中國會計準則與國際會計準則比較研究

方玉蛟

摘要：隨著經(jīng)濟和資本市場全球一體化的發(fā)展，跨國投資和并購變得越發(fā)激烈，不斷推動著我國會計準則與國際接軌。盡管中國新準則已基本實現(xiàn)與國際會計準則的實質(zhì)性趨同，但是仍存在著部分差異，要實現(xiàn)與國際會計準則的等效，仍然有較長的路要走。本文闡述了中外會計準則比較研究的作用，從會計準則制定機構、準則體系和具體準則差異等方面對中國會計準則和國際會計準則進行差異比較分析，并從學習研究、人才培養(yǎng)和國際交流三方面提出了進一步促進中外會計準則趨同和等效的對策，以期為我國會計準則國際化等效帶來一定的啟發(fā)意義。

關鍵詞：中國會計準則;國際會計準則;差異比較;對策

一、中國與國際會計準則比較的作用分析

（一）有助于學習國際會計準則發(fā)展的經(jīng)驗

會計準則的發(fā)展受國家政治環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境和社會環(huán)境的影響，每個國家的會計制度必然會有一定的差異。歐美等發(fā)達國家市場經(jīng)濟發(fā)展比較成熟，在會計準則探索領域起步較早，其會計準則體系已經(jīng)比較完善，而且也在有效地監(jiān)督和引導著會計行業(yè)向前發(fā)展。而我國改革開放也不過40年，在業(yè)務和金融方面的實踐和研究經(jīng)驗遠沒有歐美發(fā)達國家成熟，起步比較晚，還在不斷的學習之中。研究西方發(fā)達國家的會計準則，學習成熟的經(jīng)驗，將有利于我國會計準則的探索和發(fā)展。

（二）有助于探索出符合中國特色的會計準則

我國經(jīng)濟業(yè)務模式和成熟度都相對較低，隨著自由市場的發(fā)展，對會計核算也提出了更高的要求。我國國有經(jīng)濟占了重要地位，受市場經(jīng)濟的宏觀調(diào)控及國家政策制度的影響，會計準則的制定有一定的中國特色。通過對國際會計準則和其他國家會計準則的研究有利于提前探索出適合中國特色的會計準則。尤其在中國特有的業(yè)務和制度體系上，立足國情和國際趨同及等效的方向，有助于用廣闊的視野來探索一條更適合中國的道路。

（三）有助于現(xiàn)有會計準則體系的完善

我國會計準則體系一開始借鑒了歐美等發(fā)達國家的會計體系，并沒有一套原創(chuàng)理論，也沒有足夠的實踐案例來驗證體系的合理性和完備性。通過對歐美發(fā)達國家會計準則體系的研究和學習，可以快速形成自己的一套體系，并在實踐中逐步驗證和優(yōu)化。同時，隨著新興業(yè)務的發(fā)展，發(fā)達國家的會計準則也會進一步優(yōu)化，發(fā)展中國家很有必要通過對國外準則的研究提升對新業(yè)務的認識和對會計準則的理解。研究國外的會計準則，并將其與中國現(xiàn)有準則相結合，將有利于及時地糾正會計體系建設過程中出現(xiàn)的問題，促進會計學科體系的建設和發(fā)展。

二、中外會計準則差異性的主要表現(xiàn)

（一）會計準則制定機構不同

會計準則通常由政府或社會職業(yè)團體來制定。歐美國家的會計準則體系通常立足于自由市場經(jīng)濟，由民間的國際會計職業(yè)團隊制定和完善，并接受官方和大眾的監(jiān)督。當前的國際會計準則IFRS的制定和修改由國際會計準則理事會（IASB）負責，其旨在本著公眾利益，制定一套高質(zhì)量、可理解并具有實施效力的全球性會計準則。理事會從機構性質(zhì)上屬于民間性質(zhì)，更類似于一個研究機構。我國會計準則的制定機構與國外明顯不同，我國現(xiàn)階段經(jīng)濟的發(fā)展存在一定的中國特色，而且國有經(jīng)濟占有重要的地位，會計準則的制定和頒布都是由國家財政部統(tǒng)一負責和管理。

（二）會計準則制定體系不同

我國會計準則體系由基本準則、具體準則及其指南和會計準則解釋構成。基本準則由財政部頒發(fā)，屬于法律體系的組成部分，屬于部門規(guī)章范疇，是一項法律規(guī)范，具有權威性和法律效力，它在整個準則體系中起到統(tǒng)馭的作用。國際會計準則體系中的《編報財務報表的框架》與我國的基本準則有相似之處，但國際會計準則理事會的概念框架更像一種“理念”，只是起到指導制定會計準則的作用，不屬于會計準則體系的組成部分，也沒有法律約束力。

（三）具體準則內(nèi)容有不同

自2006年的新準則頒布以來，我國已基本實現(xiàn)與國際會計準則的實施性趨同，但很多具體準則依然存在著某些差異。截至2018年12月31日，中國會計準則體系包括1個基本準則、42個具體準則及其應用指南和12個企業(yè)會計準則解釋;國際會計準則體系包括17項國際財務報告準則、24項國際會計準則、16項國際財務報告解釋公告和5項解釋公告。中國企業(yè)會計準則和國際會計準則在具體準則上的不同主要體現(xiàn)在財務報告、企業(yè)合并、資產(chǎn)減值、關聯(lián)方交易及其披露等方面。

1.財務報告層面

中國和國際會計準則在報表組成、格式、項目列報、報告期間、費用分類和經(jīng)營活動現(xiàn)金流量等財務報告層面都存在著差異。比如：在報表組成方面，國際會計準則要求企業(yè)在列報財務報表時可選擇單一的綜合收益表一張表或者收益表和綜合收益表兩張報表，中國會計準則要求用利潤表列報收入和費用的所有項目，并反映綜合收益總額;在費用分類方面，國際財務報告準則標明費用可以按性質(zhì)或功能分類，分類取決于何種披露方式能夠提供可靠及更相關的信息，中國新會計準則明確要求只按功能分類;在經(jīng)營活動現(xiàn)金流方面，國際財務報告準則要求企業(yè)可以選擇采用直接法或者間接法列示經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，中國會計準則要求企業(yè)采用直接法列示經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，并在附注中用間接法披露。

2.企業(yè)合并層面

國際會計準則的企業(yè)合并（IFRS 3）和中國會計準則（CAS 20）在適用范圍、會計處理和合并相關費用處理等方面也存在一定的差異。比如：國際會計準則對于同一控制下的企業(yè)合并沒有做出明確的要求，中國會計準則對同一控制和非同一控制都做了詳細的要求;國際會計準則標明合并中支付給會計師、法律顧問、評估師等咨詢?nèi)藛T的業(yè)務費用直接歸屬于合并成本，中國會計準則在非同一控制方面處理與之相同，而同一控制方面要求直接計入當期損益。

3.資產(chǎn)減值層面

中國和國際會計準則在長期資產(chǎn)和短期資產(chǎn)的減值處理上有所不同。對于固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權投資、商譽、生物性資產(chǎn)等等這些長期資產(chǎn)，在國際財務報告準則下，當資產(chǎn)的可收回金額上升時，除商譽不允許轉(zhuǎn)回外，其他資產(chǎn)減值損失應當轉(zhuǎn)回，在中國會計準則下，長期資產(chǎn)的資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回;對于存貨和金融資產(chǎn)等短期資產(chǎn)，在國際會計準則下，當資產(chǎn)的可收回金額上升時，資產(chǎn)減值損失應當轉(zhuǎn)回，在中國會計準則下，也可以轉(zhuǎn)回，但是可供出售的權益工具的減值通過所有者權益轉(zhuǎn)回。

4.關聯(lián)方交易及其披露層面

在關聯(lián)方定義方面，國際財務報告準則將同受國家控制的企業(yè)均視為關聯(lián)方，所發(fā)生的交易作為關聯(lián)方交易，在財務報表中要求充分披露。中國會計準則下，同受國家控制但本身不存在控制、共同控制和重大影響的企業(yè)，不構成關聯(lián)企業(yè)，這些企業(yè)之間的交易無需作為關聯(lián)方交易來披露，限定了國家控制企業(yè)關聯(lián)方的范圍。

三、促進我國會計準則趨于國際化規(guī)范化的對策

（一）加強國際會計準則理論及體系的學習和研究

雖然我國的經(jīng)濟規(guī)模已經(jīng)達到世界第二，但是改革開放也才40年，對市場經(jīng)濟的實踐經(jīng)驗和理論研究還遠遠不足。在借鑒國際會計準則的框架和理論的基礎上，雖然于2006年頒布了中國新會計準則，但是理論和研究上還處于發(fā)展階段，對于一些新興業(yè)務還不熟悉，對會計準則框架和理論研究還有待提升。西方發(fā)達國家在市場經(jīng)濟的實踐操作和理論研究上早已經(jīng)成熟，在準則制定的過程中培養(yǎng)了很多的專業(yè)人才，而準則的制定凝聚了專業(yè)人才的智慧，加強對國際會計準則的學習和研究將有利于彌補我們的經(jīng)驗不足，有助于加快會計準則建設的進程。

（二）加強專業(yè)化會計人才培養(yǎng)

雖然我國在經(jīng)濟建設方面已經(jīng)取得一定的成就，但是在會計體系人才建設方面還需要進一步努力。中國特色的經(jīng)濟和文化對會計人員提出了更高的要求，不僅要對先進的國際會計準則進行學習和研究，而且還要能夠舉一反三制定出符合中國特色的會計準則。不同的國家會有不同的經(jīng)濟和社會環(huán)境，這些都需要依照專業(yè)的判斷并制定出最合適的準則。隨著新的業(yè)務類型不斷出現(xiàn)，有可能已經(jīng)超出國際會計準則的范圍框架，需要會計人才有扎實的專業(yè)技能和創(chuàng)新能力來制定相符的準則，如果中國可以做一個先行者，那么將會對國際會計準則的制定產(chǎn)生深遠的影響。因此，無論是外資，國企還是民營，都需要全方位地加強對會計人員的培訓，提升會計人員的整體實力，為會計準則的國際化提供源源不斷的人才。

（三）加強國家之間的會計準則學術交流

隨著全球一體化的發(fā)展，會計準則國際化的趨同和等效是很多國家和會計團體的共同目標。而會計準則的制定或修改會帶來很多的變革成本，如何在準則的制定過程中享有更多的話語權也是很多國家和團體利益爭奪的地方。為了平衡各方面的利益并在準則的制定上占主導地位，除了要在經(jīng)濟上占優(yōu)勢還需要在國際學術交流上有一席之地，歐美發(fā)達國家就經(jīng)常利用準則制定權在合作中賺取了更多的利益。因此，在財政部的引導下，鼓勵國內(nèi)優(yōu)秀的會計人才和團隊加強和其他國家的會計學術交流，將有利于提升我國會計人才的國際影響，有利于爭取更多的準則制定話語權，從而可以用較少的變革成本實現(xiàn)中國會計準則與國際會計準則的等效。

四、結語

中國企業(yè)會計準則建設是一項影響深遠的系統(tǒng)工程，在會計準則體系的建設發(fā)展道路上，我國會計專業(yè)人才通過借鑒國際會計準則的理念及經(jīng)驗，結合我國會計準則發(fā)展特色，在進一步實現(xiàn)國際趨同和等效的同時，也充分發(fā)揮著中國會計準則的國際影響，推動中國企業(yè)和會計準則走向世界。

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（作者單位：安費諾-泰姆斯（常州）通訊設備有限公司）