共同控制下企業(yè)合并的會計方法選擇

【摘要】當前，企業(yè)合并規(guī)模逐漸擴大，可以說，基于共同控制下的企業(yè)合并管理方式儼然成為企業(yè)發(fā)展趨勢。在合并過程中，企業(yè)并沒有受到合并問題的影響而出現(xiàn)自身發(fā)展受限的問題。但是從客觀角度上來看，合并過程中企業(yè)面臨的會計處理方法存在差異，需要企業(yè)管理人員立足于實際發(fā)展情況，針對企業(yè)合并過程中涉及到的會計處理難題進行積極解決。針對于此，本文主要對共同控制下企業(yè)合并的會計方法問題進行研究與分析。

【關(guān)鍵詞】共同控制 ?企業(yè)合并 ?會計管理 ?會計方法

近些年來，隨著我國市場經(jīng)濟體系的不斷健全與完善，企業(yè)合并模式已然成為市場經(jīng)濟下的企業(yè)發(fā)展趨勢。所謂的企業(yè)合并主要是指企業(yè)通過合并重組手段，促進自身規(guī)模建設(shè)、盈利能力、可持續(xù)發(fā)展進程的不斷深化與加強。根據(jù)2015年的市場數(shù)據(jù)調(diào)查顯示，國內(nèi)企業(yè)合并市場呈現(xiàn)出穩(wěn)固增長態(tài)勢，且合并所帶來的經(jīng)濟效益也呈現(xiàn)出穩(wěn)固增長態(tài)勢?？梢哉f，企業(yè)合并模式基本上成為企業(yè)擴大經(jīng)營范圍的有利因素。鑒于此，財政部積極推出企業(yè)合并會計準則，進一步為企業(yè)合并管理過程提供了導(dǎo)向作用，確保企業(yè)合并過程依法進行、合理實施。

一、同一控制下企業(yè)合并會計處理問題的相關(guān)研究

（一）企業(yè)合并概念

廣義意義上來講，所謂的企業(yè)合并主要是指兩個或者兩個以上獨立運行的企業(yè)合并成為一個具備報告主體性質(zhì)的交易或者事項內(nèi)容。企業(yè)合并處理后，由誰獲得企業(yè)最終的所有權(quán)需要根據(jù)企業(yè)管理性質(zhì)進行確定。一般來說，企業(yè)合并區(qū)主要集中以同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并兩種性質(zhì)為主。其中，同一控制主要以合并全過程獲得到的所有權(quán)問題為主。

需要注意的是，這種所有權(quán)并不是短時間內(nèi)存在的所有權(quán)問題。而非同一控制主要以參與合并企業(yè)為研究對象，合并后新公司并不受到任何一個參與企業(yè)的實權(quán)控制。舉例而言，非同一控制下合并的企業(yè)A與B不在同一母公司的集中控制范疇內(nèi)。此時，如果A企業(yè)購買了B公司的資產(chǎn)，那么A企業(yè)自購買生效開始，就將會對B企業(yè)進行控制管理。

（二）企業(yè)合并會計處理方法及類型

（1）購買法。購買法又被稱為收購法，在領(lǐng)域范疇上屬于一種具備買賣性質(zhì)的交易行為。主要是指一個企業(yè)通過有效的支付手段完成對另一個企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的交易過程，基本上可以認定為一種買賣行為?；蛘呖梢岳斫鉃橐粋€企業(yè)借助公允價值方法，實現(xiàn)對另一企業(yè)的購買行為。

（2）權(quán)益結(jié)合法。權(quán)益結(jié)合法又被稱為權(quán)益聯(lián)營法，在領(lǐng)域范疇上可以視為一種由兩個及以上參與合并的企業(yè)，通過利用權(quán)益性證券交換方法或者其他相似方法，實現(xiàn)將所有者權(quán)益聯(lián)合起來的目的。與購買法存在本質(zhì)上的區(qū)別，權(quán)益結(jié)合法主要借助支付手段，介于是利用賬面價值支付手段，因此核算過程并未與市場價值之間形成一定的差異或者區(qū)別，也就是說不存在任何商譽問題。通俗來看，這種方法基本上可以理解成為企業(yè)合并之后，合并企業(yè)在股權(quán)聯(lián)合方面始終存在既定聯(lián)系。

二、同一控制下國內(nèi)企業(yè)合并選用權(quán)益結(jié)合法的必要性分析

權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用往往會對合并企業(yè)的會計報告產(chǎn)生積極影響。某些上市公司通過利用合并方式形成子公司體系，并且借助權(quán)益結(jié)合法實現(xiàn)對財務(wù)報表問題的有效修改。這種方法從宏觀角度上來看，可以助于企業(yè)在市場經(jīng)濟中樹立良好形象，并且吸引外界投資。雖然國家會計學(xué)意識到了企業(yè)會運用權(quán)益結(jié)合法影響會計信息的真實性與準確性，尤其是在企業(yè)合并中使用，但是我國企業(yè)合并會計準則明確規(guī)定可以在同一控制下的企業(yè)合并過程應(yīng)用上述方法究其原因，主要是因為：

（一）同一控制下企業(yè)合并實質(zhì)要求優(yōu)先使用權(quán)益結(jié)合法

實現(xiàn)同一控制企業(yè)合并的本質(zhì)目的在于合并雙方在合并前后，會受到同一方或者相同多方的控制，這種控制方式可以是直接控制，也可以是間接控制。但是無論是哪一種控制方式，合并企業(yè)的所有權(quán)與控制權(quán)基本沒有發(fā)生明顯改變。嚴格來講，同一控制可以視為一種股權(quán)交易行為，在某些層面上可以視為權(quán)益結(jié)合方法，并不屬于買賣形式。可以說，企業(yè)賬戶并未出現(xiàn)資金流動變化。同時，參與合并企業(yè)的成員，需要共同承擔企業(yè)面臨的風險問題與利潤問題。

（二）計量基礎(chǔ)特性趨勢企業(yè)合并優(yōu)先使用權(quán)益結(jié)合法

處于同一控制下的企業(yè)合并子公司多是以集團內(nèi)部參與為主，在這一體系當中，各個參與企業(yè)的控制權(quán)與控股權(quán)并未發(fā)生顯著變化，且合并之后各個參與企業(yè)仍舊經(jīng)營運行。與此同時，在會計計量基礎(chǔ)方面，介于企業(yè)間出現(xiàn)合并問題，因此在計量基礎(chǔ)上也不存在變化。目前，我國企業(yè)合并多是在政府領(lǐng)導(dǎo)或者集團主導(dǎo)作用下，實現(xiàn)的組織結(jié)構(gòu)相互作用與資產(chǎn)負債重新組合過程。在此背景下，企業(yè)之間并不需要針對資產(chǎn)評估市場進行評估操作，也就是說，不存在公允價值問題的影響。

三、當前企業(yè)合并會計方法存在的現(xiàn)狀問題

（一）操縱利潤問題

企業(yè)合并過程常常會受到操縱利潤問題的影響而出現(xiàn)虛增利潤問題。一般來說，企業(yè)操縱利潤主要以兩方面為主，一方面是合并方將被合并方之前的留存收益納入到財務(wù)報表當中增加合并后的利潤效益;另一方面是合并企業(yè)在合并后會也許會出售合并所得財產(chǎn)變相創(chuàng)造收益，營造出利潤虛高現(xiàn)象。除此之外，如果市面上的交易價格高于公司賬簿價格，那么合并企業(yè)很有可能大做文章，制造利潤虛高現(xiàn)象。

（二）與國家會計缺乏可比性

國際會計準則不倡導(dǎo)運用權(quán)益結(jié)合法，目前已經(jīng)全面取消。在這種國際會計背景下，我國仍堅持要求企業(yè)合并優(yōu)先使用權(quán)益結(jié)合法，在一定程度上與國際要求嚴重相悖。如此一來，會直接導(dǎo)致國內(nèi)企業(yè)在資本分配或者資源配置方面存在一定偏差。嚴重時，會進一步降低我國企業(yè)會計報表與國際會計的可比性。

（三）知識型企業(yè)難以適用

權(quán)益結(jié)合法主要借助支付手段，介于是利用賬面價值支付手段，因此核算過程并未與市場價值之間形成一定的差異或者區(qū)別，也就是說不存在任何商譽問題。與此同時，我國企業(yè)合并多是在政府領(lǐng)導(dǎo)或者集團主導(dǎo)作用下，實現(xiàn)的組織結(jié)構(gòu)相互作用與資產(chǎn)負債重新組合過程。在此背景下，企業(yè)之間并不需要針對資產(chǎn)評估市場進行評估操作。然而，介于知識型企業(yè)資產(chǎn)多以無形資產(chǎn)為主，因此若想合理確定技術(shù)或者專利權(quán)等無形資產(chǎn)，始終會存在一定難度，企業(yè)價值難以得到真正體現(xiàn)。

四、關(guān)于企業(yè)合并會計方法使用的相關(guān)措施及建議分析

一方面，關(guān)于企業(yè)合并會計方法的使用問題，建議管理人員最好立足于合并企業(yè)實際情況，根據(jù)企業(yè)現(xiàn)有條件合理選擇合并會計方法，并不是完全按照權(quán)益結(jié)合法進行操作，也可以優(yōu)先選擇購買法進行操作。針對合并企業(yè)處置并入資產(chǎn)的時間問題，建議管理人員應(yīng)該重點進行規(guī)范處理。最好在同一控制下，將合并企業(yè)涉及到的財務(wù)報表問題進行合理編制，禁止將合并前某參與企業(yè)獲得的收益計入到合并后的總利潤當中，避免出現(xiàn)虛假利潤問題。

另一方面，政府部門應(yīng)該發(fā)揮出自身的主導(dǎo)作用，積極完善企業(yè)會計合并準則內(nèi)容，解決以往存在的不足問題。其中，重點針對知識型企業(yè)無形資產(chǎn)價值估量問題進行準確規(guī)定，盡量發(fā)揮出無形資產(chǎn)的實際價值。除此之外，國內(nèi)企業(yè)應(yīng)該加強與國外企業(yè)的協(xié)調(diào)發(fā)展效果，積極完善合并企業(yè)內(nèi)部控制管理內(nèi)容以及各項管理措施，選擇科學(xué)、合理的會計方法，確保合并企業(yè)經(jīng)濟效益不受損。需要注意的是，明確針對權(quán)益結(jié)合法與購買法的應(yīng)用問題進行合理限制，即兩者應(yīng)用過程不可相互干擾。

五、結(jié)論

總而言之，伴隨著市場經(jīng)濟體系的不斷健全與完善，基于共同控制下的企業(yè)合并模式勢必會得到進一步推動發(fā)展，尤其是在會計方法的選擇方面會得到進一步加強。雖然從客觀角度上來看，我國社會主義市場經(jīng)濟體系尚未得到成熟發(fā)展，在企業(yè)合并模式方面仍舊存在一定不足。但是相信通過政府宏觀控制力度的不斷加強，市場經(jīng)濟所具備的主導(dǎo)作用勢必會得到良好發(fā)揮。在此過程中，建議企業(yè)管理模式應(yīng)該積極結(jié)合現(xiàn)代化管理標準，積極引導(dǎo)企業(yè)合并模式朝向規(guī)范化、權(quán)益化方向發(fā)展。

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作者簡介：陳紅艷（1989-），女，苗族，貴州安順人，本科，國企員工，合并報表會計。