關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究現(xiàn)狀

李騁 葛蘇玲 王梅霞

摘 ?要：近年來，伴隨著經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，上市公司規(guī)模也逐步擴(kuò)張，上市公司中存在的關(guān)聯(lián)方關(guān)系也越來越復(fù)雜，由此造成了上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的增加。本文分析整理了近幾年國內(nèi)外對關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究狀況，為進(jìn)一步研究關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，構(gòu)建風(fēng)險(xiǎn)模型提供準(zhǔn)備。

關(guān)鍵詞：關(guān)聯(lián)方交易;審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

我國有相當(dāng)數(shù)量的上市公司中都是由國企改制而來，天生帶有復(fù)雜親屬關(guān)系，非國企性質(zhì)的上市公司，經(jīng)過多年的發(fā)展壯大，最終也發(fā)展出龐大的親屬團(tuán)，因此，我國上市公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系是一種普遍存在的關(guān)系，上市公司與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易事項(xiàng)也普遍存在著。查閱上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告可以發(fā)現(xiàn)，主動(dòng)披露的發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的上市公司已經(jīng)超過50%，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間利用交易進(jìn)行盈余管理的行為也越發(fā)頻繁。且關(guān)聯(lián)方交易本身復(fù)雜、隱蔽的特征，以及交易雙方主動(dòng)隱瞞的動(dòng)機(jī)，使得關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的難度越來越大，尤其對于一些沒有完全披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)，進(jìn)行關(guān)聯(lián)方關(guān)系的辨認(rèn)對審計(jì)人員來說就是一項(xiàng)巨大的工程，直接增加了審計(jì)人員的審計(jì)難度和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。鑒于以上，對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范與控制的研究具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究的意義

實(shí)踐意義：通過整理分析近五年的上市公司審計(jì)報(bào)告發(fā)現(xiàn)，被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告中有大約九分之一提到了關(guān)聯(lián)方交易，且強(qiáng)調(diào)了公司的關(guān)聯(lián)方交易可能存在風(fēng)險(xiǎn)。由此可見，關(guān)聯(lián)方交易可能導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，從而影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，研究關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，尋找控制和降低風(fēng)險(xiǎn)的方法，對于審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的降低有實(shí)際意義。

理論意義：我國對審計(jì)理論，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究起步晚于西方國家，對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的研究領(lǐng)域更是存在較多空白，關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估體系尚未形成，目前所采用的關(guān)聯(lián)方交易的審計(jì)方法仍較為傳統(tǒng)、粗放。對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行較為深入研究，逐漸形成完整的關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估體系，有助于深入分析重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)影響因素，完善重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估體系，同時(shí)對于完善我國審計(jì)體系和推動(dòng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理論的發(fā)展有重要意義。

二、 關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究國外研究現(xiàn)狀

由于西方國家資本主義經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的逐漸分離，西方國家對審計(jì)需求的產(chǎn)生遠(yuǎn)早于中國，因此西方國家對審計(jì)業(yè)務(wù)的研究也遠(yuǎn)早于中國。眾多西方資本主義國家中，美國對于企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易的研究最為成熟，但美國的研究主要集中動(dòng)因方面，以及關(guān)聯(lián)交易為上市公司帶來的積極和消極影響，對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制，以及關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)方法的研究較少。

（一）傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分為固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)要素。

“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)”

應(yīng)用該模型通常需要先確定出可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，然后針對固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估，根據(jù)評估結(jié)果再確定檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，同時(shí)根據(jù)檢查風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)審計(jì)檢查程序。但該模型忽視了報(bào)表層次的影響，導(dǎo)致注冊會(huì)計(jì)只重視認(rèn)定層次的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因此并不能完整的體現(xiàn)全部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）2003年全新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型被IAASB提出：

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)

要求審計(jì)人員在審計(jì)過程中實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序，從財(cái)務(wù)報(bào)表整體層次和認(rèn)定層次兩方面評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，依據(jù)評估結(jié)果設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，從而控制檢查風(fēng)險(xiǎn)最終將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的最低水平。

三、關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究國內(nèi)研究現(xiàn)狀

近年來，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對審計(jì)需求的逐漸增加，在審計(jì)領(lǐng)域的研究才逐漸增多。對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究也是隨著近幾年審計(jì)需求的增加才逐漸增多的，但現(xiàn)有的研究仍以規(guī)范研究為主，具有推廣意義的應(yīng)用型研究目前還相對較少。

我國學(xué)者對關(guān)聯(lián)方交易的研究主要集中于內(nèi)涵討論和風(fēng)險(xiǎn)防范方法的討論，近兩年開始有越來越多的學(xué)者開始關(guān)注審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與關(guān)聯(lián)方交易的關(guān)系，但目前對于關(guān)聯(lián)方交易對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響因素的具體內(nèi)容和評價(jià)體系還未完整的形成，從哪些方面著手控制關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，以及如何進(jìn)行相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)管理目前還有待研究。

四、關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究方法

對于關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究目前主流方法主要有以下幾種：

（一）文獻(xiàn)研究法：閱讀文獻(xiàn)，總結(jié)現(xiàn)有研究成果。文獻(xiàn)來源主要包括論文、期刊、專家著作等。

（二）實(shí)地調(diào)查：通過關(guān)聯(lián)交易審計(jì)項(xiàng)目實(shí)地調(diào)查，整理目前審計(jì)方對被審計(jì)方關(guān)聯(lián)交易的常用審計(jì)方法，通過對大量的原始資料及數(shù)據(jù)樣本的分析總結(jié)，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行方法的利弊，同時(shí)測算現(xiàn)行審計(jì)方法抽樣比重和風(fēng)險(xiǎn)偏差的關(guān)系，試圖尋找到最有效率的審計(jì)方法。

（三）案例研究：

大部分的相關(guān)研究者都是審計(jì)項(xiàng)目的參與者或者間接參與者，通過親自實(shí)踐，發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)過程存在的難點(diǎn)和問題，針對個(gè)案的問題尋找解決辦法，最終將多個(gè)個(gè)案中存在的問題做匯總整理，尋找共同點(diǎn)，同時(shí)通過對不同案例解決方案的實(shí)踐，尋找到相對合理的解決方案，最終整理成熟理論體系。

（四）統(tǒng)計(jì)分析法：調(diào)取大量上市公司年報(bào)和審計(jì)報(bào)告作為樣本，分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)影響因素，衡量關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響系數(shù)。

本文對關(guān)聯(lián)方交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究現(xiàn)狀做了總結(jié)分析，為關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究做好前期的理論準(zhǔn)備，為更好的優(yōu)化關(guān)聯(lián)交易審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型從而進(jìn)一步應(yīng)用于審計(jì)實(shí)務(wù)，提供了前期研究的文獻(xiàn)總結(jié)。