淺談對(duì)審計(jì)為工程結(jié)算依據(jù)的幾種看法

鄧愛(ài)雯

（中鐵一局集團(tuán)市政環(huán)保工程有限公司 甘肅省蘭州市 730000）

近年來(lái)，因施工企業(yè)的竣工結(jié)算推進(jìn)緩慢越來(lái)越常態(tài)化，因很多政府投資項(xiàng)目的結(jié)算及清算涉及審計(jì)問(wèn)題，過(guò)去往往在招標(biāo)文件中，規(guī)定工程竣工后，發(fā)包人和承包人的結(jié)算，最終必須以審計(jì)結(jié)果為準(zhǔn)，并寫(xiě)進(jìn)了承包合同中，但每個(gè)項(xiàng)目完工后，因各種原因業(yè)主未能及時(shí)上報(bào)，或者主管部門(mén)不能及時(shí)審批，最終在結(jié)算時(shí)審計(jì)或財(cái)政評(píng)審部門(mén)不予確認(rèn)，導(dǎo)致施工單位無(wú)法獲得應(yīng)得工程款，項(xiàng)目不能及時(shí)清算銷(xiāo)號(hào)，給公司在清收負(fù)債方面造成重大負(fù)擔(dān)。

本人參建了好多政府投資的市政工程項(xiàng)目以及經(jīng)歷了數(shù)個(gè)項(xiàng)目辦理竣工結(jié)算和建設(shè)單位、審計(jì)部門(mén)打交道的各種“關(guān)卡”，結(jié)合自2017年6月份以來(lái)陸續(xù)的各級(jí)人大、政府出臺(tái)的“以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)”的相關(guān)文件，通過(guò)學(xué)習(xí)大量的有關(guān)案例，對(duì)項(xiàng)目結(jié)算與審計(jì)方面也有點(diǎn)心得和看法：

1 結(jié)算與審計(jì)的關(guān)系探析

結(jié)算與審計(jì)是建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算的兩種不同階段，是兩種不同的法律行為。審計(jì)是一種行政法律行為，主要在于監(jiān)督及查處基本建設(shè)項(xiàng)目中的是否存在違法違規(guī)行為，從而使投資資金正當(dāng)高效利用，審計(jì)結(jié)論只對(duì)被審計(jì)單位有直接約束力，而與承包方關(guān)系不大。工程結(jié)算是項(xiàng)目竣工后對(duì)項(xiàng)目發(fā)生的工程造價(jià)的最終確定，屬于民事法律行為，結(jié)算結(jié)果對(duì)合同雙方均具有法律約束力，是建設(shè)單位支付承包方工程結(jié)算款的依據(jù)。

工程結(jié)算與審計(jì)結(jié)論的矛盾集中體現(xiàn)在二者在工程價(jià)款計(jì)算的差異上。將審計(jì)結(jié)論作為工程結(jié)算的依據(jù)，從表面上看明確了工程價(jià)款確定的依據(jù)，確立了審計(jì)結(jié)論在工程價(jià)款確定上的優(yōu)先效力，似乎有助于減少糾紛的產(chǎn)生，實(shí)則打破了結(jié)算、決算與審計(jì)原有的邏輯關(guān)系，對(duì)相關(guān)制度之間的平衡產(chǎn)生沖擊。

2 業(yè)界的反對(duì)

“以審計(jì)結(jié)果作為工程竣工結(jié)算依據(jù)”近年來(lái)為什么會(huì)受到業(yè)界的反對(duì)呢？從政府的角度來(lái)看，對(duì)于投資管控是有必要的，但是這種管控往往程序繁瑣，耗費(fèi)的時(shí)間很長(zhǎng)，不能及時(shí)解決施工過(guò)程中遇到的各種工程變更，導(dǎo)致作為簽約方的業(yè)主已經(jīng)下達(dá)指令，施工單位不得不執(zhí)行，但是實(shí)施之后，由于業(yè)主未能及時(shí)上報(bào)，或者主管部門(mén)不能及時(shí)審批，最終在結(jié)算時(shí)審計(jì)或財(cái)政評(píng)審部門(mén)不予確認(rèn)，導(dǎo)致施工單位無(wú)法獲得應(yīng)得工程款，并且引發(fā)糾紛。因此，各地出臺(tái)了審計(jì)和結(jié)算依據(jù)的相關(guān)規(guī)定后，廣大施工企業(yè)積極響應(yīng)，涌現(xiàn)出個(gè)多個(gè)施工合同糾紛的官司。因?yàn)椋孩俅艘?guī)定在某種程度上損害了施工企業(yè)的合法權(quán)益，違背了自愿、公平、公正的市場(chǎng)交易原則。②更多的建設(shè)單位以此項(xiàng)規(guī)定為由拖延工程結(jié)算時(shí)間，從而拖延工程款的結(jié)算辦理及延時(shí)支付，使施工企業(yè)項(xiàng)目不能及時(shí)清算，成本消耗嚴(yán)重，從而影響農(nóng)民工工資的支付、影響對(duì)材料、設(shè)備供應(yīng)商及勞務(wù)企業(yè)的款項(xiàng)結(jié)算和支付。③某種程度上是以行政定價(jià)代替市場(chǎng)定價(jià)，有的建設(shè)單位強(qiáng)制性的認(rèn)為“第三方做出的審計(jì)結(jié)果”就是雙方工程價(jià)款結(jié)算的依據(jù)，有違背市場(chǎng)運(yùn)營(yíng)的基本規(guī)律。④審計(jì)機(jī)關(guān)與施工企業(yè)并沒(méi)有合同約束，審計(jì)機(jī)關(guān)并沒(méi)有對(duì)具體交易行為進(jìn)行定價(jià)的權(quán)力，只是和被審計(jì)單位之間是一種行政監(jiān)督關(guān)系，但實(shí)際過(guò)程中為了審計(jì)，施工單位往往付出的了很大的人力和財(cái)力需要進(jìn)行配合。

3 工程結(jié)算的依據(jù)

建設(shè)工程施工合同糾紛中審計(jì)部門(mén)的審計(jì)結(jié)論能否作為工程結(jié)算的依據(jù)？一直以來(lái)審計(jì)機(jī)關(guān)是代表國(guó)家對(duì)各級(jí)政府、國(guó)有金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支或者財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，審計(jì)機(jī)關(guān)和財(cái)政部門(mén)的審計(jì)結(jié)果，本質(zhì)上也是一種證據(jù)，是否采信，應(yīng)由法院和仲裁機(jī)構(gòu)根據(jù)實(shí)際情況確定。除非雙方當(dāng)事人事先在明確約定以財(cái)政部門(mén)、審計(jì)部門(mén)的審核、審計(jì)結(jié)果作為工程款結(jié)算依據(jù)。否則，招標(biāo)文件或承包合同中規(guī)定以審計(jì)結(jié)論作為工程結(jié)算的依據(jù)，無(wú)論是發(fā)生在全國(guó)人大法工委復(fù)函之前，還是之后，都違背了合同法的公平原則，很多時(shí)候?qū)嶋H上都是承包人不得不接受的條款，非平等、自愿協(xié)商的結(jié)果。實(shí)踐中，財(cái)政性資金投資項(xiàng)目的工程結(jié)算，發(fā)包人常以審計(jì)部門(mén)的審計(jì)工作不能在建設(shè)工程合同規(guī)定的竣工結(jié)算期內(nèi)完成，導(dǎo)致建設(shè)工程施工合同約定的工程結(jié)算條款形同虛設(shè)，以致于施工人的工程款常常難以按約結(jié)算。

4 近年來(lái)國(guó)家政策指針情況

（1）2017年5月24日，國(guó)務(wù)院法制辦向各省、自治區(qū)、設(shè)區(qū)的市人民政府辦公廳（室）印送了《關(guān)于糾正處理地方規(guī)章中以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)的有關(guān)規(guī)定的函》，全國(guó)人大法工委則發(fā)函要求地方人大進(jìn)行清理。目前，全國(guó)大部分地方都下文廢止了原來(lái)關(guān)于政府投資項(xiàng)目以審計(jì)結(jié)果為竣工結(jié)算依據(jù)的地方性法規(guī)和部門(mén)規(guī)章。政府投資項(xiàng)目的招標(biāo)文件中，一般不再規(guī)定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)，但是有些地方盡管招標(biāo)文件不寫(xiě)，卻要求簽約時(shí)作為一個(gè)條款進(jìn)行約定。

（2）2017年6月5日，全國(guó)人大常委會(huì)法制工作委員會(huì)在相關(guān)規(guī)定的復(fù)函指出：“地方性法規(guī)中直接以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)和應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)的規(guī)定，限制了一定的民事權(quán)利并且對(duì)施工單位有失公允，應(yīng)當(dāng)予以糾正。據(jù)了解，目前已有北京、上海、河北、等8地積極響應(yīng)，把相關(guān)條例中規(guī)定“應(yīng)當(dāng)”在招標(biāo)文件中載明，或者在合同中約定此項(xiàng)原則，修改為“可以”，或者是明確規(guī)定了不能強(qiáng)制要求以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)。

（3）2019年9月4日，工信部發(fā)布的《及時(shí)支付中小企業(yè)款項(xiàng)管理辦法（征求意見(jiàn)稿）》提出：不得以審計(jì)作為支付款項(xiàng)的條件，并且不得以審計(jì)結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)。

（4）2020年2月26日住建部辦公廳下發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)新冠肺炎疫情防控有序推動(dòng)企業(yè)開(kāi)復(fù)工工作的通知》，明確要求：規(guī)范工程價(jià)款結(jié)算，政府和國(guó)有投資工程不得以審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)論作為工程結(jié)算依據(jù)，建設(shè)單位不得以未完成決算審計(jì)為由，拒絕或拖延辦理工程結(jié)算和工程款支付。

5 以案例形式舉例司法實(shí)踐中是如何處理“建設(shè)工程施工合同中審計(jì)與結(jié)算問(wèn)題的

在司法實(shí)踐中，如果是全國(guó)人大法工委及國(guó)務(wù)院法制辦下文清理且地方人大或政府部門(mén)已經(jīng)發(fā)文廢止原有規(guī)定，發(fā)包人依然在合同中強(qiáng)制規(guī)定以審計(jì)結(jié)果為結(jié)算依據(jù)的，法院和仲裁機(jī)構(gòu)不應(yīng)支持。而即便是過(guò)去簽約的項(xiàng)目，法院和仲裁機(jī)構(gòu)也不能簡(jiǎn)單地按照審計(jì)結(jié)果進(jìn)行裁判，遇到承包人對(duì)審計(jì)結(jié)果提出異議，并有一定證據(jù)支持的，應(yīng)進(jìn)行全面審查，必要時(shí)通知審計(jì)單位或財(cái)評(píng)中心予以說(shuō)明，或者委托第三方進(jìn)行重新鑒定，根據(jù)實(shí)際情況做出公正、合理的裁判。另外從最高人民法院解答，可以清楚看出：建設(shè)工程合同的工程價(jià)款結(jié)算應(yīng)以當(dāng)事人約定為準(zhǔn)?！懊鞔_約定”是認(rèn)定建設(shè)工程施工合同中的審計(jì)屬于什么“審計(jì)”的關(guān)鍵。因此，有無(wú)約定、是否“明確約定”，是解決建設(shè)工程施工合同“審計(jì)”歧義的核心。

（1）建設(shè)工程合同的工程價(jià)款結(jié)算應(yīng)以當(dāng)事人約定為準(zhǔn)，審計(jì)部門(mén)對(duì)建設(shè)資金的審計(jì)不影響建設(shè)合同的效力及履行。

案例：施工合同糾紛—記最高人民法院審理的河北路橋集團(tuán)有限公司與呼和浩特繞城公路建設(shè)公司的建設(shè)合同糾紛。

案例說(shuō)明：依據(jù)合同條款，形成的工程款總價(jià)是雙方真實(shí)意愿的表達(dá)，雙方并未在合同中約定將審計(jì)結(jié)果作為計(jì)算工程款的依據(jù)。前面已經(jīng)敘述審計(jì)部門(mén)對(duì)建設(shè)資金的審計(jì)是國(guó)家對(duì)建設(shè)資金的監(jiān)督管理，不影響建設(shè)合同雙方的合同效力及履行。該案例中建設(shè)單位提交的相關(guān)材料不全面，故無(wú)法出具客觀真實(shí)的審計(jì)報(bào)告。

（2）拆遷還房安置小區(qū)工程關(guān)乎公眾利益，可以約定工程總價(jià)由政府審計(jì)部門(mén)審核，應(yīng)以審計(jì)部門(mén)的最終審計(jì)結(jié)論為結(jié)算依據(jù)。

案例：最高人民法院在四川省蒼溪縣弘立建筑安裝工程有限公司、四川天澤投資有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛。

案例說(shuō)明：其《建設(shè)工程施工合同》專(zhuān)用條款部分就合同價(jià)款明確約定，“本合同價(jià)款采用可調(diào)價(jià)格合同方式確定，工程總價(jià)以政府審計(jì)部門(mén)審核造價(jià)為結(jié)算價(jià)?！焙肓⒐旧暾?qǐng)以《邀請(qǐng)招標(biāo)文件》中無(wú)以政府審計(jì)部門(mén)審核造價(jià)為結(jié)算價(jià)的要求并據(jù)此認(rèn)為本案工程價(jià)款不應(yīng)以政府審計(jì)部門(mén)的最終審計(jì)結(jié)論為計(jì)算依據(jù)的理由，不符國(guó)家法律有關(guān)條款規(guī)定，法院不予采納?！督ㄔO(shè)工程施工合同》中“工程總價(jià)以政府審計(jì)部門(mén)審核造價(jià)為結(jié)算價(jià)”的約定，合法有效。并且案涉工程屬于拆遷還房安置小區(qū)工程，涉及到公眾利益，約定工程總價(jià)由政府審計(jì)部門(mén)審核也具有一定的必要性、合理性。

（3）政府審計(jì)結(jié)論長(zhǎng)期無(wú)法形成，對(duì)當(dāng)事人有失公允的，法院可以判決一次性全部支付剩余尚欠工程款。

案例：最高人民法院在唐山灣三島旅游區(qū)旅游開(kāi)發(fā)建設(shè)有限公司、北京中海北方港口工程有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛。

案例說(shuō)明：中海北方，投入了超出預(yù)期的巨額資金進(jìn)行建設(shè)，在項(xiàng)目建成交付后相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)，卻因?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)無(wú)法形成審計(jì)結(jié)論而遲遲不能收回投資，無(wú)法實(shí)現(xiàn)合同目的。因工程施工資料不全等原因，涉案工程的審計(jì)工作進(jìn)展緩慢，自2016年5月中海北方將結(jié)算資料交付唐山三島開(kāi)始，截至本案訴訟發(fā)生時(shí)，已歷經(jīng)兩年多的時(shí)間審計(jì)結(jié)論一直無(wú)法形成。一審法院雖未對(duì)造成無(wú)法正常審計(jì)問(wèn)題在雙方當(dāng)事人之間作出明確的責(zé)任認(rèn)定，但是如果采信唐山三島關(guān)于支付款項(xiàng)必須嚴(yán)格依照合同約定以審計(jì)結(jié)論形成后才能確定時(shí)間節(jié)點(diǎn)的抗辯主張，在本案審計(jì)結(jié)論長(zhǎng)期無(wú)法形成的特殊情況下，對(duì)中海北方明顯有失公允。鑒于唐山三島自2014年11月接收項(xiàng)目投入使用起，已經(jīng)長(zhǎng)達(dá)數(shù)年，一審法院判令其一次性全部支付剩余尚欠工程款，并無(wú)不妥。

（4）建設(shè)工程合同在明確約定以審計(jì)部門(mén)作出的審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)情況下，才能將審計(jì)結(jié)論作為判決的依據(jù)。

案例：最高人民法院在蘭州市城市發(fā)展投資有限公司、北京城建建設(shè)工程有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛。

案例說(shuō)明：國(guó)家法律有關(guān)規(guī)定，審計(jì)結(jié)果作為工程款結(jié)算依據(jù)，必須明確具體約定，即在合同中約定“以審計(jì)部門(mén)的審計(jì)結(jié)論作為竣工結(jié)算價(jià)款支付依據(jù)?！比鐚徲?jì)部門(mén)是確定的，還應(yīng)寫(xiě)明審計(jì)部門(mén)的全稱(chēng)。結(jié)合本案，合同中有關(guān)審計(jì)的約定不明確、不具體。因該項(xiàng)目屬國(guó)有資金投資的重點(diǎn)建設(shè)項(xiàng)目，審計(jì)是對(duì)本項(xiàng)目資金投入的監(jiān)督行為。因此，應(yīng)解釋為工程最終結(jié)算價(jià)是通過(guò)專(zhuān)業(yè)的審計(jì)部門(mén)確定工程價(jià)款的合理性，而不是讓業(yè)主根據(jù)審計(jì)結(jié)果來(lái)進(jìn)行施工結(jié)算的。因此，雙方合同約定以審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)的觀點(diǎn)，缺乏法律依據(jù)，不予采信。

6 結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，本文結(jié)合目前工程結(jié)算存在的普遍問(wèn)題，從施工合同、行業(yè)現(xiàn)狀、政策分析等方面，對(duì)“以審計(jì)結(jié)果作為工程竣工結(jié)算依據(jù)”的相關(guān)內(nèi)容，展開(kāi)了分析和闡述，其目的就是幫助建設(shè)單位和施工單位對(duì)合同竣工結(jié)算的條款進(jìn)一步分析解讀應(yīng)用，減少合同糾紛的發(fā)生，使建筑行業(yè)得到更好發(fā)展。