大其使用及創(chuàng)新力度，為我國會計基礎的研究奠定堅實的理論和實踐基礎。