在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨的主要稅收法律風(fēng)險(xiǎn)探析

常 穎

（廣東卓凡（惠東）律師事務(wù)所，廣東 惠州516003）

近些年我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，在我國經(jīng)濟(jì)的帶動(dòng)下，“一帶一路”沿線國家也在經(jīng)濟(jì)等眾多領(lǐng)域?qū)崿F(xiàn)了不同程度的發(fā)展。[1]而沿線國家的持續(xù)發(fā)展同樣也為推動(dòng)我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展、增強(qiáng)多邊國家文化交流等提供了重要?jiǎng)恿Α?020年1月14日，國務(wù)院新聞辦公室舉行新聞發(fā)布會(huì)，介紹2019年全年進(jìn)出口情況，2019年我國進(jìn)口總額的30%多為我國和“一帶一路”沿線國家的貿(mào)易額，截至2019年，我國在“一帶一路”沿線國家投資建設(shè)的境外經(jīng)貿(mào)合作區(qū)總數(shù)量已經(jīng)達(dá)到了82個(gè)，累計(jì)上繳東道國稅收超過20億美元，為當(dāng)?shù)貏?chuàng)造近30萬個(gè)就業(yè)崗位。在“一帶一路”倡議下，我國投資企業(yè)“走出去”的步伐正在不斷加大，境外投資領(lǐng)域發(fā)展一片火熱。

一、我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨的主要稅收法律風(fēng)險(xiǎn)

因“一帶一路”沿線國家在稅收法律以及相關(guān)法制體系等方面存在差異，因此我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨大致以下幾種主要的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)：

（一）稅制不同帶來的風(fēng)險(xiǎn)

前文提及“一帶一路”沿線國家因受到歷史文化、自身實(shí)際國情等眾多因素影響，不同沿線國家使用的稅收法律體系和法律體制也各不相同，受此影響，“一帶一路”沿線國家在稅制類型和稅收待遇等各個(gè)方面的規(guī)定、要求以及具體表現(xiàn)等千差萬別。譬如相比于我國制定的稅率，巴基斯坦、敘利亞、老撾等國家制定的稅率較高。僅以巴基斯坦為例，無論是進(jìn)口商品還是國產(chǎn)商品均需要繳消費(fèi)稅，消費(fèi)稅稅率5%到100%不等，而通信服務(wù)的稅率達(dá)到了20%。并且該國在向其他國家提供專利技術(shù)等許可取得收入時(shí)，還需要征收預(yù)提所得稅，稅率為12.5%。各國稅制的差異使得我國投資企業(yè)面臨的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)也相應(yīng)增多，如果未能對我國和投資國的稅收法律以及相關(guān)條例有充分認(rèn)識，有可能出現(xiàn)漏繳稅款等問題，嚴(yán)重時(shí)甚至?xí)媾R法律的懲處。[2]

（二）反避稅問題下的風(fēng)險(xiǎn)

從本質(zhì)上來說，反避稅是一種有效管理避稅行為的活動(dòng)，其內(nèi)容包括財(cái)務(wù)管理、納稅檢查等，以達(dá)到填補(bǔ)稅法漏洞、強(qiáng)化征稅管理等目的。目前我國主要采用取消延期納稅、對關(guān)聯(lián)企業(yè)間以轉(zhuǎn)讓價(jià)格方式避稅予以嚴(yán)格限制以及嚴(yán)格審查納稅人銀行賬戶等方式完成反避稅。特別是在BEPS行動(dòng)計(jì)劃的全面推行下，“一帶一路”沿線國家開始加大了企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅和其他相關(guān)反避稅問題的重視。而如果我國投資企業(yè)在“一帶一路”沿線國家投資當(dāng)中仍然使用傳統(tǒng)的稅收籌劃方式，有可能出現(xiàn)不合理的避稅行為，進(jìn)而觸犯其他國家關(guān)于反避稅的政策規(guī)定，產(chǎn)生相應(yīng)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（三）存在重復(fù)征稅的風(fēng)險(xiǎn)

筆者在進(jìn)行深入研究時(shí)，發(fā)現(xiàn)“一帶一路”沿線國家當(dāng)中，越南、緬甸、白俄羅斯、吉爾吉斯斯坦等國家制定和使用的稅率相對比較低，而我國則針對不同國家制定了稅收抵扣、免除等相關(guān)法律法規(guī)，并且不對稅收抵扣免除的法律項(xiàng)目進(jìn)行逐一區(qū)分，因此針對此類本身稅率比較低的國家，我國實(shí)行的稅收抵扣和免除并不能夠有效解決重復(fù)征稅的問題，由此可能導(dǎo)致我國投資企業(yè)在“一帶一路”沿線國家的境外投資活動(dòng)中出現(xiàn)重復(fù)繳稅的情況，進(jìn)而影響了投資企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

（四）境外投資的稅收風(fēng)險(xiǎn)

我國企業(yè)在“一帶一路”倡議的推動(dòng)下，境外投資活動(dòng)越來越頻繁，境外工程承包建設(shè)數(shù)量逐漸增多，承包工程項(xiàng)目的規(guī)模也在逐漸擴(kuò)大，不僅如此，投資企業(yè)的資本輸出、跨國并購等其他行為也逐漸常規(guī)化。[3]但筆者在查閱我國境外工程承包建設(shè)項(xiàng)目案例的過程中，發(fā)現(xiàn)“一帶一路”沿線某些國家只對本國中的境外企業(yè)承包建設(shè)工程或是資金投資項(xiàng)目等提供半年的免征企業(yè)所得稅服務(wù)，一旦超過規(guī)定時(shí)間，投資企業(yè)或是承包建設(shè)企業(yè)需要根據(jù)所在國的稅率規(guī)定依法支付相應(yīng)的企業(yè)所得稅。而對于通信、鐵路等基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目，由于項(xiàng)目本身規(guī)模較大、涉及內(nèi)容相對較多，因此往往需要一年甚至幾年才能完成全部建設(shè)并獲得相應(yīng)的投資回報(bào)，但企業(yè)只能享受半年的免稅優(yōu)惠。與此同時(shí)，在債權(quán)和權(quán)益型的投資比例規(guī)定上，“一帶一路”各沿線國家的規(guī)定也不盡相同，因此我國投資企業(yè)在境外投資活動(dòng)過程中，可能會(huì)出現(xiàn)資本弱化的情況，并由此產(chǎn)生相應(yīng)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（五）跨國并購的稅收風(fēng)險(xiǎn)

自從萬華實(shí)業(yè)實(shí)現(xiàn)我國企業(yè)首次成功跨國并購之后，伴隨著“一帶一路”建設(shè)的全面推進(jìn)，我國投資企業(yè)也紛紛加入到跨國并購的行列當(dāng)中，利用跨國并購形式整合國外企業(yè)及其先進(jìn)資源、技術(shù)等已經(jīng)成為我國投資企業(yè)常用的一種境外投資手段。但如果我國投資企業(yè)在開展海外并購?fù)顿Y活動(dòng)過程中未能對標(biāo)的企業(yè)及其經(jīng)營歷史進(jìn)行全方位地審核與調(diào)查，存在于標(biāo)的企業(yè)當(dāng)中的遺留稅收問題將會(huì)為我國投資企業(yè)的海外并購?fù)顿Y活動(dòng)埋下稅收隱患，使企業(yè)在成功完成海外并購之后會(huì)迅速面臨相應(yīng)的稅收法律問題。

（六）稅收歧視下的稅收風(fēng)險(xiǎn)

由于受到文化背景以及國家自身法律傳統(tǒng)等因素的影響，部分“一帶一路”沿線國家對我國的投資企業(yè)存在稅收歧視問題。在國家稅務(wù)部門開展的一項(xiàng)有關(guān)對外投資企業(yè)境外投資的問卷調(diào)查當(dāng)中，有半數(shù)以上的投資企業(yè)表示在境外投資活動(dòng)當(dāng)中受到了稅收歧視。筆者在對某國際勘探企業(yè)進(jìn)行走訪調(diào)查的過程中，有相關(guān)人員表示目前解決境外稅務(wù)爭議通常采用與政府談判、請求法律仲裁或是雙邊磋商等方法，但一般耗時(shí)比較長，因此在長期的“拉鋸戰(zhàn)”下，投資企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益也受到了一定影響。[4]

二、我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨稅收法律風(fēng)險(xiǎn)的有效防范

（一）盡快完善國內(nèi)與國際稅制

在“一帶一路”倡議之下，我國投資企業(yè)“走出去”的需要越來越強(qiáng)烈，而在此過程中，我國對外稅收制度的不完善問題也逐漸暴露出來。譬如說在前文提及的投資企業(yè)面臨重復(fù)繳稅問題，正是由于我國制定的分國不分項(xiàng)稅收抵扣減免法與低稅率國家不相適應(yīng)，使得低稅率國家在應(yīng)用我國涉外稅收制度下，稅率抵免后還留有結(jié)余，但又難以對結(jié)余的稅率進(jìn)行調(diào)劑；對于稅率相對比較高的國家而言，應(yīng)用這一稅收制度難以徹底完成稅收的抵免。因此我國應(yīng)當(dāng)充分結(jié)合“一帶一路”沿線國家的具體情況，在繼續(xù)加大對全球多邊貿(mào)易體制支持的情況下，對當(dāng)前的稅收制度進(jìn)行有效完善，將國內(nèi)的稅收規(guī)則同國際稅收標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行有機(jī)整合，以此有效幫助我國投資企業(yè)規(guī)避境外投資項(xiàng)目中的稅收風(fēng)險(xiǎn)。[5]另外，由于社會(huì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)形勢具有動(dòng)態(tài)變化的特性，因此我國和其他國家當(dāng)時(shí)簽訂的稅收協(xié)定已經(jīng)難以適應(yīng)當(dāng)前的實(shí)際情況，譬如在之前我國簽訂的稅收協(xié)定當(dāng)中并未加入國家稅收互助等相關(guān)內(nèi)容，針對這一問題，我國同樣應(yīng)當(dāng)盡快完善稅收協(xié)定，及時(shí)將未納入其中的稅收政策寫入進(jìn)去，盡快實(shí)現(xiàn)對稅收協(xié)定內(nèi)容的有效完善，從而為控制我國投資企業(yè)對外投資稅收風(fēng)險(xiǎn)提供良好的制度保障。

（二）企業(yè)需要樹立起防范意識

面對在“一帶一路”倡議下我國投資企業(yè)在沿線各國投資活動(dòng)當(dāng)中可能出現(xiàn)的稅收風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)盡快樹立風(fēng)險(xiǎn)防范意識，并充分整合現(xiàn)有各項(xiàng)資源建立健全稅收法律風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，從而更有針對性、更加高效地抵御稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。在此過程中，我國投資企業(yè)首先應(yīng)當(dāng)充分學(xué)習(xí)和尊重投資國家的法律制度，運(yùn)用當(dāng)?shù)氐亩愂辗烧唛_展境外投資活動(dòng)，在“知己知彼”下切實(shí)做好境外投資活動(dòng)稅收法律風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)估工作。目前我國眾多智庫科研機(jī)構(gòu)譬如中國社科院等均可以有效提供各國家的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)信息，我國投資企業(yè)可以通過登錄此類機(jī)構(gòu)的官方網(wǎng)站或是境外的官方國際金融機(jī)構(gòu)網(wǎng)站，全方位地了解各個(gè)國家的稅收法律政策內(nèi)容以及可能存在的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。此外，我國企業(yè)在開展涉外投資活動(dòng)時(shí)應(yīng)當(dāng)組織企業(yè)內(nèi)的法律團(tuán)隊(duì)或是聘用高素質(zhì)并且擁有豐富相關(guān)工作經(jīng)驗(yàn)的律師，對投資國家的稅收政策、外匯管制、稅收執(zhí)法等相關(guān)信息內(nèi)容進(jìn)行全面調(diào)查確認(rèn)，從而以律師的專業(yè)角度幫助企業(yè)分析其對外投資活動(dòng)中可能存在的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)，并為此提出相應(yīng)的防范措施。

（三）稅務(wù)部門需充分發(fā)揮職責(zé)

通過本文的分析研究我們可以得知，在“一帶一路”沿線國家中，由于部分國家受到自身歷史文化、法律傳統(tǒng)等影響，對我國存在稅收歧視的問題，進(jìn)而增加了我國投資企業(yè)在涉外投資活動(dòng)中的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)，比較容易引發(fā)稅務(wù)爭議問題，但僅僅憑借投資企業(yè)一方的力量顯然難以有效應(yīng)對稅收法律風(fēng)險(xiǎn)，解決稅務(wù)紛爭。因此筆者認(rèn)為我國的稅務(wù)部門應(yīng)當(dāng)充分擔(dān)起相關(guān)責(zé)任，發(fā)揮自身應(yīng)有職能，通過積極開展協(xié)調(diào)國際稅收等工作以幫助國內(nèi)投資企業(yè)有效應(yīng)對稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。我國可以通過在沿線國家派駐稅務(wù)參贊等方式，為國內(nèi)投資企業(yè)提供必要支持，使其能夠更好地應(yīng)對“一帶一路”沿線國家中的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。

（四）應(yīng)建立稅收爭議解決機(jī)制

“一帶一路”倡議使得我國同沿線各國之間的關(guān)系日益緊密，我國積極主動(dòng)與“一帶一路”沿線國家展開多樣的稅收合作并通過參與全球稅收論壇、會(huì)議等方式和沿線國家進(jìn)行稅收法律方面的溝通和交流，一方面可以有效幫助我國同“一帶一路”沿線國家之間建立起良好的雙邊、多邊稅收合作機(jī)制，為我國投資企業(yè)提供更有利的稅收優(yōu)惠待遇，并有效減少企業(yè)可能面臨的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，面對我國投資企業(yè)在國際稅收爭議當(dāng)中屢屢吃虧的現(xiàn)實(shí)問題，我國還需要積極推動(dòng)建立稅收爭議解決機(jī)制，對涉外投資中的稅收爭議和稅收糾紛進(jìn)行單獨(dú)、專門處理，從而有效維護(hù)我國投資企業(yè)的合法權(quán)益。[6]我國應(yīng)當(dāng)盡快聯(lián)合“一帶一路”沿線國家，成立官方或半官方的稅務(wù)協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)，使其可以成為聯(lián)系我國投資企業(yè)同沿線國家的橋梁，幫助投資企業(yè)與當(dāng)?shù)卣投悇?wù)部門進(jìn)行溝通和協(xié)商，將我國投資企業(yè)的合理訴求進(jìn)行及時(shí)反映，從而使得我國投資企業(yè)可以順利完成涉外投資活動(dòng)。

（五）加強(qiáng)磋商簽修稅收協(xié)定

我國以及投資企業(yè)還應(yīng)當(dāng)積極加強(qiáng)同“一帶一路”沿線國家的磋商，針對稅收協(xié)定中不合理的內(nèi)容、陳舊過時(shí)的內(nèi)容進(jìn)行重新修改和調(diào)整，并將未能及時(shí)加入到稅收協(xié)定當(dāng)中的內(nèi)容寫入其中，包括稅收饒讓、保護(hù)我國投資企業(yè)合法權(quán)益等相關(guān)條款。我國當(dāng)前以幫助周邊沿線發(fā)展中國家進(jìn)行基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)為主，對于已經(jīng)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，全民富裕水平相對較高的國家缺乏較大的吸引力。但隨著互聯(lián)網(wǎng)的全面普及和使用，以及我國電商的迅速崛起，未來我國與此類國家的經(jīng)濟(jì)貿(mào)易和投資計(jì)劃還會(huì)越來越多，因而我國應(yīng)當(dāng)加快落實(shí)與相關(guān)國家的稅收協(xié)定簽訂進(jìn)程，使得我國投資企業(yè)能夠全方位地了解不同國家的稅收規(guī)定，在幫助企業(yè)有效應(yīng)對稅收法律風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，使其能夠享受更多的稅收協(xié)定優(yōu)惠以及保護(hù)政策。

（六）重視對標(biāo)的企業(yè)的審核調(diào)查

伴隨著我國投資企業(yè)的跨國并購行為、活動(dòng)不斷增多，在“一帶一路”沿線國家標(biāo)的企業(yè)中遺留的稅收問題如果未能及時(shí)被發(fā)現(xiàn)，同樣也會(huì)增加我國投資企業(yè)的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。因此筆者認(rèn)為，投資企業(yè)一方面需要主動(dòng)利用懂法律、懂稅務(wù)的專業(yè)人士對標(biāo)的企業(yè)是否存在歷史遺留稅收問題進(jìn)行嚴(yán)格調(diào)查與審核，另一方面企業(yè)還可以通過運(yùn)用互聯(lián)網(wǎng)等現(xiàn)代信息技術(shù)，構(gòu)建專業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)防范系統(tǒng)，并利用專業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)防范軟件，將采集獲取的稅收信息數(shù)據(jù)等錄入其中，借助系統(tǒng)軟件的專業(yè)性從而自動(dòng)完成對跨國并購中稅收法律風(fēng)險(xiǎn)的有效評估和等級判斷，盡可能降低企業(yè)的稅收法律風(fēng)險(xiǎn)。

三、結(jié)語

雖然“一帶一路”倡議為我國投資企業(yè)帶來了極大的發(fā)展機(jī)遇，但由于“一帶一路”沿線國家的法律以及法治水平千差萬別，導(dǎo)致我國在“一帶一路”沿線國家投資企業(yè)面臨著包括重復(fù)征稅、多繳稅、遺留眾多歷史稅收問題等在內(nèi)的一系列稅收法律風(fēng)險(xiǎn)，影響我國投資企業(yè)開展正常的對外投資活動(dòng)。因此筆者認(rèn)為我國應(yīng)當(dāng)盡快對國內(nèi)和國際稅制進(jìn)行有效完善，同時(shí)在要求稅務(wù)部門充分發(fā)揮自身職責(zé)情況下，要求企業(yè)積極樹立起風(fēng)險(xiǎn)防范意識，通過簽訂稅收協(xié)定、加強(qiáng)審核歷史遺留稅收問題等方式，使我國投資企業(yè)可以更好地在“一帶一路”沿線國家內(nèi)完成境外投資活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)自身在新時(shí)代下可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。